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Abgabenordnung Wichtige allgemeine Besteuerungsgrundsätze Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Autor: examio GmbH © examio GmbH - 03.03.2024 INHALTSVERZEICHNIS 1 Wichtige allgemeine Besteuerungsgrundsätze 2 1.1 Einführung 2 1.2 Besteuerungsgrundsätze gem. § 85 A...

Abgabenordnung Wichtige allgemeine Besteuerungsgrundsätze Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Autor: examio GmbH © examio GmbH - 03.03.2024 INHALTSVERZEICHNIS 1 Wichtige allgemeine Besteuerungsgrundsätze 2 1.1 Einführung 2 1.2 Besteuerungsgrundsätze gem. § 85 AO 5 1.2.1 Gleichheitsgrundsatz 5 1.2.2 Mitwirkungspflichten 5 1.3 Beginn des Verfahrens gemäß § 86 AO 5 1.4 Untersuchungsgrundsatz gemäß § 88 AO 8 1.5 Mitwirkungspflichten der Beteiligten gemäß § 90 AO 8 1.6 Anhörung Beteiligter gemäß § 91 AO 9 © examio GmbH - 03.03.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 1 von 9 1 1.1 Wichtige allgemeine Besteuerungsgrundsätze Einführung Für den steuerlichen Laien besteht das Besteuerungsverfahren zuerst in der Festsetzung der Steuer. Betrachtet man jedoch die Verfahrensabläufe in den Finanzämtern genauer, so erkennt man, dass das Verfahrensrecht eine Regelung sehr unterschiedlicher Verfahren enthält. Die wichtigsten sollen hier kurz gegenübergestellt werden. Dabei lassen sich die Verfahrensvorschriften wie folgt einteilen: So beginnt jedes Besteuerungsverfahren damit, dass das FA die Besteuerungsgrundlagen für die Steuer ermittelt. Besteuerungsgrundlagen sind nach § 199 Abs. 1 AO die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse, die für die Bemessung der Steuer von Bedeutung sind. Man spricht vom steuerlichen Ermittlungsverfahren, das wie folgt abläuft: © examio GmbH - 03.03.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 2 von 9 Details zu dem dargstellten Ablauf eines Steuerermittlugnsverfahrens sind im Anschluss zu finden.  BEISPIEL Besteuerungsgrundlagen für die ESt eines Stpfl. sind unter anderem seine Einkünfte aus den sieben Einkunftsarten nach § 2 Abs. 1 EStG, Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 4 EStG, Werbungskosten nach § 9 EStG, Sonderausgaben nach § 10 EStG, außergewöhnliche Belastungen nach §§ 33 bis 33c EStG, das Vorhandensein von Kindern nach § 32 Abs. 1 bis 6 EStG, die Tatsache der Eheschließung nach § 32a Abs. 5 EStG. Besteuerungsgrundlagen für die Umsatzsteuer sind unter anderem alle Lieferungen und sonstigen Leistungen im Inland nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, alle Ausfuhrlieferungen nach § 4 Nr. 1a UStG sowie zum Vorsteuerabzug berechtigende Leistungen an den Unternehmer nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG. Besteuerungsgrundlagen für die Erbschaftsteuer sind unter anderem der Erwerb von Geldvermögen, Betriebsvermögen, Grundvermögen nach §§ 1 ff. ErbStG, Alter des Erben nach § 17 ErbStG, Verwandtschaft mit dem Erben oder Schenker nach §§ 15 und 16 ErbStG. Allen diesen Besteuerungsgrundlagen ist gemeinsam, dass sie Einfluss auf die Höhe der jeweiligen Steuer haben, also materielles Steuerrecht beinhalten. Im Anschluss an die Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen wird die Steuer durch einen Steuerbescheid nach § 155 Abs. 1 Satz 1 AO festgesetzt. Man spricht vom so genannten Festsetzungsverfahren. Ermittlungsverfahren und Steuerfestsetzungsverfahren werden zusammen auch als Veranlagungsverfahren bezeichnet. An das Veranlagungsverfahren schließt sich das Erhebungsverfahren an. Es dient der Erhebung (Vereinnahmung) bzw. der Erstattung von Steuern und ist in §§ 218 ff. AO geregelt. Kommt der Stpfl. seiner Verpflichtung, die festgesetzten Steuern zu bezahlen, nicht nach, so wird das Vollstreckungsverfahren eingeleitet. Dieses ist geregelt in §§ 249 ff. AO. Will sich der Stpfl. gegen StVAe wehren, die ihn in seinen Rechten verletzen, so kann er durch das Einlegen eines Einspruchs ein Rechtsbehelfsverfahren in Gang setzen. Dieses Verfahren ist geregelt in §§ 347 ff. AO. Gelegentlich kommt es vor, dass Dritte für die steuerlichen Schulden eines anderen eintreten müssen. In diesen Fällen kommt es zu einem Haftungsverfahren, das mit einem Haftungsbescheid enden kann. Dieses Verfahren ist in § 191 AO, § 192 AO geregelt. © examio GmbH - 03.03.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 3 von 9  MERKE Übersicht zum Ablauf eines Besteuerungsverfahrens: Ermittlungsverfahren Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen (unter Besteuerungsgrundlagen versteht man die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse, die maßgebend für die Bemessung der Steuer und Steuerpflicht sind). Im Ermittlungsverfahren haben Mitwirkungspflichten: z.B. Abgabe Auskunftspflichten § 93 AO). die Steuerpflichtigen der Steuererklärung (§ bestimmte 149 AO, Festsetzungsverfahren Beginnt nach dem Ermittlungsverfahren. Besteuerungsgrundlagen festgelegt. Dabei werden Steuern und Erhebungsverfahren Beginnt nach dem Festsetzungsverfahren. Das Erhebungsverfahren dient der Verwirklichung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (wie kommt Finanzverwaltung an ihr Geld?) Rechtsbehelfsverfahren Dient zur Überprüfung der Aktivitäten der Finanzverwaltung und zum gerichtlichen und außergerichtlichen Rechtsschutz des Steuerpflichtigen. Straf- und Bußgeldverfahren Dabei geht die Finanzverwaltung folgendermaßen vor: Strafaktionen nach den Pflichtverletzungen, z.B. Erhebung von Strafen oder Bußgeldverfahren, nach denen der gesetzmäßige Vollzug der Steuergesetze gefördert wird. Ermittlungsverfahren, Festsetzungsverfahren und Erhebungsverfahren folgen in zeitlicher Abfolge aufeinander. Rechtsbehelfsverfahren, Strafund Bußgeldverfahren können allerdings zu jedem Zeitpunkt einsetzen. Das Ermittlungsverfahren wird von einigen wichtigen Grundsätzen beherrscht, die sowohl verfassungsrechtlichen Erfordernissen als auch der Effektivität der Ermittlung von Besteuerungsgrundlagen Rechnung tragen.  PRÜFUNGSTIPP Die Grundsätze spielen im Allgemeinen keine große Rolle in der Klausur, Sie sollten sie aber – insbesondere für die mündliche Prüfung – kennen. © examio GmbH - 03.03.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 4 von 9 1.2 1.2.1  Besteuerungsgrundsätze gem. § 85 AO Gleichheitsgrundsatz MERKE Zu den allgemeinen Besteuerungsgrundsätzen gehören der Gleichheitsgrundsatz, der Untersuchungsgrundsatz und die Mitwirkungspflichten. Der Gleichheitsgrundsatz nach § 85 AO besagt, dass das Finanzamt die Steuern nach Maßgabe der Gesetze gleichmäßig festzusetzen und zu erheben hat. Hierbei ist insbesondere dafür Sorge zu tragen, dass Steuerpflichtige die Steuern nicht verkürzen aber auch Steuern nicht zu Unrecht gegenüber dem Steuerpflichtigen erhoben werden. Damit der Gleichheitsgrundsatz angewendet werden kann und insbesondere die Gesetze einheitlich ausgelegt werden können, wurden zu den wichtigsten Steuerarten Steuerrichtlinien von der Finanzverwaltung nach Ermächtigung durch Art. 108 VII GG erlassen. Diese Richtlinien binden nicht den Steuerpflichtigen, wohl aber die Verwaltung. Insbesondere ist es dem Finanzamt verwehrt, in Einzelfällen die Anwendung gewisser Steuerrichtlinien abzulehnen, obwohl die Anwendung auf den Einzelfall möglich wäre, wenn nicht triftige Gründe dagegen sprechen. Genauso können die einzelnen Landesfinanzbehörden zwar Richtlinien um Erlasse und OFDVerfügungen ergänzen, nicht aber diese abändern.  MERKE Dies alles führt insgesamt dazu, dass der Steuerpflichtige einen Rechtsanspruch darauf hat, nach Maßgabe insbesondere auch der Richtlinien und nicht nur der Gesetze besteuert zu werden. 1.2.2 Mitwirkungspflichten Nach § 90 Abs. 1 AO sind die Beteiligten eines steuerlichen Sachverhalts zur Mitwirkung verpflichtet, indem sie insbesondere die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offenlegen und die ihnen bekannten Beweismittel angeben. In Verbindung mit § 93 Abs. 1 AO müssen die Beteiligten die erforderlichen Auskünfte erteilen. 1.3 Beginn des Verfahrens gemäß § 86 AO Nach § 86 Satz 1 AO steht es im pflichtgemäßen Ermessen im Sinne des § 5 AO des Finanzamtes, ob es ein Verfahren eröffnet oder nicht. Dies gilt nach § 86 Satz 2 Nr. 1 AO dann nicht, wenn die Behörde von Amts wegen tätig werden muss. Es wird mach dem Legalitäts- und dem Opportunitätsprinzip unterschieden, die nachfolgend dargestellt werden: © examio GmbH - 03.03.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 5 von 9 Der offenbare Widerspruch dieser Vorschriften ist so zu lösen, dass das Finanzamt den Bürger nicht ohne jeden Anlass mit Ermittlungsmaßnahmen belästigen darf; andererseits hat das Finanzamt Ermittlungen einzuleiten, wenn konkrete Anhaltspunkte vorliegen, die vermuten lassen, dass eine Steuerschuld entstanden ist oder eine Steuererstattung oder -vergütung zu Unrecht gewährt worden ist. Aus dem Amtsprinzip ergibt sich der Untersuchungsgrundsatz nach § 88 AO. Danach ermittelt das Finanzamt die Besteuerungsgrundlagen von Amts wegen; an das Vorbringen und an Beweisanträge der Beteiligten ist es nicht gebunden. Durch § 88 Abs. 1 AO verdeutlicht, muss das Finanzamt auch weiterhin die für die Steuerpflichtigen günstigen Umstände berücksichtigen. § 88 Abs. 2 AO regelt allerdings ausdrücklich, dass das Finanzamt hinsichtlich Art und Umfang ihre Ermittlungen ergänzend zu den schon bisher geltenden Kriterien wie Umstände des Einzelfalls, Gleichmäßigkeit, Gesetzmäßigkeit, Verhältnismäßigkeit nun auch sogenannte allgemeine Erfahrungen der Finanzbehörde sowie Wirtschaftlichkeit und Zweckmäßigkeit berücksichtigen kann. Diese Ergänzung ist auf das seit Jahren von den Finanzbehörden praktizierte Risikomanagmentsystem zurückzuführen und wurde hier im Gesetz verankert. Der § 88 Abs. 3 AO ergänzt die ersten beiden Absätze um sogenannten gruppenbezogene Entscheidungen durch das Finanzamt. In Ergänzung zu dieser Vorschrift erlegt § 89 AO den Finanzbehörden bestimmte Beratungs- und Auskunftspflichten auf, die eine Folge der Fürsorgepflicht der Behörde gegenüber dem Steuerpflichtigen darstellen.  BEISPIEL Ein Steuerpflichtiger hat die Einspruchsfrist nach § 355 Abs. 1 AO versäumt. Das Finanzamt muss ihn auf die Möglichkeit eines Antrags auf Wiedereinsetzung nach § 110 AO hinweisen im Sinne des § 89 Satz 1 AO. © examio GmbH - 03.03.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 6 von 9 Aus dem Amtsprinzip folgt, dass der Steuerpflichtige grundsätzlich keine Beweislast trägt, wenn er beispielsweise steuerliche Vergünstigungen beantragt.  BEISPIEL Ein Arbeitnehmer macht als Werbungskosten unter anderem die Aufwendungen für einen Spezial-Monteuranzug geltend, ohne die Rechnung für den Einkauf vorlegen zu können. Das FA kann die Aufwendungen dennoch als Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 6 EStG anerkennen, da die Anschaffung eines solchen Arbeitsmittels naheliegend sein kann. Führen allerdings in einem Ermittlungsverfahren die Feststellung des Sachverhaltes und die Beweiswürdigung zu keinem eindeutigen Ergebnis, so taucht die Frage auf, zu wessen Lasten diese Beweisnot geht. In diesen Fällen gilt Folgendes: Ist das Vorliegen von Besteuerungsgrundlagen zweifelhaft, die eine Steuer begründen oder erhöhen, so muss das FA die Folgen der Beweislosigkeit tragen beispielsweise das Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung. Ist das Vorliegen von steuerbegünstigenden Besteuerungsmerkmalen zweifelhaft, so liegt die Beweispflicht beim Steuerpflichtigen beispielsweise Spenden, Werbungskosten, Betriebsausgaben. Zu berücksichtigen ist in diesem Zusammenhang allerdings, dass nach § 160 AO ein Steuerpflichtiger, der beispielsweise die Anerkennung von Betriebsausgaben, Werbungskosten, Sonderausgaben oder außergewöhnlichen Belastungen erreichen will, dem Finanzamt die Empfänger dieser Leistungen benennen muss. Kommt er dieser Verpflichtung nicht nach, so werden seine Aufwendungen nicht steuermindernd berücksichtigt. Diese Regelung dient der Verhinderung von Steuerausfällen, aber nicht der richtigen Ermittlung der Steuern des Steuerpflichtiger. Selbst wenn daher dem Finanzamt klar ist, dass der Steuerpflichtige die Aufwendungen getätigt hat, wird es diese nicht anerkennen, wenn der Steuerpflichtige dem Benennungsverlangen nicht nachkommt.  BEISPIEL Arzt Dr. Karl hat eine Sprechstundenhilfe eingestellt, die stundenweise bei ihm beschäftigt ist. Er zahlt ihr monatlich je nach Einsatz zwischen 800 € und 1.200 €. Er will die Beträge als Betriebsausgaben abziehen. Da er keine Unterlagen vorlegt, verlangt das FA Angaben über die Empfängerin, die Dr. Karl verweigert. Das Finanzamt kann die Anerkennung der Aufwendungen als Betriebsausgaben verweigern nach § 160 AO. © examio GmbH - 03.03.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 7 von 9  HINWEIS Das Benennungsverlangen des Finanzamt ist kein Verwaltungsakt und kann somit nicht mit dem Einspruch angefochten werden. Ein Einspruch wäre mangels Statthaftigkeit gemäß § 347 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO unzulässig. Der Steuerpflichtige muss vielmehr den ESt-Bescheid abwarten und kann diesen dann angreifen. 1.4 Untersuchungsgrundsatz gemäß § 88 AO Die Finanzbehörde hat einen steuerlichen Sachverhalt von Amts wegen zu untersuchen sogenannter Untersuchungsgrundsatz im Sinne des § 88 Abs. 1 Satz 1 AO. Dabei obliegt es dem Finanzamt, Art und Umfang der Ermittlungen zu bestimmen nach § 88 Abs. 2 Satz 1 AO. Insbesondere ist das Finanzamt Verfahrens führend, es ist nicht daran gebunden, was der Steuerpflichtige vorbringt nach § 88 Abs. 2 Satz 1 AO. Das Finanzamt muss alles berücksichtigen, was im Einzelfall bedeutsam ist, insbesondere auch die für den Steuerpflichtigen günstigeren Umstände nach § 88 Abs. 1 Satz 2 AO. Im Rahmen der Ermittlungen des steuerlichen Einzelfalls ist dabei nicht dem Steuerpflichtigen zu unterstellen, dass er unwahre Angaben macht. Es ist vielmehr in der Regel davon auszugehen, dass die vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben richtig und vollständig sind nach § 150 Abs. 2 AO. Das Finanzamt kann zur Ermittlung des Sachverhaltes insbesondere Beweismittel anfordern, die es nach pflichtgemäßem Ermessen für erforderlich hält. Hierzu gehören nach § 92 AO insbesondere 1.5 Auskünfte jeder Art von Beteiligten und anderen Personen (§ 93 AO), Auskünfte von Sachverständigen (§ 96 AO), Urkunden und Akten (§ 97 AO) sowie Augenschein (§ 98 AO). Mitwirkungspflichten der Beteiligten gemäß § 90 AO Prinzipiell wird das Besteuerungsverfahren natürlich durch das Amtsprinziop und durch den Untersuchungsgrundsatz beherrscht, dennoch wäre das Finanzamt ohne die Mitwirkung der Steuerpflichtigen, aber auch weiterer dritter Personen, bei der Erfüllung seiner Aufgaben hilflos. Insbesondere die abgabenrechtlichen Vorschriften, wie auch in den Einzelsteuergesetzen begründet, etablieren daher eine Fülle von Mitwirkungspflichten der Steuerpflichtigen und dritter Personen, die es den Finanzämtern erst ermöglichen, ihre Aufgaben erfolgreich durchzuführen. Nach § 90 Abs. 1 AO ist der Steuerpflichtige gehalten, bei der Ermittlung steuerrechtlich erheblicher Sachverhalte mitzuwirken, insbesondere die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß zu offenbaren. Eine erhöhte Mitwirkungspflicht sieht § 90 Abs. 2 und Abs. 3 AO vor allem dann vor, wenn Sachverhalte zu ermitteln sind, die sich auf Vorgänge im Ausland beziehen. In diesen Fällen ist das Finanzamt besonders auf die Mithilfe der Steuerpflichtigen angewiesen, die gegebenenfalls auch die erforderlichen Beweismittel aus dem Ausland beschaffen müssen. Verstößt der Steuerpflichtige gegen seine Mitwirkungspflichten, führt dies im Allgemeinen zu negativen Folgen. Im häufigsten Fall zu einer Schätzungen. © examio GmbH - 03.03.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 8 von 9 1.6 Anhörung Beteiligter gemäß § 91 AO Nach Art. 103 Abs. 1 GG hat jedermann vor Gericht Anspruch auf rechtliches Gehör. Dieser Grundsatz findet seinem Wortlaut nach unmittelbare Anwendung in allen finanzgerichtlichen Verfahren und bedeutet, dass in Gerichtsverfahren Beteiligte niemals von einer Entscheidung des Gerichts negativ überrascht werden dürfen siehe hierzu § 96 Abs. 2 FGO. Der Grundsatz des rechtlichen Gehörs strahlt aber auch auf das Besteuerungsverfahren aus. Daher ist eine Vielzahl von abgabenrechtlichen Vorschriften unter dem Gesichtspunkt des rechtlichen Gehörs zu sehen und auszulegen. § 91 AO trägt hierzu wesentlich bei. Im § 91 AO wird normiert, dass grundsätzlich vor jeder nachteiligen Entscheidung der Betroffene zu hören ist.  BEISPIEL Der Lehrer Hans Blau reicht die ESt-Erklärung für das Jahr 01 ein. Er beantragt unter anderem die Anerkennung von Werbungskosten in Höhe von 390 €, weil er sich ein Brockhaus-Lexikon angeschafft habe. Das Finanzamt will die Aufwendungen nicht anerkennen, weil diese zu den Kosten der Lebensführung zählten nach § 12 Nr. 1 EStG. Ohne weitere verfahrensrechtliche Maßnahmen zu ergreifen, erlässt das Finanzamt den ESt-Bescheid. In die Erläuterungsspalte nimmt es den Vermerk auf, die Aufwendungen in Höhe von 390 € seien nicht anerkannt worden, da es sich um solche der privaten Lebensführung handle. Aufgabe: a. Hat das Finanzamt einen Rechtsfehler begangen? b. Ergeben sich gegebenenfalls daraus rechtliche Folgen? Lösung: a. Das Finanzamt hat § 91 Abs. 1 AO verletzt. Es hätte Blau vor Erlass des Steuerbescheids hören müssen. Dies gilt besonders deshalb, weil es von der ESt-Erklärung abgewichen ist siehe hierzu § 91 Abs. 1 Satz 1 AO. Der Bescheid ist daher formell rechtswidrig. b. Bei dem Fehler handelt es sich um einen Verfahrensfehler, der jedoch nicht zur Nichtigkeit im Sinne des § 125 Abs. 1 AO und damit zur Unwirksamkeit nach § 124 Abs. 3 AO des Verwaltungsakts führt. Der Verwaltungsakt ist allerdings formell rechtswidrig. Dieser Fehler ist aber nach § 126 Abs. 1 Nr. 3 AO heilbar. Eine Heilung ist möglich bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz vor dem Finanzgericht nach § 126 Abs. 2 AO. Blau hätte in diesem Fall die Möglichkeit, Einspruch gegen den ESt-Bescheid einzulegen nach § 347 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO. In dem nunmehr folgenden Einspruchsverfahren siehe hierzu § 367 Abs. 2 AO kann dieser Fehler geheilt werden siehe hierzu auch AEAO Nr. 2 zu § 91. Gibt sich Blau mit dem Text in der Erläuterungsspalte zufrieden und greift den Bescheid nicht an, so bleibt der Fehler in dem bestandskräftigen Bescheid enthalten. © examio GmbH - 03.03.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 9 von 9