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Einkommensteuer Gewinneinkunftsarten Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) © examio GmbH - 26.02.2024 INHALTSVERZEICHNIS 1 Gewinneinkunftsarten 1.1 6 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft 7 1.1.1 8 Abgrenzungen Der Hofladen Fremdenzimmer Grundstückshandel 1.1.2...

Einkommensteuer Gewinneinkunftsarten Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) © examio GmbH - 26.02.2024 INHALTSVERZEICHNIS 1 Gewinneinkunftsarten 1.1 6 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft 7 1.1.1 8 Abgrenzungen Der Hofladen Fremdenzimmer Grundstückshandel 1.1.2 Tierzucht und Liebhaberei 10 Tierzucht Abgrenzung zur Liebhaberei 1.1.3 Gewinnermittlung und Buchführungspflicht 11 Gewinnermittlung bei Einkünften aus Land-und Forstwirtschaft Buchführungspflicht 1.1.4 Wirtschaftsjahr und Gewinnzurechnung 12 Zeitraum der Gewinnermittlung Gewinnberücksichtigung bei abweichendem Wirtschaftsjahr 1.2 1.1.5 Betriebsvermögen 14 1.1.6 Freibetrag und Tarifermäßigung 15 Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 15 EStG 16 1.2.1 Gewerbebetrieb 17 1.2.2 Abgrenzung zur Vermögensverwaltung 20 1.2.2.1 22 Gewerblicher Grundstückshandel Gewerblicher Grundstückshandel: Einführung 3-Objekt-Grenze Zählobjekte Doppelter Fünfjahreszeitraum Ausnahmen beim gewerblichen Grundstückshandel Beginn, Umfang und Beendigung des gewerblichen Grundstückshandels Ende des Grundstückshandels Gewinnermittlung Sonderfälle 1.2.2.1.1 Beispiele rund um den gewerblichen Grundstückshandel 27 "Ohne Gewinnabsicht veräußert" © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 1 von 131 Zählobjekte der Drei-Objekt-Grenze: Erwerb von Teileigentum Zählobjekte der Drei-Objekt-Grenze: Teil 2 Umfang und Beendigung des gewerblichen Grundstückhandels Gewerblicher Grundstückshandel und unentgeltlicher Erwerb Beispiele zur doppelten Fünfjahresfrist Grundstückshandel auf der Ebene des Gesellschafters Beispiele zur Gewinnermittlung 1.2.2.2 1.2.3 Grundstückgesellschaften 37 Grundzüge der Betriebsaufspaltung 39 1.2.3.1 40 Definition und Voraussetzungen Voraussetzungen für die Betriebsaufspaltung Personelle Verflechtung Sachliche Verflechtung Entstehung der Betriebsaufspaltung Prüfungsschema 1.2.3.2 Rechtsfolgen der Betriebsaufspaltung 44 Rechtsfolgen im Besonderen beim Besitzunternehmen Ende der Betriebsaufspaltung 1.2.3.3 Mitunternehmerische Betriebsaufspaltung 46 Einlagewert und die AfA-Bemessungsgrundlage Beendigung der Betriebsaufspaltung Verpächterwahlrecht und die Betriebsaufspaltung Betriebsaufspaltung und die außerordentlichen Einkünfte gemäß § 34 EStG, dem TEV und § 16 Abs. 4 EStG 1.2.4 Besteuerung der Personengesellschaft 49 1.2.4.1 Lernziele und Relevanz 49 1.2.4.2 Wesen der PG, Abfärbetheorie und gewerbliche Prägung 50 Grundlagen der Einkünftequlifikation und der Gewinnermitlung Abfärbetheorie nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG Gewerblich geprägte Personengesellschaft 1.2.4.3 Innengesellschaften 55 1.2.4.4 Zweistufige Gewinnermittlung 56 Sonderbetriebsvermögen © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 2 von 131 Ergänzungsbilanzen 1.2.4.5 GmbH & Co KG 59 Anteile an der Komplementär-GmbH 1.2.4.6 Kapitalkonten bei Personengesellschaften 60 Kapitalkontenführung bei Kommanditisten Weitere Kapitalkontenmodelle 1.2.5 1.3 Änderungen MoPeG 2024 61 Einkünfte aus Gewerbebetrieb gem. § 16 EStG 62 1.3.1 Anwendung des § 16 EStG 62 1.3.2 Tatbestandsvoraussetzung des § 16 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 EStG 64 1.3.2.1 65 Wesentliche Betriebsgrundlagen i.S.d. § 16 EStG Wesentliche Betriebsgrundlagen i.S.d. § 16 EStG 1.3.2.1.1 Zurückbehaltene Wirtschaftsgüter 67 Zurückbehaltende Wirtschaftsgüter 1.3.2.2 Veräußerung gegen Entgelt 68 Teilentgeltliche Betriebsveräußerung 1.3.2.2.1 Übertragungszeitpunkt 70 Zeitpunkt der Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums 1.3.2.3 Übertragung auf einen Erwerber 71 1.3.2.4 Aufgabe der bisherigen Tätigkeit 71 1.3.2.5 Veräußerung eines Teilbetriebs 72 Teilbetriebsfiktion mit Beispielen Schlussbilanz 1.3.3 Veräußerungsgewinn 74 Ermittlung des Veräußerungsgewinns und Aufgabegewinns Ermittlung des Veräußerungsgewinns und Aufgabegewinns Teil 2 Ermittlung des Veräußerungsgewinns und Aufgabegewinns Abgrenzung vom Veräußerungsgewinn bzw. Aufgabengewinn zum laufenden Gewinn. Abgrenzung vom Veräußerungsgewinn bzw. Aufgabengewinn zum laufenden Gewinn 1.3.4 Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG 79 Veräußerungs- und Aufgabegewinns und die Berücksichtigung des Freibetrags 1.3.5 Betriebsaufgabe 84 Betriebsaufgabe © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 3 von 131 Betriebsverlegung Betriebsunterbrechung Beurteilungswandel Betriebsaufgabe und Entstrickung 1.3.6 1.4 Betriebsverpachtung 87 Gewerbliche Einkünfte nach § 17 EStG 1.4.1 1.4.2 89 Einkünfte aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft im Privatvermögen 90 Veräußerungstatbestand des § 17 EStG 93 Der Zustandstatbestand Anteile an einer Kapitalgesellschaft Historische Beteiligungsgrenzen 1.4.2.1 Beteiligung 95 1.4.2.2 5-Jahres-Frist 97 Lernvideos zur 5-Jahres-Frist Sitzverlegung ins Ausland 1.4.2.3 Der Handlungstatbestand 99 Veräußerung Veräußerung gegen wiederkehrende Zahlungen 1.4.3 Veräußerungsgewinn 100 Teileinkünfteverfahren (TEV) und Teilabzugsverbot Grundsätze Verlustausgleichsverbot 1.4.3.1 Grundlagen 102 1.4.3.2 Anschaffungskosten 103 Lernvideos: Anschaffungskosen Nachträgliche Anschaffungskosten 1.4.3.3 Veräußerungspreis 104 1.4.3.4 Veräußerungskosten 105 1.4.3.5 Rückwirkende Absenkung der Beteiligungsgrenze 106 Vereinfachungsregel 1.4.3.6 Minderung der AK durch Ausschüttungen aus dem steuerlichen Einlagekonto i.S.d. § 27 KStG 107 1.4.4 Freibetrag nach § 17 Abs. 3 EStG 109 1.4.5 Kapitalherabsetzung und Auflösung einer Kapitalgesellschaft 110 Kapitalherabsetzung © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 4 von 131 Auflösung einer Kapitalgesellschaft Lernvideos Einkünftebestimmung Nachträgliche Anschaffungskosten und Insolvenz 1.4.6 Veräußerungsverluste 112 Unentgeltlicher Erwerb Entgleltlicher Erwerb Verluste bei Insolvenz und Liquidation Beispiele Verluste bei entgeltlich erworbenen Anteilen Verluste bei unentgeltlich erworbenen Anteilen 1.5 Einkünfte aus selbständiger Arbeit, § 18 EStG 1.5.1 115 Merkmale und Kategorien der Einkünfte aus selbstständiger Arbeit nach EStG 116 Definition und Beispiele von Katalogberufen Spezifische Einkünftearten und deren praktische Relevanz 1.5.2 Weitere Kriterien der freiberuflichen Tätigkeit 119 Wissenschaftliche Tätigkeit Künstlerische Tätigkeit Schriftstellerische Tätigkeit Unterrichtende Tätigkeit Erzieherische Tätigkeit 1.5.3 Einsatz von Mitarbeitern 121 1.5.4 Zusammenfassende Übersicht zu den Einkünften aus selbständiger Arbeit 122 1.5.5 Gewinnermittlung 123 Gewinnermittlung für laufende Gewinne 1.5.5.1 1.5.6 Veräußerungs-/ Aufgabegewinne Freiberufliche Mitunternehmerschaften 125 126 Gewerbliche Infektion 1.5.7 Partnerschaftsgesellschaft 129 Einleitung in die Partnerschaftsgesellschaft Gewinnermittlung und Einkünftequalifikation Risiken der gewerblichen Infektion und Doppelstöckigkeit Veräußerung oder Aufgabe © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 5 von 131 1 Gewinneinkunftsarten In diesem Abschnitt lernen Sie die Besonderheiten und Merkmale der Gewinneinkunftsarten kennen. Die Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind für die Klausurbearbeitung besonders wichtig, da sie sowohl in den Klausuren zum Bilanzsteuerrecht als auch in den Klausuren zum Ertragssteuerrecht von großer Bedeutung sind. Sie erfahren, an welchen Kriterien die Einkunftsarten voneinander und von der privaten Vermögensverwaltung unterschieden werden. Sie werden auch mit den Sondervorschriften über die Veräußerung von Kapitalgesellschaftsanteilen (§ 17 EStG) und von Gewerbebetrieben (§ 16 EStG) vertraut gemacht. Die Themen Betriebsaufgabe und Betriebsverpachtung werden ebenfalls behandelt. Besonderes Augenmerk wird auf die Thematik des gewerblichen Grundstückshandels gelegt, ein oft behandeltes Thema in Klausuren. Die Gewinnermittlung durch die Einnahmen-Überschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) wird ebenfalls thematisiert, wobei diese für Einkünfte aus selbständiger Arbeit besonders relevant ist. Bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit erfahren Sie mehr über die Merkmale und Besonderheiten bei Zusammenschlüssen in diesem Bereich. Sie erhalten auch einen Überblick über die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, die zuletzt weniger im Prüfungsfokus standen. Dennoch zeigen die letzten Jahre, dass auch exotische Themen immer wieder behandelt werden. Daher sollten Sie auch in diesem Bereich Grundkenntnisse besitzen, vor allem zur Abgrenzung zu anderen Einkunftsarten. Eine Grundvorstellung über diese Einkunftsart sollten Sie allein schon zur Abgrenzung zu den anderen Einkunftsarten haben.  HINWEIS Die Regelungen der §§ 16 und 17 EStG sind regelmäßig Gegenstand von Klausuren. Sie waren in verschiedenen Kontexten und in unterschiedlichen Prüfungen über die Jahre hinweg relevant. Dazu zählen unter anderem der Kontext von Personengesellschaften, die Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG in der Ertragssteuerklausur für Steuerberater und die Veräußerung gemäß § 16 EStG in der Steuerfachwirtprüfung. Zudem wurden die Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Verbindung mit der Einnahmen-Überschuss-Rechnung in der Steuerfachwirtprüfung thematisiert. Es ist daher essenziell, dass Sie in diesem Bereich keine Lernlücken aufweisen.  EXPERTENTIPP Es ist nicht notwendig, jede einzelne Tatbestandsvoraussetzung von §§ 16, 17 EStG im Detail zu wissen. Sie sollten jedoch Situationen erkennen können, in denen diese Vorschriften relevant sein könnten. Dann können Sie gezielt prüfen, ob eine Eigenständigkeit vorliegt. Für den Standardfall der §§ 16,17 EStG ist es sinnvoll, die zugehörigen Paragrafenketten auswendig zu lernen. Es gibt häufig genug Spezialfälle in den Aufgaben, bei denen ein Nachschlagen zu einzelnen © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 6 von 131 Tatbestandsvoraussetzungen erforderlich ist. Hierbei sollten Sie keine zusätzliche Zeit verlieren. Sie sehen also, dass die Themen immer wieder Gegenstand der Prüfung sind! www.steuerkurse.de/go/f81f8fb 1.1 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft Die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft repräsentieren die erste der insgesamt sieben Einkunftsarten gemäß § 2 EStG. Sie sind, zusammen mit den Einkünften aus Gewerbebetrieb und den Einkünften aus selbständiger Arbeit, den Gewinneinkunftsarten gemäß § 2 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG zuzuordnen. § 13 EStG bestimmt in Abs. 1 und Abs. 2 abschließend den Inhalt und den Umfang dieser Einkunftsart. Abs. 3 gewährt einen Freibetrag, der mit einer Freigrenze verbunden ist. Abs. 4 regelt die Fortführung/Beendigung der Nutzungswertbesteuerung bei Baudenkmalen. Abs. 5 ermöglicht die steuerfreie Entnahme von Grund und Boden des BV bei Bebauung mit einer selbstgenutzten Wohnung oder Altenteilerwohnung. Abs. 6 enthält eine Sonderregelung für den Fall der Einbringung einzelner Wirtschaftsgüter in einen gemeinschaftlichen Tierhaltungsbetrieb. Nach Abs. 7 sind § 15 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 2 S. 2 und 3 EStG (die Grundsätze über Mitunternehmerschaften), § 15 Abs. 1a EStG (die Veräußerung von Anteilen an Europäischer Gesellschaft/Genossenschaft), § 15a EStG (die Beschränkung der Verlustberücksichtigung bei Mitunternehmerschaften) sowie § 15b EStG (die Beschränkung der Verlustverrechnung bei Steuerstundungsmodellen) entsprechend anzuwenden. Diese Einkunftsart ist durch die besonderen Erfordernisse der landwirtschaftlichen Produktionsart und historische Bedeutung der Landwirtschaft als Wirtschaftsfaktor und damit verbundener Gewohnheiten und Ausnahmetatbestände geprägt. Als Spezialgebiet werden die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft nur in unregelmäßiger Weise in Prüfungen abgefragt. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 7 von 131  HINWEIS Obwohl die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft als Spezialgebiet in Prüfungen nur sporadisch abgefragt werden, ist es ratsam, sich zumindest grundlegend damit auseinanderzusetzen. In den vergangenen Jahren wurden immer wieder Randthemen geprüft, die oft für Verunsicherung bei den Prüflingen sorgten. Wer sagt, dass nach der Abfrage der Bauabzugsteuer nicht ein Fall aus diesem Bereich in der Klausur vorkommt? 1.1.1 Abgrenzungen Land- und Forstwirtschaft ist die planmäßige Nutzung der natürlichen Kräfte des Bodens zur Erzeugung von Pflanzen und Tieren und die Verwertung der dadurch selbst gewonnenen Erzeugnisse (R 15.5 Abs. 1 S. 1 EStR). Ob eine land- oder forstwirtschaftliche Tätigkeit vorliegt, ergibt sich aus dem gesamten Bild der Verhältnisse. Eine einheitliche Tätigkeit liegt vor, wenn die Tätigkeiten so verflochten sind, dass eine Trennung nicht möglich ist. Für einheitliche Tätigkeiten muss entschieden werden, ob der gewerbliche oder der land-und forstwirtschaftliche Teil überwiegt und somit der gesamten Tätigkeit das Gepräge gibt. Zu den typischen Einkünften aus Land und Forstwirtschaft zählen die Einkünfte aus dem Betrieb:  von Landwirtschaft, von Weinbau, von Gartenbau, von Baumschulen, der Binnenfischerei, der Teichwirtschaft, der Fischzucht, der Imkerei, der Schäferei, von Saatzucht und der Jagd im Kontext eines Betriebes der Land- und Forstwirtschaft, Einkünfte aus Waldgenossenschaften, Forst- und Laubgenossenschaften und ähnlichen Realgemeinschaften im Sinne des § 3 Abs. 2 KStG. MERKE Die Produktionsaufgaberente und der Veräußerungsgewinn zählen ebenfalls zu den Einkünften aus Forst- und Landwirtschaft. Sofern der Landwirt sowohl gewerbliche als auch land- und forstwirtschaftliche Tätigkeiten ausübt, müssen diese gemäß der Trennungstheorie klar voneinander getrennt werden. Voraussetzung ist die Machbarkeit nach allgemeiner Verkehrsauffassung (R 15.5 Abs. 1 EStR). Land- und forstwirtschaftliche Dienstleistungen für Dritte sind grundsätzlich als gewerbliche Tätigkeiten anzusehen, da sie in der Regel nicht mit eigenen Erzeugnissen erbracht werden (R 15.5 Abs. 9 EStR). Gemischte Tätigkeiten, bei denen eine Trennung nicht möglich ist, müssen immer nach dem Gesamtbild der Verhältnisse beurteilt werden. Gewerbliche Tätigkeiten, die grundsätzlich der Land- und Forstwirtschaft © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 8 von 131 zuzurechnen sind, dürfen nur dann der Landwirtschaft zugerechnet werden, wenn die Umsätze daraus 51.500 € im Wirtschaftsjahr nicht übersteigen und nicht mehr als 1/3 des Gesamtumsatzes ausmachen (R 15.5 Abs. 11 S. 2 EStR). Die Energieerzeugung aus Wind, Sonne und Wasser gilt nicht als planmäßige Nutzung der natürlichen Kräfte des Bodens und wird daher als gewerbliche Tätigkeit eingestuft (R 15.5 Abs. 12 EStR). Die Erzeugung von Biogas kann einen Nebenbetrieb darstellen. Die Voraussetzung dafür ist, dass in der Biogasanlage überwiegend Rohstoffe verarbeitet werden, die durch den Hauptbetrieb erzeugt werden und dass das Erzeugnis für den Verkauf bestimmt ist. Die Biogasanlage kann aber auch durch übernommene Rohstoffe betrieben werden, sofern das erzeugte Biogas bzw. die daraus resultierende Energie hauptsächlich für den Hauptbetrieb genutzt wird. Der Transport und das Ausbringen von Klärschlamm gelten auch dann als Einkünfte aus Gewerbebetrieb, wenn der Landwirt diesen auf seine eigenen Felder ausbringt, vorausgesetzt, dies geschieht mit Fahrzeugen aus seinem Gewerbebetrieb, der den Transport und die Ausbringung von Klärschlamm zum Gegenstand hat (R 15.5 Abs. 4 EStR). Eine landwirtschaftliche Tätigkeit liegt nur dann vor, wenn das Einsammeln, Abfahren und Sortieren von organischen Abfällen in unmittelbarem Zusammenhang mit der Ausbringung auf Flächen oder der Verfütterung an Tiere des selbst bewirtschafteten landwirtschaftlichen Betriebs steht (R 15.5 Abs. 4 S. 2 EStR). Der Hofladen Der Verkauf eigener Produkte stellt eine Vermarktung im Rahmen der Land- und Forstwirtschaft dar. Dies geschieht häufig im Rahmen eines eigenen Hofladens, wobei mitunter auch mehrere Verkaufsstellen unterhalten werden können. Aufgrund des Kundenbedarfs nach einer gewissen Produktpalette werden in der Regel auch fremderzeugte Produkte hinzugekauft. Der Zukauf von fremden Produkten führt grundsätzlich zu einer landwirtschaftlichen und einer gewerblichen Tätigkeit. Unter den Voraussetzungen nach R. 15.5 Abs. 11 EStR kann dies noch zur land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit zählen, sofern der Umsatz daraus 51.500 € nicht übersteigt und nicht mehr als 1/3 der Gesamtumsätze ausmacht. Sofern die Grenzen überschritten werden, kann es zu einer Qualifikation der Tätigkeit als gewerbliche Tätigkeit kommen, wovon die Tätigkeit des eigentlichen landwirtschaftlichen Betriebs unberührt bleibt. Bei der Ermittlung des relevanten Umsatzes ist auf die Betriebseinnahmen ohne Umsatzsteuer abzustellen (R. 15.5 Abs. 11 EStR). Fremdenzimmer Aufgrund des zunehmenden Erfordernis, zusätzliche Einnahmequellen zu erschließen, bieten immer mehr landwirtschaftliche Höfe Zimmer für Feriengäste an. Die Unterbringung von Gästen gilt nicht als Gewerbebetrieb, sofern weniger als 4 Zimmer oder 6 Betten angeboten werden und keine Hauptmahlzeiten gereicht werden (R. 15.5 Abs. 13 S. 2). Wenn die Vermietung zusammen mit einer Gaststätte betrieben wird, liegt in jedem Fall ein Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG vor (R 15.5 Abs. 13 S. 1 i. V. m. R 15.7 Abs. 2 S. 2 EStR). Grundstückshandel Die Veräußerung von Grundstücken, die land- oder forstwirtschaftlich genutzt werden, stellt ein Hilfsgeschäft des Betriebes dar und ist nicht als eigenständiger gewerblicher Grundstückshandel zu qualifizieren. Auf die Größe der Fläche oder die Anzahl der Parzellen kommt es dabei nicht an (BFH vom 8. 9. 2005, BStBl. II 2006, S. 166). Der Ankauf von Grundstücken mit einer Veräußerungsabsicht und der entsprechenden Durchführung in einem überschaubaren Zeitrahmen führt jedoch zu einem gewerblichen Grundstückshandel. Wenn der Landwirt neben der Parzellierung und Veräußerung weitere Schritte unternimmt, damit der Grundbesitz besser marktfähig ist, liegt ebenfalls ein gewerblicher Grundstückshandel vor. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 9 von 131 1.1.2 Tierzucht und Liebhaberei Eine besondere Abgrenzung ist bei der landwirtschaftlichen Tierzucht und Tierhaltung im Vergleich zur gewerblichen Tierzucht und Tierhaltung erforderlich. Die Abgrenzung der landwirtschaftlichen Tierzucht und Tierhaltung erfolgt im Verhältnis von gehaltenen Tieren und der selbst bewirtschafteten Fläche. Die Grundidee ist, dass der landwirtschaftliche Betrieb das Futter für die Tiere selbst anbauen kann. Das Verhältnis zwischen Fläche in Hektar und Vieheinheiten ist entscheidend. Bestimmte Tiergruppen können anhand ihres Futterbedarfs in Vieheinheiten umgerechnet werden. Die Umrechnungsschlüssel können dabei nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 S. 4 EStG in Verbindung mit § 51 Abs. 4 S. 1 BewG den Anlagen 1 und 2 zum Bewertungsgesetz entnommen werden. Tierzucht Es ist weiterhin zu beachten, dass nicht jede Tierart Gegenstand einer landwirtschaftlichen Tierzucht oder Tierhaltung sein kann. So muss zwischen flächenabhängig und flächenunabhängig gehaltenen Tieren unterschieden werden. Flächenunabhängig gehaltene Tierbestände sind der Landwirtschaft zuzuordnen, wenn sie der Versorgung der Bevölkerung dienen. Flächenabhängige Tierbestände sind dann der Landwirtschaft zuzuordnen, sofern sie nach Verkehrsanschauung der Land- und Forstwirtschaft angehören. Die Anlage 1 zu § 51 Abs. 4 BewG kann hierbei als exemplarisches Beispiel dienen. Typische Beispiele für Tiere der landwirtschaftlichen Tierhaltung sind damit Geflügel, Zuchtputen, Zuchtenten, Zuchtgänse, Pferde, Rindvieh, Schafe, Kaninchen, Lamas und Alpakas. Zu den flächenabhängigen landwirtschaftlichen Haltungen gehören sowohl die Pferdehaltung als auch die Pferdezucht. Die Pferdezucht ist, solange die entsprechenden Grenzen für die Vieheinheiten nicht überschritten werden, stets als flächenabhängige landwirtschaftliche Tierhaltung anzusehen. Der Zukauf von Reitpferden, ihre Ausbildung und die anschließende Weiterveräußerung gehören ebenfalls zur landwirtschaftlichen Tierhaltung. Die Veredlung eigener Pferde ist ebenfalls unter die landwirtschaftliche Tierzucht und Tierhaltung im Sinne des § 13 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG zu zählen. Dies gilt auch wenn es sich um zugekaufte angerittene Pferde handelt, die während eines nicht nur ganz kurzen Zeitraums zu Reitpferden ausgebildet und anschließend verkauft werden (BFH vom 31.3.04, BStBl. II 2004, S. 742). Bei Pferdehaltung kann man von einer gewerblichen Tätigkeit sprechen, wenn neben der Tierpflege auch zusätzliche Dienstleistungen wie Reitunterricht angeboten werden und diese Tierpflege lediglich eine vorbereitende Maßnahme oder eine unterstützende Tätigkeit für das Gewerbe darstellt. Eine gemeinschaftliche Tierhaltung führt nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 S. 5 EStG zu Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, sofern die Voraussetzungen des § 51a BewG erfüllt sind und die Gesellschafter aus dieser Gesellschaft nur Einkünfte aus Land- oder Forstwirtschaft beziehen. Da die Flächen in der Regel den einzelnen Landwirten zuzurechnen sind, ermöglicht § 51a BewG die Übertragung der Flächen unter bestimmten Voraussetzungen auf die Gemeinschaft. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 10 von 131 Abgrenzung zur Liebhaberei Die Gewinnerzielungsabsicht wird bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, wie bei den anderen Einkunftsarten auch, anhand des zu erwartenden laufenden Gewinns und dem Veräußerungsgewinn bei Betriebsaufgabe ermittelt. Bei Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft wird die Gewinnerzielungsabsicht, wie auch bei anderen Einkunftsarten, anhand des erwarteten laufenden Gewinns sowie des Veräußerungsgewinns bei Betriebsaufgabe bestimmt. Für landwirtschaftliche Betriebe ist eine objektbezogene Totalgewinnperiode anzunehmen und darum eine generationsübergreifende Prognose vorzunehmen. Bei forstwirtschaftlichen Betrieben ist eine generationsübergreifende Gewinnprognose über den Zeitraum der durchschnittlichen und Hiebzeit des darin vorherrschenden Baumbestandes vorzunehmen. Sofern bei der Gründung des Betriebes Baumbestände erworben werden, muss die Prognose vom Zeitpunkt des Erwerbs bis zur Hiebreife des Baumbestandes vorgenommen werden (BFH vom 9.3.17, BStBl. II 2017, S. 981, Rz. 12). 1.1.3 Gewinnermittlung und Buchführungspflicht Die Gewinnermittlung bei Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft kann entweder durch Durchschnittssätze gemäß § 13a EStG oder durch den Betriebsvermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG erfolgen. Gewinnermittlung bei Einkünften aus Land-und Forstwirtschaft Wenn die Verpflichtung zur Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen besteht, kann der Landwirt nach § 13a Abs. 2 EStG für vier aufeinanderfolgende Jahre auf Antrag seinen Gewinn nach § 4 Abs. 1 oder § 4 Abs. 3 EStG ermitteln. Die Gewinnermittlung kann durch Einnahmen-Überschussrechnung im Sinne des § 4 Abs. 3 EStG erfolgen, wenn keine Bücher geführt werden und keine Pflicht zur Anwendung des § 13a EStG besteht. Wenn der Steuerpflichtige nach § 13a Abs. 1 S. 4 EStG darauf hingewiesen worden ist, dass die Voraussetzungen nach § 13a Abs. 1 S. 1 EStG nicht vorliegen oder der Hinweis nicht notwendig ist, kann er seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich oder Einnahmenüberschussrechnung ermitteln. Wenn der Steuerpflichtige weder Bücher noch die Aufzeichnungen nach § 4 Abs. 3 EStG führt, darf die Finanzbehörde den Gewinn schätzen. Buchführungspflicht Die Buchführungspflicht kann sich für Landwirte aus § 140 AO ergeben. Dies setzt voraus, dass sie nach anderen Gesetzen verpflichtet sind, Bücher zu führen. Für Landwirte ist dies grundsätzlich nicht anzunehmen. Andererseits kann sich die Buchführungspflicht für Landwirte aus § 141 AO ergeben, wenn die maßgeblichen Gewinn- bzw. Umsatzschwellen überschritten werden, da § 141 AO für Gewerbetreibende und Land- und Forstwirte gilt. Land- und Forstwirte können somit anders als Freiberufler von der Buchführungspflicht nach der Abgabenordnung erfasst werden. Nach § 141 AO ergibt sich eine Buchführungspflicht, wenn die Umsätze inklusive der steuerfreien Umsätze mit Ausnahme der Umsätze im Sinne des § 4 Nr. 8 bis 10 UStG mehr als 600.000 € im Kalenderjahr betragen oder der Gewinn aus Land oder Forstwirtschaft mehr als 60.000 € im Wirtschaftsjahr beträgt. Eine Buchführungspflicht ergibt sich auch dann, wenn die selbst bewirtschafteten land- oder forstwirtschaftlichen Flächen einen Wirtschaftswert von mehr als 25.000 € haben. Der Begriff des Jahresumsatzes richtet sich dabei nach den Vorschriften des Umsatzsteuergesetzes. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 11 von 131 Es werden auch steuerfreie Umsätze einbezogen, insbesondere sind auch ausländische Umsätze einzubeziehen. Sofern der Landwirt von der Pauschalierung nach § 24 UStG Gebrauch macht und somit von den Aufzeichnungspflichten nach § 22 UStG befreit ist, können die entsprechenden Umsätze nur aus der ertragsteuerlichen Gewinnermittlung oder einer Schätzung anhand von Richtwerten vorgenommen werden (BFH vom 15.12.81, BStBl. I 1981, S. 878, Tz. 1.3.1).  BEISPIEL Der Landwirt Hubert Müller ermittelt seinen Gewinn für Zwecke der Einkommensteuer nach § 4 Abs. 3 EStG. Er ermittelt hierbei einen Gewinn als Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben von 40.000 €. Er erklärt hierbei Betriebseinnahmen in Höhe von 700.000 € und Betriebsausgaben in Höhe von 660.000 €. Den Betriebseinnahmen liegt der Verkauf inländischer Waren zugrunde. Hubert Müller macht von der Regelung des § 24 UStG Gebrauch. Aus den Aufzeichnungen ergibt sich, dass die Grenze von 600.000 € Jahresumsatz wohl überschritten wird. Hubert Müller ist daher nach § 141 AO verpflichtet Bücher zu führen. Der Wirtschaftswert nach § 141 Abs. 1 Nr. 3 AO ist nach § 46 BewG zu ermitteln. Die Einzelertragswerte der Nebenbetriebe sind bei der Ermittlung des Wirtschaftswerts für die selbst bewirtschafteten Flächen nicht zu berücksichtigen (BFH vom 6.7.89, BStBl. II 1990, S. 606). Die Land- und Forstwirte, die nach § 141 Abs. 1 Nr. 1, 3 oder 5 AO einer Buchführungspflicht unterliegen, müssen ein Anbauverzeichnis führen. Das Anbauverzeichnis muss ausweisen, welche Fruchtarten auf den selbstbewirtschafteten Flächen angebaut worden sind. Die Buchführungspflicht beginnt, wenn die Voraussetzungen hierfür erfüllt sind. Die Finanzbehörde muss eine Mitteilung über die Pflicht erstellen und den entsprechenden Grund angeben. Für eine originäre steuerrechtliche Buchführungspflicht ist die Mitteilung der Finanzbehörde zwingende Voraussetzung. Die Mitteilung sollte mindestens einen Monat vor Beginn des Wirtschaftsjahres, von dessen Beginn an die Buchführungspflicht besteht, bekannt gegeben werden. Als zwingende Folge der Buchführungspflicht muss der Landwirt eine Eröffnungsbilanz vorlegen. Die Buchführungspflicht endet nach § 141 Abs. 2 S. 2 AO mit Ablauf des Wirtschaftsjahres, das auf das Wirtschaftsjahr folgt, in dem die Voraussetzungen nicht mehr vorliegen. Von der Buchführungspflicht kann abgesehen werden, wenn das Überschreiten der Umsatz- bzw. Gewinngrenzen in einem außergewöhnlichen Umstand wie der Veräußerung von Grund und Boden begründet liegt. Die Befreiung ist auf Antrag nach § 148 AO zu bewilligen, wenn es keine Indikation für ein zukünftiges Überschreiten der Buchführungsgrenzen gibt. 1.1.4 Wirtschaftsjahr und Gewinnzurechnung Der Zeitraum für die Gewinnermittlung bei land- und forstwirtschaftlichen Betrieben ist grundsätzlich das Wirtschaftsjahr gemäß § 8b EStDV. Das Wirtschaftsjahr dieser Betriebe erstreckt sich typischerweise vom 1. Juli bis zum 30. Juni. Zeitraum der Gewinnermittlung Nach § 8c EStDV können Betriebe mit einem Futtermittelanbau von über 80 % auf der landwirtschaftlichen Fläche das Wirtschaftsjahr auf den Zeitraum 1. Mai bis zum 30. April legen. Rein forstwirtschaftliche Betriebe können den 1. Oktober bis 30. September als Wirtschaftsjahr bestimmen und reine Weinbaubetriebe den 1. September bis zum 31. August als Wirtschaftsjahr bestimmen. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 12 von 131 Nach § 8c Abs. 2 S. 1 EStDV können land- und forstwirtschaftliche Betriebe auch das Kalenderjahr als Wirtschaftsjahr bestimmen. Das letzte Wirtschaftsjahr vor Umstellung auf das Kalenderjahr als Wirtschaftsjahr verlängert sich bis zu Beginn des ersten mit dem Kalenderjahr übereinstimmenden Wirtschaftsjahrs. Die Bildung von Rumpfwirtschaftsjahren ist ausgeschlossen.  MERKE Die Vorschrift des § 8c Abs. 2 S. 1 EStDV wurde mit der Verordnung vom 25.6.20 (BGBl I 2020, S. 1544) dahingehend geändert, dass die Regelung nicht nur für Forst- und Gartenbaubetriebe gilt. Die Änderung ist ab dem 30.6.20 anwendbar. Die Umstellung von dem abweichenden Wirtschaftsjahr auf das Kalenderjahr bedarf keiner Zustimmung des Finanzamts, da die Einschränkung des § 8b S. 2 Nr. 2 EStDV nur für die Umstellungen vom kalendergleichen Wirtschaftsjahr auf vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr oder für die Umstellung von einem von Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr auf ein anderes vom Kalenderjahr abweichende Wirtschaftsjahr gilt. Für land- und forstwirtschaftliche Betriebe kann sich deshalb auch ein Rumpfwirtschaftsjahr ergeben, sofern sie die Umstellung von einem abweichenden Wirtschaftsjahr auf ein anderes abweichendes Wirtschaftsjahr vornehmen. Unter die Betriebe im Sinne des § 8c Abs. 1 EStDV fallen auch Betriebe, die in einem Umfang von bis zu 10 % andere land- oder forstwirtschaftliche Nutzungen vollziehen. Der Wegfall der Voraussetzungen für ein abweichendes Wirtschaftsjahr im Sinne des § 8c EStDV führt dazu, dass zwingend das Regelwirtschaftsjahr im Sinne des § 4a Abs. 1 S. 2 Nr. 1 EStG anzuwenden ist. Sofern buchführungspflichtige oder freiwillig buchführende Landwirte einen nicht eingetragenen Gewerbebetrieb unterhalten, können sie mit Zustimmung des Finanzamts ihr Wirtschaftsjahr auf das Wirtschaftsjahr des landwirtschaftlichen Betriebes ausrichten. Sie müssen entsprechend die Bücher für den Gewerbebetrieb führen und Abschlüsse zum abweichenden Stichtag aufstellen (BFH vom 7.11.13, BStBl. 2015, S. 226). Eine Umstellung des Wirtschaftsjahres des Gewerbebetriebs auf das Wirtschaftsjahr des landwirtschaftlichen Betriebs ist nicht möglich, wenn der Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG oder durch Schätzung ermittelt wird. Gewinnberücksichtigung bei abweichendem Wirtschaftsjahr Bei Land- und Forstwirten wird anders als bei Gewerbetreibenden der Gewinn des Wirtschaftsjahres nicht dem Kalenderjahr zugeordnet, in dem es endet, sondern ist entsprechend des zeitlichen Anteils auf die Kalenderjahre zu verteilen (§ 4a Abs. 2 Nr. 1 EStG).  BEISPIEL Der Landwirt Peter Müller betreibt Ackerbau und Viehzucht und hat ein Wirtschaftsjahr vom 1. Juli bis zum 30. Juni. Für das Wirtschaftsjahr 01/02 erzielte er einen Gewinn von 100.000 € und für das Wirtschaftsjahr 02/03 von 120.000 €. Im Wirtschaftsjahr 02/03 hat er durch die Veräußerung eines Teilbetriebs 40.000 € Gewinn gemacht. Der Gewinn ist am 01.04.03 entstanden. Wie sieht der steuerliche Gewinn für den Veranlagungszeitraum 02 aus? Der Gewinn aus dem Wirtschaftsjahr und 01/02 ist zu 50 % dem © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 13 von 131 Veranlagungszeitraum 02 zuzurechnen und somit in Höhe von 50.000 €. Der Gewinn des Wirtschaftsjahres 02/03 ist zunächst um den Veräußerungsgewinn zu kürzen, sodass 80.000 € verbleiben. Diese sind zu 50 % auf das Wirtschaftsjahr 02 zu verteilen, sodass sich 40.000 € ergeben. Zusammen ergibt sich somit für den Veranlagungszeitraum 02 ein Gewinn von 90.000 €. Der Veräußerungsgewinn ist nach § 4a Abs. 2 Nr. 1 S. 2 EStG im Jahr des Entstehens, also Veranlagungszeitraum 03, zu berücksichtigen. Land- und Forstwirte können ebenfalls nach § 7g Abs. 1 S. 1 EStG für die künftige Anschaffung oder Herstellung von abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens 50 % der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten als gewinnmindernden Aufwand geltend machen. Grundsätzlich müssen die begünstigten Wirtschaftsgüter mindestens bis zum Ende des Wirtschaftsjahres, das dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung nachfolgt, im Rahmen einer inländischen Betriebsstätte, die zu dem Betrieb gehört, fast ausschließlich betrieblich genutzt werden. Wenn die Voraussetzung nicht erfüllt ist, dann ist nach § 7g Abs. 4 S. 1 EStG der Investitionsabzugsbetrag rückgängig zu machen und nach § 7g Abs. 4 S. 2 EStG die erfolgte Steuerfestsetzung zu ändern.  BEISPIEL Das Finanzgericht Niedersachsen hat im Urteil vom 15.08.12 entschieden, dass der Investitionsabzugsbetrag für Hühner, bei denen klar ist, dass sie keine entsprechende Verweildauer im Betrieb haben, der Investitionsabzugsbetrag nicht geltend gemacht werden kann. 1.1.5 Betriebsvermögen Zum notwendigen Betriebsvermögen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs zählt der bewirtschaftete Grund und Boden. Hinzuerworbene Wirtschaftsgüter werden notwendiges Betriebsvermögen, wenn und soweit sie unmittelbar für eigene betriebliche Zwecke genutzt werden. Wenn die erworbenen Flächen durch den Landwirt aktiv bewirtschaftet werden, so werden sie zu notwendigem Betriebsvermögen. Sofern ein Grundstück verpachtet ist und nach Ablauf der Pachtzeit eigenbetrieblich genutzt werden soll, so führt dies zur Qualifikation als notwendiges Betriebsvermögen. Sofern sich ein Landwirt entschließt, seinen bisher aktiv bewirtschafteten Betrieb zu verpachten und er nach der Verpachtung weitere Flächen hinzukauft, die er in das Pachtverhältnis einschließt, so werden diese Grundstücke notwendiges Betriebsvermögen des verpachteten Betriebes. Neben dem notwendigen Betriebsvermögen gibt es bei Landwirten ebenfalls gewillkürtes Betriebsvermögen. Zur Zuordnung eines Wirtschaftsguts zum gewillkürten Betriebsvermögen ist es notwendig, dass das Wirtschaftsgut objektiv geeignet ist, dem Betrieb zu dienen und nach dem Willen des Eigentümers dafür bestimmt wird. Zur entsprechenden Zuordnung ist eine eindeutige und nach außen verbindliche Willenserklärung notwendig. Die Zuordnung ist entsprechend zu dokumentieren. Es können nur solche Wirtschaftsgüter gewillkürtes Betriebsvermögen werden, die dazu geeignet sind in der Land- und Forstwirtschaft genutzt zu werden. Dies schließt die Zuordnung von wesensfremden Wirtschaftsgütern zum Betrieb der Land- und Forstwirtschaft aus. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 14 von 131  BEISPIEL Der Landwirt Johann Meyer erwirbt ein Grundstück in der Nähe seines Hofes am 01.03.03. Er beabsichtigt darauf am 01.07.03 mit der Errichtung eines Einfamilienhauses zu beginnen, das er danach an seine Schwester vermieten möchte, die ansonsten in keinem Kontext zum Hof steht. Da der Landwirt Johann Meyer von Anfang an nicht die Absicht hatte, das Grundstück dem Betrieb zuzuordnen und ein Mietshaus nicht für die Land- und Forstwirtschaft genutzt werden kann, besteht nicht die Möglichkeit, das Grundstück als gewillkürtes Betriebsvermögen zu qualifizieren. Landwirte beziehen ihre Waren häufig über Genossenschaften und sind entsprechend an diesen beteiligt. Werden zu einer Genossenschaft regelmäßig Geschäftsbeziehungen unterhalten, können die entsprechenden Genossenschaftsanteile als gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt werden (BFH vom 23 9. 2009, BStBl. II 2010, S. 227). 1.1.6 Freibetrag und Tarifermäßigung In diesem Kapitel beschäftigen wir uns mit dem Freibetrag sowie der Tarifermäßigung bei Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft. Freibetrag nach § 13 Abs. 3 EStG Der Freibetrag nach § 13 Abs. 3 EStG ist vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen, wenn das Einkommen ohne Berücksichtigung des Freibetrags 30.700 € nicht übersteigt. Der Freibetrag beträgt 900 € und bei Zusammenveranlagung 1.800 €. Tarifermäßigung bei Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft Sofern die Summe der auf die steuerpflichtigen Einkünfte aus Land- und Fortwirtschaft entfallenden tariflichen Einkommensteuer für einen dreijährigen Betrachtungszeitraum höher ist als die Summe der fiktiven tariflichen Einkommensteuer, kommt es im letzten Veranlagungszeitraum des dreijährigen Betrachtungszeitraums zu einer Steuerermäßigung in Höhe des Unterschiedsbetrags (§ 32 c Abs. 1 S. 2 EStG). Es ist dabei zu berücksichtigen, dass bei der Ermittlung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft außerordentliche Einkünfte im Sinne des § 34 Abs. 2 EStG, begünstigte Gewinne im Sinne des § 34a EStG und die Einkünfte aus außerordentlicher Holznutzung im Sinne des § 34 b Abs. 1 und 2 EStG für Zwecke des § 32 c EStG außer Ansatz bleiben (§ 32 c Abs. 4 EStG). © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 15 von 131  BEISPIEL Einkünfte aus Land und Forstwirtschaft Jahr 01 Jahr 02 Jahr 03 Betrieb 1 100.000 € 300.000 € 90.000 € Betrieb 2 200.000 € 200.000 € 150.000 € Summe 300.000 € 500.000 € 240.000 € Freibetrag nach § 13 Abs. 3 EStG 0€ 0€ 0€ Gesamtbetrag der Einkünfte 300.000 € 500.000 € 240.00 € Sonderausgaben 10.000 € 10.000 € 10.000 € zu versteuerndes Einkommen 290.000 € 490.000 € 230.000 € Tarifliche Einkommensteuer 114.062 € 203.759 € 87.636 € Fiktive Summe der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (Summe über den Betrachtungszeitraum dividiert durch 3) 346.666 € 346.666 € 346.666 € 0€ 0€ 0€ Sonderausgaben 10.000 € 10.000 € 10.000 € Fiktives zu versteuerndes Einkommen 336.666 € 336.666 € 336.666 € Fiktive tarifliche Einkommensteuer 135.062 € 134.756 € 134.420 € Freibetrag nach § 13 Abs. 3 EStG Unterschiedsbetrag Summe 1.040.00 € 1.040.000 € 405.457 € 404.241 € 1.216 € Die Summe der tariflichen Einkommensteuer auf die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft ist höher als die Summe der fiktiven tariflichen Einkommensteuer auf die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Die Differenz beträgt 1.216 €. Die festzusetzende Einkommensteuer für den Veranlagungszeitraum des Jahres 03 wird um den Unterschiedsbetrag in Höhe von 1.216 € ermäßigt, sodass sich eine festzusetzende Einkommensteuer in Höhe von 86.420 € ergibt. Wenn der Unterschiedsbetrag die festzusetzende tarifliche Einkommensteuer übersteigt, so wird der Differenzbetrag nach § 36 Abs. 2 Nr. 4 EStG zum Abzug gebracht und nach § 36 Abs. 4 S. 2 EStG erstattet. 1.2 Einkünfte aus Gewerbebetrieb, § 15 EStG Einkünfte aus Gewerbebetrieb bilden einen zentralen Prüfungsbereich im Einkommensteuerrecht und © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 16 von 131 erfassen den Großteil der wirtschaftlichen Aktivitäten. Dies umfasst sowohl die Einkünfte kleinerer Geschäfte wie eines Kiosks als auch großer Unternehmen wie Maschinenfabrikanten. Daher ist es entscheidend, sowohl die Qualifikationsvoraussetzungen als auch die Ermittlungsvorschriften für diese Einkünfte zu kennen. Im EStG werden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb in drei Paragraphen behandelt: § 15 EStG: Einkünfte aus laufenden Tätigkeiten von gewerblichen Einzelunternehmen, gewerblichen Mitunternehmerschaften – ob originär, infiziert oder gewerblich geprägt – und in bestimmten Fällen von einem Komplementär einer KGaA. § 16 EStG: Regelungen zur Beendigung gewerblicher Tätigkeiten. § 17 EStG: Bedingungen für die Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften, die im Privatvermögen gehalten werden.  PRÜFUNGSTIPP Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind das Herzstück jeder Klausur, sei es in der Steuerfachangestelltenprüfung oder in der Weiterbildung zum Steuerfachwirt oder im Examen zum Steuerberater. Es ist empfehlenswert, sich in diesem Bereich intensiv vorzubereiten und keine Lücken im Wissen zu lassen. Sowohl die Grundlagen als auch vertiefende Themen sollten gründlich verstanden werden, um die Prüfung erfolgreich zu absolvieren. Es gibt oft Überschneidungen mit dem Bilanzsteuerrecht. Insbesondere die Normen des HGB und EStG (vor allem §§ 4 bis 7i EStG) bilden die Grundlage zur Ermittlung des korrekten Einkommens, d.h. des Gewinns aus Gewerbebetrieb. 1.2.1 Gewerbebetrieb In diesem Video werden die Arten der Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 15 EStG erläutert. Danach unterscheidet man zwischen Einkünften aus gewerblichen Einzelunternehmen, Mitunternehmerschaften und dem Gewerbebetrieb per Fiktion. www.steuerkurse.de/go/1f822a9 Zu Beginn dieses Abschnitts werden die Voraussetzungen für das Vorliegen gewerblicher Einkünfte erläutert, um dann auf Spezialprobleme wie die Ermittlung von Gewinnen aus der Veräußerung von Betrieben etc. einzugehen. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 17 von 131 Grundaussage Das Vorliegen von Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 Abs. 1 EStG setzt das Bestehen eines Gewerbebetriebs voraus. Dieser ist nach § 15 Abs. 2 EStG als "eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Landund Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit" anzusehen ist definiert. Es müssen somit vier positive und drei negative Merkmale erfüllt sein. Selbständigkeit Das erste Merkmal der Selbständigkeit wird in R 15.1 EStR und H 15.1 EStH näher definiert. Der Gewerbebetrieb muss auf eigene Rechnung und eigenes Risiko tätig werden (Unternehmerrisiko und Unternehmerinititative)" (R 15.1 EStR). Ein unselbständiger Arbeitnehmer, der weisungsgebunden bei fester Arbeitszeit gegen erfolgsunabhängige Bezahlung arbeitet und im Krankheits. bzw. Urlaubsfall weiter vergütet wird, ist nicht selbständig" (H 15.1 EStH). Es kommt dabei immer auf das Gesamtbild der Verhältnisse an. Es findet immer eine Abwägung der Merkmale statt. Für die Abgrenzung ist die Frage zu beantworten, ob eine Weisungsbindung vorliegt, die sich auf Ort, Zeit und Art der Arbeit bezieht. Es kommt auf das Innenverhältnis und nicht auf das Außenverhältnis an. Weiter ist die Frage zu beantworten, ob das wirtschaftliche Risiko getragen wird. Weitere Umstände, die bei der Beurteilung der Selbständigkeit helfen, sind etwa die Lohnfortzahlung im Falle von Krankheit etc. Beispiele: 1. Fußball-Nationalspieler, denen der DFB Anteile an den Werbeeinnahmen überlässt, erzielen bei aktiver Marktbeteiligung Einkünfte aus Gewerbebetrieb 2. Provisionen, die ein Vermittler für die eigene Zeichnung von Fondanteilen an einer Publikumskommanditgesellschaft oder als Fremdprovisionen erhält, sind Betriebseinnahmen (BFH v. 14.03.2012, BStBl II 2012, S. 498) 3. Selbständige Hausgewerbetreibende unterscheiden sich von Heimarbeitern dadurch, dass sie nicht nur ihre Arbeitsstätte selber wählen, sondern auch über die Verwendung ihrer Arbeitsergebnisse disponieren (R 15 Abs. 2 EStR) 4. Ein Reisevertreter ist selbständig tätig, wenn er für mehrere Unternehmen arbeitet. Die Vorschrift des § 84 Abs. 1 HGB über die freie Zeiteinteilung kann für die Beurteilung im Einkommensteuerecht berücksichtigt werden. Nachhaltigkeit Hintergrund des Merkmals ist es, dass Zufallserfolge oder -aktivitäten, die nicht mit der Absicht einer Einkünfteerzielung unternommen worden sind, aus dem Bereich der gewerblichen Einkünfte ausgenommen werden sollen. Es muss somit eine innere Wiederholungsabsicht vorliegen.  BEISPIEL Hans Gelegentlich betreibt ein Restaurant, das er nur zu speziellen Tagen öffnet, da er seinen Lebensunterhalt ansonsten über eine Anstellung als Sommelier © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 18 von 131 verdient. Er öffnet es nur an Neujahr, Muttertag, Pfingstsonntag, Ostersonntag und Ostermontag. Liegt eine nachhaltige Tätigkeit vor? Lösung: Es ist hier bei der Würdigung der Gesamtumstände auch bei der sehr punktuellen Öffnung von einer nachhaltigen Tätigkeit auszugehen. Der BFH hat auch die Öffnung eines Restaurants an einem Tag pro Jahr wegen einer Flugshow als nachhaltige Tätigkeit qualifiziert (BFH v. 21.08.1985, BStBl. II 1986, S. 88). Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr Die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr liegt dann vor, wenn ein Stpfl. mit Gewinnerzielungsabsicht nachhaltig am Leistungs- oder Güteraustausch teilnimmt, H 15.4 EStH "Allgemeines". Das Gegenteil ist als Tätigkeit ohne nach außen in Erscheinung tretenden Güter- und Leistungsaustausch zu verstehen. Der Steuerpflichtige muss sich also mit seinem Angebot an eine wenn auch begrenzte - Allgemeinheit wenden. Die Teilnahme muss dabei auch nicht durch die Person des Steuerpflichtigen erfolgen. Es reicht, wenn die Teilnahme für seine Rechnung erfolgt.  BEISPIEL Begrenztes Marktangebot reicht dabei aus. So kann Hans Gelegentlich aus dem vorigen Beispiel die Tische auch nur an ausgewählte Personen vergeben und somit einen sehr begrenzten Kundenkreis haben. Es würde in diesem Fall dennoch das Kriterium der Marktteilnahme erfüllt sein. Die Gewinnerzielungsabsicht www.steuerkurse.de/go/8d7f688 Die Gewinnerzielungsabsicht orientiert sich "an der Betriebsvermögensmehrung in Form des Totalgewinns" (H 15.3 EStH) von der Gründung bis zur Beendigung. Zwischenzeitliche Verluste müssen, insoweit nicht schädlich, für eine Gewinnerzielungsabsicht sein. Der Nachweis der Gewinnerzielungsabsicht ist substanziell, um eine Abgrenzung gegenüber der Liebhaberei vorzunehmen. Beim Vorliegen einer Liebhaberei sind sämtliche Verluste der privaten Sphäre © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 19 von 131 zuzuordnen und steuerlich nicht relevant. Die Tätigkeit muss von Anfang an geeignet sein, einen Gewinn zu erzielen. Es können hierfür sowohl objektive Beweisanzeichen wie die Kalkulation und die Betriebsführung zu berücksichtigen sein als auch subjektive Beweisanzeichen, die aus der Lebensführung des Unternehmers stammen. Von besonderer Bedeutung sind bei der Beurteilung der Gewinnerzielungsabsicht in der Regel sogenannte Anlaufverluste. Wenn Verluste in der Anfangsphase erkennen lassen, dass kein totaler Gewinn erzielt werden kann, so ist von Liebhaberei auszugehen. Bei der Totalgewinnprognose sind auch Veräußerungsgewinne am Ende der Tätigkeit zu berücksichtigen, die sich aus hohen stillen Reserven etc. ergeben können. Entsprechende Überlegungen müssen dann zu einer Schätzung über den Totalgewinn benutzt werden, wobei der Schätzungszeitraum subjektiv ist (BFH v. 9.05.2000, BStBl. II 2000, S. 660).  BEISPIEL Peter Müller vermietet seltene Show-Flugzeuge mit Anlehnungen an Modelle des ersten Weltkriegs, wobei die laufenden Kosten durch die Vermietung gedeckt werden. Er beabsichtigt die Flugzeuge nach 6 Jahren zu veräußern. Aufgrund ihrer Einzigartigkeit ist mit einem Gewinn hieraus von 500.000 € zu rechnen. Dies übersteigt das bis dahin angefallene Defizit aus der Vermietung in Höhe 50.000 € bei Weitem. Es liegt somit ein Totalgewinn von 450.000 € vor und es besteht eine Gewinnerzielungsabsicht im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG. 1.2.2 Abgrenzung zur Vermögensverwaltung www.steuerkurse.de/go/8d86fa7 Unter Vermögensverwaltung versteht man die Betätigung unter Ausnutzung von Vermögen in Form der Fruchtziehung und der Ausnutzung substanzieller Werte durch Umschichtung (R 15.7 Abs. 1 S. 2 EStR). Eine zentrale Abgrenzung spielt die Vermögensverwaltung gegenüber dem Gewerbebetrieb. Es gibt drei wesentliche Gruppen von Fällen, bei denen eine Abgrenzung von privater Vermögensverwaltung und Gewerbebetrieb von besonderer Bedeutung ist: die Vermietung der Wertpapierhandel © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 20 von 131 und der Grundstückshandel Die Vermietung von Wohnungen und Häusern stellt grundsätzlich eine private Vermögensverwaltung dar und es kommt nicht darauf an, wie hoch die Zahl der vermieteten Objekte ist. Die Art der Objekte spielt auch keine grundlegende Rolle (BFH v. 21.08.1990, BStBl II 1991, S. 126). Eine Gewerblichkeit liegt immer dann vor, wenn neben der reinen Objektüberlassung weitere Dienstleistungen oder Verpflichtungen des Vermieters bestehen, die zu einer hotelartigen Nutzung führen. Die Annahme ist dabei auf dem vorgehaltenen Organisationsapparat gestützt (BFH v. 17.03.2009, BFH/NV 2009, S. 1114).  HINWEIS Insbesondere im Kontext der Vermietung und des Grundstückshandels kommt es immer wieder zu Abgrenzungsschwierigkeiten zwischen privater Vermögensverwaltung und Gewerbebetrieb. Die entsprechenden Themenstellungen sind daher beliebter Gegenstand in Klausuren. Bei der Beherbergung in Gaststätten und Pensionen ist daher immer von einer gewerblichen Vermietung auszugehen. Die kurzfristige Vermietung von Parkplätzen und Tennisplätzen und die kurzfristige Nutzungsüberlassung mit zusätzlichen Dienstleistungen, wie bei einem Campingplatz, stellt grundsätzlich einen Gewerbebetrieb dar. Die Vermietung von Flugzeugen, sofern der An- und Verkauf Bestandteil des Konzepts sind, stellt ebenfalls eine gewerbliche Tätigkeit und keine private Vermögensverwaltung dar (BFH v. 26.06.2007, BStBl. 2009, S. 289). Es handelt sich hierbei nicht um eine Fruchtziehung, sondern um die Erzielung von einem Totalgewinn unter der Einbeziehung des Veräußerungserlöses (BMF v. 01.04.2009, BStBL. I 2009, S. 515). Ein gewerblicher Wertpapierhandel liegt nicht vor, wenn Wertpapiere auch in erheblichem Maßen an- und verkauft werden. Eine Voraussetzung ist jedoch, dass die Geschäfte im eigenen Namen erfolgen und in Form der Auftragsvergabe über eine Bank erfolgen.  BEISPIEL Peter Anrainer führt täglich mehrere hundert Transaktionen mit börsengehandelten Zertifikaten durch. Er setzt dabei auf einen Algorithmus, der seiner Meinung nach kleinste Kursschwankungen effektiv ausnutzt. Obwohl er intensiv handelt, erfolgen alle Geschäfte ausschließlich in seinem eigenen Namen. Trotz des erheblichen Handels und des Vorliegens eines Algorithmus handelt es sich immer noch um eine private Vermögensverwaltung, da nicht im fremden Namen oder gegen Provision gehandelt wird. Die Abwicklung im fremden Namen und die Vereinnahmung von Provisionen führt jedoch zu einem gewerblichen Wertpapierhandel (H 15.7 Abs. 9 EStH). Wenn der Handel auf fremde Rechnung und mit institutionellen Partnern vorgenommen wird, liegt in jedem Fall ein gewerblicher Wertpapierhandel vor. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 21 von 131 1.2.2.1 Gewerblicher Grundstückshandel Gewerblicher Grundstückshandel: Einführung www.steuerkurse.de/go/cf92cae Besondere Schwierigkeiten bei der Abgrenzung zwischen Vermögensverwaltung und Gewerbebetrieb ergeben sich häufig beim Grundstückshandel. Es ist und war regelmäßig Gegenstand der Rechtsprechung, ab wann der Ankauf und Verkauf von Grundstücken noch zur Vermögensumschichtung im Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung gehört und ab wann davon ausgegangen werden kann, dass ein Gewerbebetrieb vorliegt. Die Frage ist einmal für Zwecke der Gewerbesteuer von Bedeutung, jedoch auch im Kontext der Steuerfreiheit durch bestimmte Fristen. Im folgenden Abschnitt wird daher erläutert, ab wann ein Grundstückshandel als gewerblich anzusehen ist. 3-Objekt-Grenze www.steuerkurse.de/go/cf9d3d3 © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 22 von 131 Zählobjekte www.steuerkurse.de/go/cfa413e Für den gewerblichen Grundstückshandel sind zwei Arten von Geschäften zu differenzieren: 1. Die Veräußerung von unbebauten Grundstücken 2. der Verkauf von bebauten Grundstücken bzw. errichteten Gebäuden Im ersten Fall liegt ein Gewerbebetrieb vor, wenn die Veräußerung von mehr als drei Objekten innerhalb von fünf Jahren erfolgt und von vornherein eine Veräußerungsabsicht bestand. Wird eine Veräußerung vorgenommen, ohne dass ursprünglich eine Veräußerungsabsicht vorlag, so wird der Rahmen der privaten Vermögensverwaltung nicht überschritten. Eine Ausnahme würde vorliegen, wenn sich der Steuerpflichtige wie ein Unternehmer verhält. Wenn drei oder weniger Objekte veräußert werden, dann liegt immer eine private Vermögensverwaltung vor. Doppelter Fünfjahreszeitraum www.steuerkurse.de/go/cfacb6a Ein gewerblicher Grundstückshandel kann auch bei weniger als drei Objekten vorliegen, sofern folgende Voraussetzungen gegeben sind: 1. Das Grundstück wird bereits vor der Bebauung veräußert oder bei Bebauung ein Makler beauftragt. 2. Die Bebauung erfolgt auf Rechnung und nach Wunsch des Käufers. 3. Vor der Fertigstellung wurde ein Vorvertrag mit dem Erwerber geschlossen. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 23 von 131  BEISPIEL Berthold Baulich errichtete diverse Gebäude auf einer Reihe von Grundstücken. Die Gebäude werden nach den Wünschen und Plänen der Käufer errichtet und auch auf deren Rechnung gebaut. Insgesamt errichtet Berthold Baulich auf diese Weise zwei Gebäude. Es liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor, auch wenn die 3-Objekt-Grenze nicht überschritten wird, da die Bebauung nach Wunsch des Käufers und auf seine Rechnung von vornherein eine gewerbliche Absicht erkennen lässt. Im zweiten Fall, bei der Veräußerung von mehr als drei bebauten Grundstücken, liegt ein Gewerbebetrieb vor, wenn dies in weniger als 5 Jahren erfolgt. Eine Ausnahme liegt vor, wenn die Eigennutzung zuvor über 10 Jahre erfolgte oder eine Vermietung und Verpachtung vorgelegen hat. Bei der Errichtung eines Gebäudes auf eigenem Grund und Boden und der Veräußerung als eigenständige Eigentumswohnungen an mehr als drei Personen erfolgt eine Qualifizierung als Gewerbebetrieb, da dann eine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr vorliegt. Unter einem priviligiertem Objekt im Sinne der 3-Objekt-Grenze bei der Veräußerung von bebauten Grundstücken ist grundsätzlich jedes selbständige veräußerbare und nutzbare Immobilienobjekt zu verstehen, unabhängig von der individuellen Beschaffenheit (BFH v. 22.07.2010, BFH/NV 2010, S. 2261).  MERKE Die "5-Jahresgrenze" ist in mehrfacher Hinsicht von Bedeutung. Zum einen wird nur ein Veräußerungszeitraum zwischen den Einzelveräußerungen von 5 Jahren betrachtet. Zum anderen werden nur Objekte einbezogen, bei denen zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als 5 Jahre vergangen sind. Unter Veräußerung wird die entgeltliche Übertragung verstanden. Bei einer teilentgeltlichen Übertragung liegt dann keine Veräußerung vor, wenn es an einer Gewinnerzielungsabsicht fehlt. Schenkungen stellen keine Veräußerungen dar. Die Einbringung eines Grundstück in eine Gesellschaft stellt dann eine Veräußerung dar, wenn sie gegen die Gewährung von Gesellschaftsrechten oder ähnlichem erfolgt (BFH v. 19.9.2002, BStBl II 2003, S. 394). Bei der Übertragung auf eine Kapitalgesellschaft gegen Gesellschaftsrechte liegt auch eine Veräußerung vor. Wenn die Gegenleistung sowohl in Gesellschaftsrechten als auch in anderen Gegenleistungen besteht, wird ebenfalls eine Veräußerung angenommen. Ein Überschreiten der 3-Objekt-Grenze kann auch bei besonderen Umständen wie Krankheit oder schlechter Vermietbarkeit als Gewerbebetrieb gewertet werden. Ob ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt, kann anhand des folgenden Prüfschemas untersucht werden. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 24 von 131 Ausnahmen beim gewerblichen Grundstückshandel www.steuerkurse.de/go/7b3c580 © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 25 von 131 Beginn, Umfang und Beendigung des gewerblichen Grundstückshandels www.steuerkurse.de/go/fe1aaf3 Der Grundstückshandel beginnt mit den Tätigkeiten, die auf eine Vorbereitung hindeuten. Sofern ein enger zeitlicher Zusammenhang zwischen dem Erwerb und der Veräußerung eines Grundstücks besteht, kann im Zeitpunkt des Erwerbs von einem Beginn des Grundstückshandels ausgegangen werden. Bei Errichtung eines Gebäudes und und der Veräußerung in engem Zusammenhang ist der Beginn mit Einreichung des Bauantrags oder bei nicht genehmigungspflichtigen Bauten mit Einreichung der Unterlagen zu datieren (R 7.2 Abs. 4 EStR). Bei Modernisierungen stellt der Beginn der Maßnahme den Beginn des gewerblichen Grundstückshandels dar. Ende des Grundstückshandels Der Grundstückshandel wird grundsätzlich mit der Veräußerung des letzten Objekts beendet. Weiter gilt auch die Aufgabe des Betriebs als eine Beendigung. Der Gewinn bei der Aufgabe des Betriebs stellt dennoch einen laufenden Gewinn dar. Gewinnermittlung www.steuerkurse.de/go/fe2143c Die Gewinnermittlung erfolgt nach § 4 Abs. 1 EStG durch Betriebsvermögensvergleich. Der Steuerpflichtige kann zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG optieren, sofern keine Pflicht zur Buchführung nach § 140, 141 AO besteht. Die Grundstücke stellen Umlaufvermögen dar. AfA etc. sind © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 26 von 131 entsprechend nicht vorzunehmen. Die Grundstücke sind nach § 6 Abs. 1 Nr. 6 in Verbindung mit Nr. 5 EStG zu bewerten. Wenn der Grundstückshandel durch das Überschreiten der 3-Objekt-Grenze begründet wird, treten die Rechtsfolgen der Gewerblichkeit rückwirkend ein. Sonderfälle Im folgenden Video tauchen wir in einen besonderen Bereich des Grundstückshandels ein: den unentgeltlichen Erwerb. Wie wird dieser in steuerlicher Hinsicht betrachtet? Welche Besonderheiten gilt es zu beachten? Lassen Sie uns diese spannenden Fragen gemeinsam klären. www.steuerkurse.de/go/cfb5038 Nachdem wir uns mit dem unentgeltlichen Erwerb befasst haben, wenden wir uns nun einem weiteren komplexen Thema zu: den Beteiligungen an Gesellschaften im Kontext des Grundstückshandels. Wie beeinflussen solche Beteiligungen steuerliche und rechtliche Aspekte? Seien Sie gespannt auf die Erkenntnisse im nächsten Video. www.steuerkurse.de/go/cfba48e 1.2.2.1.1 Beispiele rund um den gewerblichen Grundstückshandel Herzlich willkommen im Herzstück unseres Kurses zum gewerblichen Grundstückshandel! Sie stehen nun vor einem intensiven Kapitel, das mit insgesamt 16 Lernvideos bestückt ist. Wir wissen, dass das Thema komplex erscheinen mag, aber gerade deshalb haben wir uns dazu entschlossen, Ihnen © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 27 von 131 eine Vielzahl von anschaulichen Beispielen in Videoform anzubieten. Jedes dieser Videos stellt Ihnen eine reale Herausforderung aus dem Bereich des gewerblichen Grundstückshandels vor. Bevor Sie direkt ins Video eintauchen, nehmen Sie sich einen Moment Zeit, um die Aufgabenstellung, die vor jedem Video in Textform präsentiert wird, genau durchzulesen. Versuchen Sie, sich der Lösung eigenständig zu nähern, bevor Sie sich die Erklärungen und Lösungen im Video ansehen. Dieser Ansatz fördert nicht nur Ihr Verständnis, sondern stärkt auch Ihre Problemlösungsfähigkeiten. Wir sind überzeugt, dass Sie mit diesem interaktiven Ansatz und den praxisnahen Beispielen ein tieferes Verständnis für den gewerblichen Grundstückshandel entwickeln werden. Lassen Sie sich nicht entmutigen, wenn Sie einmal nicht sofort zur richtigen Lösung gelangen. Jeder Schritt, ob vorwärts oder rückwärts, ist ein Schritt zum Lernerfolg. Also, machen Sie es sich bequem und tauchen Sie ein in die spannende Welt des gewerblichen Grundstückshandels! "Ohne Gewinnabsicht veräußert" Z kauft das Grundstück „Zur Heide 1" zum regulären Preis von 350.000 € und veräußert es kurze Zeit später für 220.000 € an seinen Sohn, um ihm etwas Gutes zu tun. Frage: Liegt hier eine Gewinnerzielungsabsicht vor? Abwandlung: Es liegt aus anderen Gründen ein gewerblicher Grundstückshandel vor. www.steuerkurse.de/go/fe3d974 Zählobjekte der Drei-Objekt-Grenze: Erwerb von Teileigentum X kauft in 15, 16 und 17 jeweils eine ETW's mit Garagenstellplatz und vermietet diese. In 19 veräußert X alle Objekte. Keiner der ETW-Käufer hatte Interesse an dem jeweiligen Garagenstellplatz, womit X diese an andere Interessenten in den jeweiligen Wohnkomplexen verkauft. Frage: Liegt hier ein gewerblicher Grundstückshandel vor? © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 28 von 131 www.steuerkurse.de/go/fe43e82 Zählobjekte der Drei-Objekt-Grenze: Teil 2 A kauft in 16 und 17 jeweils zwei ETW's und vermietet diese. In 19 veräußert A alle Objekte. Bei einem Objekt ist der Käufer nach Unterzeichnung des Notarvertrages unwillig die Zahlung des Kaufpreises zu überweisen. A tritt daraufhin vom Kaufvertrag zurück und vermietet die ETW weiter. Frage: Liegt hier ein gewerblicher Grundstückshandel vor? X veräußerte in 20 sein bisher eigengenutztes EFH in Bremen (Anschaffung in 17), da er mit seiner neuen Freundin in Köln zusammengezogen ist. Nach dem Umzug nahm X auch eine neue Tätigkeit in Köln auf. Frage: Liegt in diesem Objekt ein Zählobjekt vor? www.steuerkurse.de/go/fe4a58e Umfang und Beendigung des gewerblichen Grundstückhandels A erwirbt in 12 die ETW's 15, die vermietet werden. Die ETW's 1-4 veräußert er in 15. Die letzte ETW wird in 19 veräußert. Frage: Liegt hier ein gewerblicher Grudstückshandel vor? Wenn ja, in welchem Umfang liegt hier gewerblicher Grundstückshandel vor? © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 29 von 131 A ist gewerblicher Grundstückshändler. In seinem Betriebsvermögen befinden sich noch zwei Eigentumswohnungen, die er an unterschiedliche Erwerber veräußert, da er den Gewerbebetrieb nicht mehr fortführen möchte. Frage: Was hat der A zu beachten? www.steuerkurse.de/go/fe50360 Gewerblicher Grundstückshandel und unentgeltlicher Erwerb A kauft im Jahr 12 4 ETW's und veräußert drei davon im Jahr 14. Die vierte ETW wird voll unentgeltlich auf die Tochter T übertragen. Die Tochter T hat im Jahr 13 3 EFH erworben und in 15 alle in Ihrem Eigentum befindlichen Objekte veräußert. Frage: Welche Rechtsfolgen löst der Verkauf der Tochter aus? www.steuerkurse.de/go/fe56067 © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 30 von 131  HINWEIS Bevor Sie sich der Lösung dieser Beispielaufgabe widmen, gibt es einen wichtigen Hinweis: In dem vorgegebenen Sachverhalt gibt es einen kleinen Fehler. Die Tochter hat die ETWs im Jahr 19 verkauft, nicht im Jahr 14, wie ursprünglich angegeben. Mit dieser Korrektur im Hinterkopf können Sie nun fortfahren, den Sachverhalt zu besprechen und zu verstehen, wie die Gesamtrechtsnachfolge in diesem Kontext des gewerblichen Grundstückshandels funktioniert. Die Tochter veräußert in 19 die ETW's 1-4. Die ETW's 1-3 hatte sie in 16 gekauft. ETW 4 hat sie in 18 von Ihrer Mutter M geerbt, die dieses in 17 erworben hatte. Frage: Welche Rechtsfolgen löst der Verkauf der Tochter aus? www.steuerkurse.de/go/fe5b8c2 Beispiele zur doppelten Fünfjahresfrist Sie haben es nun zu einem der spannendsten Teile unseres Onlinekurses über den gewerblichen Grundstückshandel geschafft: dem Kapitel zur "doppelten Fünfjahresfrist". Dieses Thema ist essentiell, um die Feinheiten und Nuancen des gewerblichen Grundstückshandels vollständig zu verstehen. In den nächsten drei Videos werden Sie tief in dieses Thema eintauchen. Das erste Video behandelt den Grundfall dieser Regelung. Es wird die Basis schaffen, auf der in den beiden folgenden Videos weiter aufgebaut wird. Hier erwarten Sie verschiedene Abwandlungen, die zeigen, wie komplex und vielseitig dieses Thema sein kann. Ein besonderes Merkmal dieser Videos ist die Darstellung der Sachverhalte in Tabellenform. Um sicherzustellen, dass Sie alle Informationen korrekt aufnehmen, empfehlen wir Ihnen, das Video bei Bedarf kurz zu pausieren und sich die Tabelle genau anzusehen. Nehmen Sie sich einen Moment Zeit, um den Sachverhalt wirklich zu verstehen, bevor Sie weitermachen. Ein fundiertes Verständnis des hier besprochenen Sachverhalts ist unerlässlich, um dem restlichen Themenbereich des gewerblichen Grundstückshandels folgen zu können. Nutzen Sie diese Videos, um sich eine solide Basis zu schaffen. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 31 von 131 Doppelte Fünfjahresfrist: Grundfall www.steuerkurse.de/go/fe62012 Doppelte Fünfjahresfrist: Abwandlung 1 www.steuerkurse.de/go/fe6871b Doppelte Fünfjahresfrist: Abwandlung 2 www.steuerkurse.de/go/fe6f56e © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 32 von 131 Grundstückshandel auf der Ebene des Gesellschafters Weiter geht es in unserem spannenden Kursverlauf! Sie haben das Kapitel zur "doppelten Fünfjahresfrist" erfolgreich durchlaufen und steigen nun in ein weiteres zentrales Thema des gewerblichen Grundstückshandels ein: die "Ebene des Gesellschafters". In den kommenden drei Videos werden wir uns intensiv mit diesem spezifischen Bereich beschäftigen. Während das Thema auf den ersten Blick vielleicht weniger komplex erscheinen mag, wird es in seiner Tiefe und Bedeutung unerlässlich sein, um den Gesamtzusammenhang des gewerblichen Grundstückshandels zu verstehen. Wie gewohnt setzen wir auch hier auf praxisnahe Beispiele, um die Theorie greifbarer und verständlicher zu machen. Unsere anschaulichen Darstellungen und Erläuterungen werden Ihnen helfen, den Stoff nachhaltig zu verinnerlichen. Bitte denken Sie daran, bei Bedarf das Video kurz zu pausieren, um den behandelten Sachverhalt in Ruhe nachzuvollziehen. Unsere Beispiele sind darauf ausgerichtet, Ihnen die Materie so verständlich wie möglich näherzubringen, und wir möchten sicherstellen, dass Sie alle Feinheiten erfassen. Beispiel 1 X verkauft im Jahre 17 seine 35 %-ige Beteiligung an der XZ-GBR (Erwerb 13) sowie im Jahre 19 seinen 45 %-igen Anteil an der XAB-GBR (Erwerb 16). Im Gesamthandsvermögen beider GBRs befinden sich jeweils zwei Grundstücke, die sowohl bei Eintritt als auch bei Ausscheiden des X vorhanden waren. Beide Gesellschaften stellen Grundstücksgesellschaften dar. Frage: Liegt hier ein gewerblicher Grundstückshandel vor? www.steuerkurse.de/go/fe75df0 Beispiel 2 A veräußerte im Jahre 19 seine 50 %-ige Beteiligung an der AB-GbR, die er im Jahre 08 erworben hatte. Im Gesellschaftsvermögen befinden sich bei Anteilsveräußerung 12 Grundstücke, von denen 6 in den Jahren 15 bis 19 angeschafft worden waren. Frage: Liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor? © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 33 von 131 Beispiel 3 Die Ehegatten A und B veräußern im Jahre 20 ein vermietetes Mehrfamilienhaus mit 6 Mietparteien, das sie im Jahre 17 zu je 50 % erworben hatten. A hat seit 16 bereits drei und B zwei Zählobjekte veräußert. Frage: Liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor? www.steuerkurse.de/go/fe7c517 Beispiel 4 Der Stpfl. X hält in seinem Privatvermögen Beteiligungen von je 20% an den vermögensverwaltenden Grundstücksgesellschaften XYZ-GbR bzw. XABC-GbR. Beide Gesellschaften veräußerten in den Jahren 17 und 20 jeweils ein Grundstück ("Zählobjekte"). X hatte ein in 15 gekauftes Grundstück in 18 veräußert. Frage: Liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor? www.steuerkurse.de/go/fe82d5b Beispiele zur Gewinnermittlung Sie haben bereits einen tiefen Einblick in den gewerblichen Grundstückshandel erhalten und sind © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 34 von 131 nun an einem zentralen Punkt angelangt: der Gewinnermittlung. In diesem Abschnitt werden Sie durch vier informative Videos geführt, die Ihnen Schritt für Schritt aufzeigen, wie der Gewinn aus dem gewerblichen Grundstückshandel korrekt ermittelt wird. Mithilfe zahlreicher Beispiele wird Ihnen die komplexe Materie greifbar und verständlich präsentiert. Es empfiehlt sich auch hier, die Sachverhalte sorgfältig zu lesen und das Video gegebenenfalls zu pausieren, um die Inhalte in Ruhe zu erfassen. Viel Erfolg und aufmerksames Lernen im finalen Abschnitt dieses Kapitels! Beispiel 1 X hatte im Dezember 14 insgesamt 10 Objekte angeschafft, die durch X weiter vermietet wurden. 3 dieser Objekte verkauft X in 18 und 1 weiteres Objekt veräußert X im Januar 19. Fragen: 1. Liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor? 2. Falls ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt, wie sind die bestandskräftigen Veranlagungszeiträume zu behandeln? www.steuerkurse.de/go/fe89714 Beispiel 2 A verkauft im Juni 19 zwei bebaute Grundstücke, die er im März 17 erworben hatte. Daneben verkauft A im August 19 ein Grundstück, das er vor 11 Jahren als unbebautes Grundstück erworben und im Jahr 18 mit einem ZFH bebaut hatte. Im Dezember 20 veräußert A ein weiteres Grundstück, das er 13 ebenfalls als unbebautes Grundstück erworben und 19 mit einem MFH bebaut hatte. Fragen: 1. Liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor? 2. Welche Auswirkungen kann ein gewerblicher Grundstückshandel unter Umständen auf die Gewinnermittlung haben? © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 35 von 131 www.steuerkurse.de/go/fe8ee4b Beispiel 3 X erwirbt in 11 4 Grdstk. In 12 veräußert er davon 3 Grdstk. X erklärt § 23 EStG Einkünfte in seiner Steuererklärung in 12. Die entsprechende Steuerfestsetzung wird bestandskräftig. In 15 veräußert A das letzte Grdstk. Fragen: 1. Liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor? 2. Falls ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt, wie sind die bestandskräftigen Veranlagungszeiträume zu behandeln? www.steuerkurse.de/go/fe948fd Beispiel 4 X ist gewerblicher Grundstückshändler und ermittelt den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG. Er erwirbt in 12 ein unbebautes Grundstück zum Preis von 500.000 € und veräußert es 18 für 630.000 €. Der Kaufpreis fließt erst in 19 zu. Frage: Wie ist die Rechtslage? © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 36 von 131 www.steuerkurse.de/go/fe9be06 Sie haben es geschafft! Nach 16 intensiven Lernvideos haben Sie sich tief in das facettenreiche Thema des gewerblichen Grundstückshandels eingearbeitet. Sie haben sich mit den speziellen Abgrenzungsproblematiken auseinandergesetzt und die steuerlichen Besonderheiten dieses Bereichs kennengelernt. Sie haben die Wichtigkeit der Fünfjahresfrist verstanden, sich auf der Ebene der Gesellschafter bewegt und schließlich die Nuancen der Gewinnermittlung durchleuchtet. 1.2.2.2 Grundstückgesellschaften  HINWEIS Im vorangegangenen Kapitel haben Sie die Möglichkeit gehabt, das Thema des gewerblichen Grundstückshandels durch instruktive Lernvideos intensiv zu erforschen. Jedes Video präsentierte Ihnen, mithilfe zahlreicher Beispiele, die Grundlagen und spezifischen Aspekte dieses komplexen Sachverhaltes. Mit dem nun folgenden Abschnitt knüpfen wir direkt an die Inhalte der Lernvideos an. Hier werden zusätzliche Aspekte beleuchtet und weiterführende Informationen bereitgestellt, um Ihr Verständnis zu vertiefen und den Kontext des gewerblichen Grundstückshandels im Rahmen von Personengesellschaften ausführlicher zu betrachten. Damit soll eine umfassende Perspektive auf das Thema ermöglicht und eventuell offene Fragen aus den Lernvideos beantwortet werden. Nehmen Sie sich die Zeit, die folgenden Ausführungen sorgfältig zu lesen, um Ihre Kenntnisse zu festigen und zu erweitern. Die Frage nach dem gewerblichen Grundstückshandel stellt sich jedoch nicht nur im Kontext von natürlichen Personen, sondern auch im Kontext des gemeinsamen Wirtschaftens im Rahmen einer Personengesellschaft. Gleichzeitig ist im Rahmen der Personengesellschaft die Frage der Zurechnung von Aktivitäten der Gesellschaft auf den Mitunternehmer von großer Bedeutung, da der Mitunternehmer sich bestimmte Handlungen zurechnen lassen muss. Die Komplexität im Bereich des gewerblichen Grundstückshandels in Verbindung mit Personengesellschaften ist vor allem durch Bemühungen der Verwaltung und des Gesetzgebers geprägt, dass die Gewerblichkeit des Grundstückshandels nicht einfach durch die Zwischenschaltung einer Personengesellschaft umgangen wird. Im folgenden Abschnitt wird daher detailliert erläutert, wie mit dem Grundstückshandel einer Personengesellschaft und der Zurechnung beim Mitunternehmer zu verfahren ist. Auf Ebene der Personengesellschaft sind nur die Objekte, die durch diese erworben und veräußert worden sind zu berücksichtigen. Es hat zunächst eine Beurteilung über den Grundstückshandel © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 37 von 131 auf Ebene der Gesellschaft als Ausdruck der zweistufigen Einkünfteermittlung zu erfolgen (BMF v. 26.3.2004, BStBl 2004 I, S. 434, Rz. 14). Für Bruchteilsgemeinschaften gibt es keine abweichende Beurteilung für die Grundsätze (BMF v. 26.3.2004, BStBl 2004 I, S. 434, Rz. 18). Bei der Realteilung einer Personengesellschaft oder Bruchteilsgemeinschaft, bei denen Objekte zum Alleineigentum werden, liegt kein Objekt der Personengesellschaft vor, auch wenn von dieser Schulden übernommen werden. Bei der Beurteilung auf Ebene des Gesellschafters sind die Aktivitäten der Gesellschaft einzubeziehen. Ein Durchgriff erfolgt jedoch nur dann, wenn der Gesellschafter zu mindestens 10% an der Gesellschaft beteiligt ist oder der Anteil am Grundstück mehr als 250.000 € beträgt (BMF v. 26.3.2004, BStBl 2004 I, S. 434, Rz. 14, 17) und ein Sachzusammenhang zwischen der Aktivität des Gesellschafters und der Gesellschaft besteht. Ein Sachzusammenhang ist zu negieren, wenn die Personengesellschaft etwa grundsätzlich eine Maschinenfabrik betreibt und ihr Zweck nicht auf dem Grundstückshandel liegt.  MERKE Die Veräußerung von Anteilen an einer Personengesellschaft kann ebenfalls zur Begründung des gewerblichen Grundstückhandels führen, da bei der Veräußerung der Anteile dem Gesellschafter die Objekte der Gesellschaft zugerechnet werden, die sich im Gesamthandsvermögen befinden. Die Voraussetzungen bezüglich des Sachzusammenhangs müssen auch in diesem Fall vorliegen. Die Veräußerung von eigenen Objekten ist keine Voraussetzung zur Begründung des gewerblichen Grundstückshandels. Bei einer Kapitalgesellschaft besteht grundsätzlich eine Abschirmwirkung. Eine Ausnahme liegt nur vor, wenn bestimmte Vereinbarungen auf einen Gestaltungsmissbrauch nach § 42 AO abzielen.  BEISPIEL Johann Müller verkauft im Januar 00 ein bebautes Grundstück an Marie Meyer. Er ist darüber hinaus an der Grundstücks OHG zu 50 % beteiligt. Die Grundstücks OHG verkauft weitere zwei Objekte im Jahr 00 im Wert von 1.000.000 €. Die Veräußerung erfolgt ebenfalls an Marie Meyer, die dann ein Shopping-Center errichten kann, wo die Grundstücke liegen und daher auch bereit ist die entsprechenden Preise an die Gesellschaft und Johann Müller zu bezahlen. Die Veräußerung der OHG und die Veräußerung des Grundstücks durch Johann Müller führen auf der Ebene von Johann Müller zur Überschreitung der 3 Objektgrenze. Ebenfalls ist er auch über 250.000 € mit seinem Anteil am Grundstück beteiligt. Er erzielt somit gewerbliche Einkünfte aus der Veräußerung des Grundstücks. Ein Sachzusammenhang besteht auf Grund der Konstellation des Grundstücksverkaufs mit der Errichtung des Shopping-Centers. Welche Einkünfte? A ist Gesellschafter einer zweigliedrigen GbR (Beteiligungsquote 50 %), die vier, ausschließlich an Dritte vermietete Immobilien hält. Die GbR hatte die Immobilien vor 2 Jahren angeschafft. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 38 von 131 Im Veranlagungszeitraum 01 erzielt die GbR ausschließlich Einkünfte aus der mietweisen Überlassung der Immobilien. Im Veranlagungszeitraum 02 veräußert die GbR eine Immobilie. m Veranlagungszeitraum 03 veräußert A seine Beteiligung an der GbR an einen Dritten. Frage: Welcher Einkunftsart sind die Einkünfte der GbR in Bezug auf A zuzuordnen? Lösung: VZ 01: Die GbR ist nicht gewerblich tätig, auch liegt keine Infektion oder gewerbliche Prägung vor, somit ist die GbR keine Mitunternehmerschaft. Es gilt die uneingeschränkte Transparenz ( § 39 AO). A erzielt Einkünfte aus VuV ( § 21 EStG). VZ 02: A erzielt Einkünfte aus Spekulationsgeschäft ( § 23 Abs. 1 EStG). Außerhalb der Spekulationsfrist wäre die Veräußerung nicht steuerbar. VZ 03: Über die Beteiligung an der GbR veräußert A (uneingeschränkte Transparenz!) steuerlich 50 % - Anteile an den verbliebenen drei Immobilien. Unter Einschluss der Veräußerung im VZ 02 veräußert A somit mehr als drei Immobilien in fünf Jahren. A erzielt demnach unter Berücksichtigung der Rechtsprechung zur 3 – Objekte - Grenze seit der Anschaffung der Immobilien einen Gewerbebetrieb. Die Einkünfte in den VZ 01 und VZ 02 werden in gewerbliche umqualifiziert. Auch die Einkünfte aus der Veräußerung der Beteiligung sind gewerbliche Einkünfte. Diese Beurteilung gilt nur für A, nicht für B, da nur für A die Kriterien der 3-Objekte-Grenze erfüllt sind. 1.2.3 Grundzüge der Betriebsaufspaltung Das Konstrukt der Betriebsaufspaltung hat in der Einkommensteuer eine lange Tradition und geht auf die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs zurück (RFH vom 26. 10. 1938, RStBl 1939, S. 282, und © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 39 von 131 RFH vom 1. 7. 1942, RStBl 1942, S. 1081). Das Konstrukt der Betriebsaufspaltung bringt eine Vielzahl von Fragen bezüglich der Steuerverstrickung und -entstrickung mit sich. Zunächst besteht eine wesentliche Schwierigkeit darin, Fälle der Betriebsaufspaltung zu identifizieren und anschließend folgerichtig zu behandeln. www.steuerkurse.de/go/61ba5fd  PRÜFUNGSTIPP Für die Klausurvorbereitung ist es unerlässlich, auf den ersten Blick das Konstrukt der Betriebsaufspaltung aus dem Aufgabentext zu identifizieren und dann die richtigen Schlüsse zu ziehen. Ein Übersehen hat in der Regel zur Folge, dass die Bearbeitung der gesamten Teilaufgabe nicht erfolgreich gelingen kann. In dem folgenden Kapitel wird daher die Betriebsaufspaltung ausführlich behandelt und dabei ein Fokus auf die erfolgreiche Identifikation der Betriebsaufspaltung gelegt. 1.2.3.1 Definition und Voraussetzungen Bei der Betriebsaufspaltung handelt es sich in der Grundform um eine wirtschaftliche Ausgliederung eines Unternehmensteils in eine andere Gesellschaft. Der ausgegliederte Teil wird dabei meisten in ein Betriebsunternehmen oder eine Betriebsgesellschaft ausgegliedert. Kennzeichnend für die Ausgliederung ist jedoch, dass wesentliche Betriebsgrundlagen beim ursprünglichen Unternehmen verbleiben. Man spricht auch vom Besitzunternehmen. Die beiden Unternehmen sind dabei rechtlich selbständig. Die Aufspaltung erfolgt häufig aus einer wirtschaftlichen und zivilrechtlichen Motivation, da auf diese Weise eine zivilrechtliche Haftungsbeschränkung erreicht werden kann. Die Besitzgesellschaft ist Eigentümerin aller wesentlichen Vermögensgegenstände, während die Verbindlichkeiten gegenüber der Betriebsgesellschaft entstehen und somit die Vermögensgegenstände vor dem Gläubigerzugriff geschützt sind. Unter der Betriebsaufspaltung wurde ursprünglich idealtypisch ein Einzelunternehmen oder eine Personengesellschaft verstanden, deren operatives Geschäft nun von einer Kapitalgesellschaft geführt wird. Wird die Konstellation nicht durch die Aufteilung eines bestehenden Unternehmens erreicht, sondern durch die direkte Gründung von zwei Gesellschaften, so spricht man auch von einer unechten Betriebsaufspaltung. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 40 von 131 Ein wesentliches Merkmal der Betriebsaufspaltung liegt darin, dass die gewerbliche Eigenschaft des Besitzunternehmens trotz Auslagerung der eigentlichen Tätigkeit bestehen bleibt. Es kommt nicht zu einer Aufdeckung der stillen Reserven, jedoch gleichwohl zu einer Gewerbesteuerpflicht. Der Fortbestand wird aufgrund des angenommenen "einheitlichen gewerblichen Betätigungswillens" beibehalten. Die Rechtsfolgen des § 16 Abs. 3 EStG werden insoweit überlagert. Voraussetzungen für die Betriebsaufspaltung Zentrale Voraussetzung für die Betriebsaufspaltung ist die personelle und sachliche Verflechtung der Besitz- und der Betriebsgesellschaft. Personelle Verflechtung Die personelle Verflechtung liegt vor, wenn in beiden Unternehmen ein einheitlicher geschäftlicher Betätigungswille vorliegt (H 15.7 Abs. 6 "Beherrschungsidentität" EStH). Wenn am Besitz- und Betriebsunternehmen die gleichen Personengruppen beteiligt sind, so ist davon auszugehen, dass sie die gleichen Interessen verfolgen. Dies gilt nicht bei nachgewiesenen Interessenkonflikten oder sehr entgegengesetzten Beteiligungsverhältnissen. Wenn einzelne Personen nur am Betriebs- oder Besitzunternehmen beteiligt Betriebsaufspaltung grundsätzlich nicht erheblich. Die anderen Gesellschafter Lage sein ihren Betätigungswillen in beiden Unternehmen durchsetzen Durchsetzung des Betätigungswillen ist auf die Anteile bzw. ersatzweise abzustellen (H 15.7 Abs. 6 EStH "Mehrheit der Stimmrechte"). sind, ist dies für eine müssen jedoch in der zu können. Für die auf die Stimmrechte  HINWEIS In personeller Hinsicht sieht der BFH eine enge Verflechtung, wenn die Person oder Gruppe, die hinter beiden rechtlich eigenständigen Unternehmen steht, einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen aufweist, wie in § 50i Abs. 1 Satz 4 EStG beschrieben. Für diese Annahme muss die das Besitzunternehmen beherrschende Person oder Gruppe in der Position sein, ihren Willen stetig in der Betriebsgesellschaft umzusetzen, verbunden durch gemeinsame Interessen. Dieser Ansicht folgt die ständige Rechtsprechung, insbesondere die Urteile des GrS des BFH vom 8.11.1971 (BStBl II 1972, 63) und vom 2.8.1972 (BStBl II 1972, 796). © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 41 von 131 www.steuerkurse.de/go/61cb7be Sachliche Verflechtung Die sachliche Verflechtung ist bereits dann anzunehmen, wenn die Besitzgesellschaft eine wesentliche Betriebsgrundlage der Betriebsgesellschaft überlässt. Die Besitzgesellschaft muss nicht zwingend Eigentümerin der wesentlichen Betriebsgrundlage sein. Weiterhin spielt die rechtliche Natur der Überlassung, sei es Vermietung, Verpachtung oder Ähnliches, keine entscheidende Rolle. Die Rechtsprechung hat in folgenden Fällen eine Betriebsaufspaltung angenommen: Die Überlassung eines unbebauten Grundstücks, wenn es nach den Bedürfnissen der Betriebsgesellschaft bebaut werden kann und in einem funktionalen Zusammenhang mit dem Geschäftszweck steht. Die Überlassung eines Fabrikationsgrundstücks stellt immer eine sachliche Verflechtung dar, wenn die Betriebsgesellschaft dieses benötigt. Bei Büro- und Verwaltungsgebäuden gilt, dass diese den räumlichen und funktionalen Mittelpunkt der Betriebsgesellschaft bilden müssen. Bei den Bürogebäuden wird nur dann keine Betriebsaufspaltung angenommen, wenn es sich um Fälle rein büromäßiger Tätigkeit handelt und kein spezifischer Bürozuschnitt vorliegt. Bei Gebäuden und Grundstücken gilt, dass diese im Immobilienbestand der Betriebsgesellschaft nicht von untergeordneter Bedeutung sind. Dies kann ab 10% angenommen werden und ist ab 22% unbestritten. Immaterielle Wirtschaftsgüter stellen dann eine wesentliche Betriebsgrundlage dar, wenn die Betriebsgesellschaft sie unmittelbar nutzt. Es kann auch bei ungeschützten Erfindungen gelten. Eine Kapitalüberlassung begründet noch keine Betriebsaufspaltung. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 42 von 131 www.steuerkurse.de/go/61c5d7a  BEISPIEL Berta betreibt eine Sandstrahlerei. Am 01.01.01 überträgt sie die Gabelstapler und Strahlgeräte auf die Strahl GmbH. Sie behält folgende Wirtschaftsgüter 1. die Halle, in der gestrahlt wird. 2. das Bürogebäude 3. ein Patent für ein besonderes Strahlverfahren Frage: Liegt eine Betriebsaufspaltung vor? Die Halle und das Patent sind wesentliche Betriebsgrundlagen und begründen somit eine Betriebsaufspaltung. Beim Bürogebäude kommt es auf die Größe im Verhältnis zum Gesamtgrundstück an. Es liegt somit eine Betriebsaufspaltung vor. Entstehung der Betriebsaufspaltung Eine Betriebsaufspaltung beginnt dann, wenn die personelle und die sachliche Verflechtung zum Betriebsunternehmen tatsächlich zugleich vorliegen, d.h. zum Zeitpunkt der erstmaligen Erfüllung der Tatbestandsmerkmale einer Betriebsaufspaltung (BFH Urteil vom 15.1.1998 BStBl II 1998, 478). Im folgenden Video wird über die verschiedenen Formen und die Entstehung der Betriebsaufspaltung gesprochen. Anhand von Beispielen werden sowohl die echte als auch die unechte Betriebsaufspaltung erläutert. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 43 von 131 www.steuerkurse.de/go/61d112d Prüfungsschema In diesem Video wird Ihnen ein Prüfungsschema zum Thema Betriebsaufspaltung vorgestellt. Dieses Thema ist oft eine Herausforderung in den Klausuren für Steuerfachwirte und Steuerberater. Mit dem präsentierten Schema möchten wir Ihnen helfen, die Thematik systematisch und effizient zu bearbeiten. www.steuerkurse.de/go/e9f0db4 1.2.3.2 Rechtsfolgen der Betriebsaufspaltung Wir behandeln im folgenden Lernvideo die Grundsätze und Rechtsfolgen der Betriebsaufspaltung. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 44 von 131 www.steuerkurse.de/go/65d9aca Das Betriebsunternehmen ist ein gewerbliches Unternehmen. Die Aktivität des Besitzunternehmens wird als gewerbliche Tätigkeit qualifiziert (H 15.7 Abs. 4 "Allgemeines" EStH). Die Gewerblichkeit des Besitzunternehmens ergibt sich aus dem einheitlichen Betätigungswillen durch die personelle Verflechtung, der auf eine gewerbliche Tätigkeit gerichtet ist (H 15.7 Abs. 4 EStH "Allgemeines"). Die gewerbliche Betätigung umfasst alle am Besitzunternehmen beteiligten Personen, auch wenn diese nicht am Betriebsunternehmen beteiligt sind (vgl. H 15.7 Abs. 4 EStH "Nur-Besitzgesellschafter"). Alle überlassenen Wirtschaftsgüter des Besitzunternehmens stellen notwendiges Betriebsvermögen dar. Die Anteile an einer Betriebskapitalgesellschaft stellen ebenfalls notwendiges Betriebsvermögen dar und stellen, sofern sie sich im Besitz der Mitunternehmer einer Besitzpersonengesellschaft befinden, notwendiges Sonderbetriebsvermögen der Mitunternehmer dar. Wenn die Wirtschaftsgüter vor der Begründung der Betriebsaufspaltung zum Privatvermögen gehörten, so entsteht gleichzeitig eine Betriebseröffnung. Die Wirtschaftsgüter sind dann Teil des Betriebsvermögens des Besitzunternehmens und sind nach § 6 Abs. 1 Nr. 6 i. V. m. Nr. 5 EStG zu bewerten. Die Bewertung erfolgt mit dem Teilwert oder den (fortgeführten) Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Das Besitzunternehmen muss grundsätzlich seinen Gewinn durch den Betriebsvermögensvergleich ermitteln, da hierin die grundlegende Gewinnermittlungsart für gewerbliche Unternehmen zu sehen ist (vgl. BFH v. 8.03.1989, BSTBl 1989 II, S. 714). Es hat jedoch das Wahlrecht, den Gewinn stattdessen nach §4 Abs. 3 EStG zu ermitteln. Rechtsfolgen im Besonderen beim Besitzunternehmen Das Besitzunternehmen ist häufig dadurch gekennzeichnet, dass zum Gewerbebetrieb nur die überlassenen Wirtschaftsgüter gehören, aber ansonsten keine weiteren Einrichtungen eines Gewerbebetriebs vorhanden sind. Bei einem Besitzunternehmen muss es sich daher nicht um ein Unternehmen mit eigenen Angestellten etc. handeln. Das Betriebsvermögen der Besitzgesellschaft umfasst sämtliche Wirtschaftsgüter, die dem Betriebsunternehmen überlassen werden, unabhängig davon, ob sie wesentliche Betriebsgrundlagen darstellen oder nicht. Die Anteile an der Betriebskapitalgesellschaft stellen notwendiges Betriebsvermögen dar. Die Überlassung eines Darlehens durch die Besitzgesellschaft oder den Besitzunternehmer führt zu notwendigem Betriebsvermögen, wenn die Mittel zur Verbesserung der Ertragslage oder zum Erhalt des Beteiligungswertes dienen. Die Zinseinnahmen aus dem Darlehen sind entsprechend als Betriebseinnahmen bei der Besitzgesellschaft zu erfassen (§ 20 Abs. 8 i. V. m. § 15 EStG). Die Miet-und Pachteinnahmen aus den überlassenen Wirtschaftsgütern stellen grundsätzlich ebenfalls Einkünfte aus Gewerbebetrieb dar. Unangemessen hohe Pachtzahlung können im Kontext einer Kapitalgesellschaft entsprechend zu einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des § 8 Abs. 3 S. 2 KStG führen. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 45 von 131 Soweit eine Betriebskapitalgesellschaft dem Inhaber eine angemessene Geschäftsführervergütung zahlt, so kann diese nicht als Bestandteil der Betriebsaufspaltung angesehen werden. Sie führen insoweit beim Inhaber bzw. Gesellschafter zu Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Der Investitionsabzugsbetrag im Sinne des § 7g Abs. 1 EStG kann sowohl vom Besitz- als auch vom Betriebsunternehmen beansprucht werden. Die Bildung eines Investitionsabzugsbetrags nach § 7g Abs. 1 EStG ist auch für das Besitzunternehmen zulässig, wenn es beabsichtigt, die neu angeschafften Wirtschaftsgüter an das Betriebsunternehmen zu verpachten, da gerade die Verpachtung an das Betriebsunternehmen die Gewerblichkeit des Besitzunternehmens begründet (BMF-Schreiben vom 20.11.2013, BStBl 2013 I, S. 1493, Rz. 37). Ende der Betriebsaufspaltung Die Betriebsaufspaltung endet, wenn die sachliche oder personelle Verflechtung endet. Typische Fälle sind die Kündigung des Mietvertrags, Aufgabe des Betriebsunternehmens, Veräußerung wesentlicher Betriebsgrundlagen oder Veräußerung der Anteile an der Betriebsgesellschaft. Mit der Beendingung ist bei der Besitzgesellschaft häufig eine Betriebsaufgabe im Sinne des § 16 Abs. 3 EStG verbunden. Die Aufdeckung der stillen Reserven ist eine häufige Rechtsfolge. Der Aufgabegewinn kann dabei nach § 16 EStG und § 34 EStG begünstigt sein. Hierzu betrachten wir folgendes Video zum Freibetrag nach § 16 und 34 EStG. www.steuerkurse.de/go/ea09a3b 1.2.3.3 Mitunternehmerische Betriebsaufspaltung Der Standardfall der Betriebsaufspaltung stellt ein Besitzunternehmen in Form der Personengesellschaft bei einem Betriebsunternehmen in der Rechtsform der Kapitalgesellschaft dar. Es kann jedoch auch eine Betriebsaufspaltung vorliegen, wenn sowohl das Betriebsunternehmen als auch das Besitzunternehmen die Rechtsform einer Personengesellschaft haben (mitunternehmerische Betriebsaufspaltung). Eine Betriebsaufspaltung kann dann vorliegen, wenn an beiden Personengesellschaften eine Personengruppe beherrschend beteiligt ist. Es liegt dann eine personelle Verflechtung vor. Bei der Verpachtung einer wesentlichen Betriebsgrundlagen zwischen den beiden Personengesellschaften sind dann die Voraussetzungen für eine Betriebsaufspaltung erfüllt. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 46 von 131 Einlagewert und die AfA-Bemessungsgrundlage Eine besondere Problematik im Kontext der mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung liegt in der Bilanzierung der Wirtschaftsgüter, da eine Konkurrenz zwischen der Bilanzierung im Rahmen der Betriebsaufspaltung und Sonderbetriebsvermögen vorliegen könnte. Die Regelungen über das Sonderbetriebsvermögen sind hierbei subsidiär gegenüber den allgemeinen Bilanzierungsregeln für die Betriebsaufspaltung (BMF-Schreiben vom 28. 04 1998, BStBl I 1998 S. 583).  HINWEIS Im nächsten Video werden der Einlagewert und die AfA-BMg ausführlich dargestellt, wobei die Erklärungen eng an den gesetzlichen Vorgaben ausgerichtet sind. Es empfiehlt sich, das Video hin und wieder zu pausieren, um die zitierten Gesetzestexte nachzuschlagen. Die in diesem Video zitierten Gesetzesstellen werden zudem im Video Prüfungsschema zum Thema Betriebsaufspaltung besprochen. www.steuerkurse.de/go/660155a  BEISPIEL Peter Huber und Franz Müller besitzen mit einem Anteil von jeweils 50 % die Wuppertaler Vermietung OHG. Die OHG besitzt eine Werkshalle mit fest installierten Stanzmaschinen. Peter Huber und Franz Müller sind darüber hinaus an der Stanzarbeit OHG beteiligt. Die Stanzarbeit OHG hat die Werkhalle angemietet und zahlt hierfür eine angemessene Pacht. Es liegt hier eine mitunternehmerische Betriebsaufspaltung vor, wobei die Wuppertaler Vermietung OHG das Besitzunternehmen darstellt und die Stanzarbeit OHG die Betriebsgesellschaft darstellt. Die Werkshalle ist im Gesamthandsvermögen der Wuppertaler Vermietung OHG zu bilanzieren, da die Regelung über die Betriebsaufspaltung Vorrang vor den Bilanzierungsregeln des Sonderbetriebsvermögens hat. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 47 von 131 Beendigung der Betriebsaufspaltung Im nächsten Video werden, eng an den gesetzlichen Bestimmungen, die Gründe für die Beendigung der Betriebsaufspaltung und die dazugehörigen Rechtsfolgen anhand von Beispielen beleuchtet. Es empfiehlt sich, das Video bei Bedarf zu pausieren, um die zitierten Gesetzestexte in Ruhe nachzulesen und entsprechend zu markieren. www.steuerkurse.de/go/660995c Verpächterwahlrecht und die Betriebsaufspaltung Die beiden abschließenden Videosegmente gehen auf das Thema Verpächterwahlrecht und das Verhältnis der Betriebsaufspaltung ein. Dazu folgt das nächste Video. Das finale Video thematisiert die Betriebsaufspaltung in Verbindung mit den außerordentlichen Einkünften gemäß § 34 EStG, dem TEV und § 16 Abs. 4 EStG. www.steuerkurse.de/go/6610cdd © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) Seite 48 von 131 Betriebsaufspaltung und die außerordentlichen Einkünfte gemäß § 34 EStG, dem TEV und § 16 Abs. 4 EStG www.steuerkurse.de/go/66183a9 1.2.4 Besteuerung der Personengesellschaft Im Steuerrecht nehmen Personengesellschaften eine wichtige Stellung ein. Im Gegensatz zu Kapitalgesellschaften, wie beispielsweise GmbHs, werden Personengesellschaften steuerlich nicht als eigenständige Rechtssubjekte behandelt. Stattdessen erfolgt die Besteuerung auf der Ebene der einzelnen Gesellschafter. Dieses Kapitel widmet sich den steuerlichen Aspekten und Besonderheiten, die bei Personengesellschaften zu beachten sind, zu. Von der Definition und den verschiedenen Arten von Personengesellschaften bis hin zur steuerlichen Erfassung der Gewinne und der Verteilung der Steuerlast werden wichtige Themen behandelt, um ein umfassendes Verständnis der Besteuerung von Personengesellschaften im Steuerrecht zu vermitteln. 1.2.4.1 Lernziele und Relevanz Die Personengesellschaften nehmen im Einkommensteuerrecht eine besondere Stellung ein, da sie selbst nicht Steuersubjekt, jedoch Subjekt der Einkünfteermittlung sind und es somit im Rahmen von Personengesellschaften zu einer mehrstufigen Einkünfteermittlung kommt. Steuersubjekt sind die einzelnen Gesellschafter bzw. nach dem steuerrechtlichen Begriff die jeweiligen Mitunternehmer. Die steuerrechtliche Beurteilung der Personengesellschaft weicht damit von der zivilrechtlichen Betrachtungsweise ab, da dort die Personengesellschaft ein eigenständiges Rechtssubjekt ist. Aufgrund der unterschiedlichen Rechtssphären und Stufen der Gewinnermittlung zwischen Gesellschaft und Gesellschafter gehört die Personengesellschaft zu einem der kompliziertesten Regelungsgegenstände des deutschen Einkommensteuerrechts. Die nachfolgenden Abschnitte erläutern daher die Besonderheiten bei der Gewinnermittlung im Kontext von Personengesellschaften. Es wird dabei sowohl auf die Besonderheiten bei der Einkünftequalifikation als auch auf die Technik der 2-stufigen Einkünfteermittlung eingegangen. Es werden auch Spezialkonstellationen wie die stille Beteiligung oder die GmbH & Co. KG behandelt. Vertiefende Ausführungen zu Spezialproblemen der bereits komplizierten Materie Personengesellschaften werden im Vertiefungsmodul zur Einkommensteuer vorgenommen. © examio GmbH - 26.02.2024 - Erstellt für Matthias Merten Pritschow (Nur für den persönlichen Gebrauch) der Seite 49 von 131  EXPERTENTIPP Das Thema der Personengesellschaften ist komplex und spielt sowohl bei den Ertragsteuerklausuren als auch im Bilanzsteuerrecht aufgrund der besonderen Gewinnermittlung eine große Rolle. Sie sollten daher die Grundlagen zur Abgrenzung der verschiedenen Vermögenssphären sicher beherrschen! Es ist wichtig, dass Sie sich auch mit den Beziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschaftern gut auskennen, da beides häufig abgefragt wird und eine Fehleinschätzung zur falschen Würdigung der gesamten Aufgabe führen kann. 1.2.4.2 Wesen der PG, Abfärbetheorie und gewerbliche Prägung www.steuerkurse.de/go/8e70db3 Die Personengesellschaft ist aus Sicht der Einkommensteuer kein eigenständiges Steuersubjekt, sondern ein Subjekt der Einkünfteermittlung. Aus Sicht der Gewerbesteuer ist die Personengesellschaft hingegen ein eigenständiges Steuersubjekt. 1. Aus gesellschaftsrechtlicher Sicht liegt eine Personengesellschaft vor, wenn sich mehrere Personen zu einem gemeinsamen Zweck zusammenschließen. 2. Selbstorganschaft (die Gesellschafter sind vertretungsberechtigt) 3. Personengesellschaften sind keine juristischen Personen. 4. Der Bestand ist abhängig von den Mitgliedern. Nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG sind nur Personen