Hacienda Pública Española II: Apuntes IRPF - PDF

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS. 1. ASPECTOS GENERALES. El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, IRPF) es un tributo de carácter directo y de naturaleza personal, que grava la renta de las personas físicas, atendiendo a tres principios fundamentales:...

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS. 1. ASPECTOS GENERALES. El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, IRPF) es un tributo de carácter directo y de naturaleza personal, que grava la renta de las personas físicas, atendiendo a tres principios fundamentales: 1) Igualdad: pretende gravar de igual modo a aquellos contribuyentes que tengan las mismas circunstancias económicas, personales y familiares. 2) Generalidad: pretende que todos aquellos contribuyentes que obtengan rentas sean gravados por el impuesto. 3) Progresividad: a medida que se incrementa la base gravada, se incrementa más que proporcionalmente la cuota tributaria. En el IRPF también rige el principio de autoliquidación por parte del contribuyente, sin perjuicio de la posterior comprobación e investigación por parte de la Administración Tributaria. Respecto al objeto del impuesto, es la totalidad de la renta del contribuyente. El IRPF pretende gravar toda la renta del contribuyente, formada por los rendimientos del trabajo, los rendimientos del capital y los rendimientos de actividades económicas. También va a gravar las ganancias y pérdidas patrimoniales, así como las imputaciones de rentas que se establezcan por Ley. Otra de las características del IRPF es que se trata de un impuesto de carácter anual. Además, se establecen diferentes categorías de renta, y a cada una de ellas se le aplica una normativa específica. Una vez que están determinadas las rentas del contribuyente, el siguiente paso será la integración y compensación de dichas rentas para obtener la base imponible del impuesto. Hay una parte de la renta, el denominado “mínimo personal y familiar”, que no se somete a gravamen, quedando sometido a un “tipo cero”. De esta forma lo que se busca es que aquellos contribuyentes que tengan iguales circunstancias personales, familiares y laborales, obtengan el mismo ahorro fiscal. También se dice que el IRPF es un impuesto dual, puesto que establece dos categorías de renta claramente diferenciadas y con un tratamiento diferente: la BASE IMPONIBLE GENERAL y la BASE IMPONIBLE DEL AHORRO. La progresividad del impuesto descansa sobre la Base Imponible General. Lo que se hace es aplicar una tarifa con unos tipos crecientes a medida que aumenta la base liquidable del contribuyente. En los casos de tributación conjunta, para paliar los efectos que esta produce, el IRPF resuelve el problema aplicando en la base imponible unas reducciones específicas. El IRPF tiene un TRAMO ESTATAL y un TRAMO AUTONÓMICO. El tramo autonómico puede ser distinto en función de la Comunidad Autónoma de que se trate. En lo que respecta a la base imponible del ahorro, también se somete a unos tipos, pero estos son menos que los que gravan la base imponible general. El IRPF también es un impuesto parcialmente cedido a las Comunidades Autónomas, lo que ocasiona diferencias entre unas comunidades y otras. En esta materia hubo un cambio significativo con la Ley 1 22/2009, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía. Los cambios fundamentales fueron los siguientes: Incremento de la cesión parcial del impuesto a las CCAA (actualmente esta cesión es del 50%). Las CCAA tienen competencias normativas en materia de este impuesto y, por tanto, pueden regular una serie de aspectos del mismo: o El importe del mínimo personal y familiar aplicable para el cálculo del gravamen autonómico. Las CCAA pueden establecer incrementos o disminuciones en las cuantías correspondientes al mínimo del contribuyente y a los mínimos por descendientes, ascendientes y discapacidad, con el límite del 10% para cada una de las cuantías. o Cada Comunidad Autónoma puede elaborar su propia escala para aplicar a la base liquidable general, con una condición: la escala tiene que ser progresiva. En el caso de que una Comunidad Autónoma no elabore su propia escala de tipos, se aplicará la del Estado. o Respecto a las deducciones en la cuota íntegra autonómica, suelen ser por circunstancias personales y familiares, así como por subvenciones y ayudas públicas no exentas que se perciban de la Comunidad Autónoma. Dichas deducciones son siempre aplicables en la cuota autonómica. § 2. ÁMBITO DE APLICACIÓN (ARTS. 4 y 5 LIRPF). 2.1.1. 2.1 TERRITORIALIDAD. Como señala el artículo 4 LIRPF, este tributo se aplica en todo el territorio español, integrado por el territorio peninsular, las Islas Baleares, las Islas Canarias, Ceuta, Melilla y sus dependencias. Como sabemos, el territorio español está dividido en Comunidades Autónomas. Es preciso también hacer referencia a los regímenes tributarios forales de concierto (territorios históricos del País Vasco) y de convenio (la Comunidad Foral de Navarra). También hay que señalar que, aunque las Comunidades Autónomas tienen competencias normativas en determinados aspectos, la normativa estatal es la que sigue regulando la mayor parte de los aspectos del IRPF. Por otra parte, ante la posible existencia de situaciones de DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL, se exige que haya que condicionar todo lo anterior a lo dispuesto en los Tratados y Convenios Internacionales que pasan a formar parte del ordenamiento interno y prevalecen sobre este, y cuyo objetivo es eliminar la doble imposición. ¿Por qué se necesitan estos convenios internacionales? Con el desarrollo de las operaciones comerciales, culturales y financieras entre los Estados, cada vez más habituales, esto implica el tener que buscar una solución para evitar la doble imposición. Esto ocurre porque cada Estado es soberano para establecer su propia legislación fiscal. En términos generales, podemos decir que esta superposición de imposiciones puede provocar que una misma renta de una persona se vea gravada dos veces, en dos Estados diferentes. Esto provocaría un obstáculo para el progreso de las transacciones internacionales. ¿Cómo tratamos este problema en el IRPF? El IRPF somete a gravamen toda la renta obtenida por un contribuyente, con independencia de donde la obtenga. Entonces, una renta de origen extranjero, puede ser que ya haya pagado el impuesto correspondiente en el extranjero y al venir a España, puede darse el caso de que sea gravada de nuevo. De ahí surge la necesidad de clarificar la situación fiscal de estos contribuyentes para evitar las dobles imposiciones y no obstaculizar así las transacciones internacionales. 2 ¿Qué son los convenios? Son tratados internacionales que contienen una serie de medidas para evitar esta doble imposición. Forman parte del ordenamiento interno y sus disposiciones solo pueden ser derogadas, suspendidas o modificadas en la forma prevista en los propios tratados o de acuerdo con las normas generales del Derecho internacional. Estos convenios tienen primacía sobre el Derecho interno. ¿Con qué tipo de dobles imposiciones nos podemos encontrar? I. Doble imposición jurídica. Se produce como consecuencia del gravamen que sufre una misma renta de un mismo contribuyente en dos o más Estados. II. Doble imposición económica. Se produce cuando una misma renta es sometida a más de un gravamen diferente. ¿Qué soluciones se establecen para evitar las dobles imposiciones? Hay varias, pero nosotros nos vamos a ceñir a aquellas que se adoptan en los convenios internacionales en los que España forma parte: la exención y la imputación. a) El método de exención. En este método, el Estado de residencia renuncia a gravar la renta que se obtiene en el otro Estado. Por tanto, solo se tributa en el Estado en que se obtiene la renta. Existen dos tipos de exenciones: I. Exención simple. La renta obtenida no se tiene en cuenta en la base imponible del perceptor. II. Exención con progresividad. Las rentas no se integran en la base imponible del contribuyente, pero sí se computan para calcular el tipo medio efectivo de gravamen (TMEG) que se va a aplicar sobre las rentas que no estén exentas. a. b) El método de imputación. Este método también se conoce con el nombre de “crédito fiscal”. Consiste en incorporar en la base imponible del perceptor de la renta en el país donde tiene la residencia, las rentas obtenidas en el extranjero y por las que ya ha pagado en el otro país. De la cuota resultante, se deduce total o parcialmente el impuesto de la misma naturaleza que haya satisfecho en el otro Estado. Tenemos dos tipos de imputación: I. Imputación total o integral. En este caso se va a deducir la totalidad del impuesto satisfecho en el Estado en que se obtuvo la renta. II. Imputación parcial o limitada. En este caso, la deducción por el impuesto satisfecho en el extranjero tiene un límite máximo: el importe que por dichos rendimientos correspondería pagar en España si esas rentas se hubiesen obtenido en territorio español. Cabe destacar que lo importante es que cuando un contribuyente, por las circunstancias que sean, obtiene rentas en otro Estado, cada Estado es soberano para elaborar su propia normativa fiscal y, por lo tanto, en cada Estado hay que tributar por las rentas allí obtenidas. El problema surge cuando esas personas no son residentes en el lugar donde obtienen las rentas, sino en España, que es cuando se encuentran con una doble imposición. 2.2. ÁMBITO PERSONAL. El Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas grava la totalidad de la renta de aquellas personas (contribuyentes) que tiene su residencia habitual en España. 3 Esto será independiente de la nacionalidad de la persona física (pagador o contribuyente), también del lugar en el que se obtenga dicha renta. De esta forma podemos decir que son contribuyentes por el IRPF (art. 8 LIRPF): 1. Son contribuyentes por este impuesto: a. Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español. b. Las personas físicas que tuviesen su residencia habitual en el extranjero por alguna de las circunstancias previstas en el artículo 10 de esta Ley. 2. No perderán la condición de contribuyentes por este impuesto las personas físicas de nacionalidad española que acrediten su nueva residencia fiscal en un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Esta regla se aplicará en el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los cuatro períodos impositivos siguientes. 3. No tendrán la consideración de contribuyente las sociedades civiles no sujetas al Impuesto sobre Sociedades, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Las rentas correspondientes a las mismas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la Sección 2.ª del Título X de esta Ley. ¿Qué ocurre con aquellas rentas que se obtienen en territorio español que son obtenidas por personas físicas que no residen en territorio español? Estas tributan igual, pero no por el IRPF, sino por el Impuesto sobre la renta de no residentes (en adelante IRNR). Anteriormente sí que se tributaban en la IRPF, pero con la nueva ley los no residentes tributan por esta figura. La sujeción al IRNR se produce cuando suceden conjuntamente dos circunstancias: Que la persona no sea contribuyente del IRPF. Que las rentas susceptibles de ser gravadas estén sujetas a tributación según alguno de los criterios que se establecen en la legislación española. Por lo tanto tendrán que tributar por los rendimientos, ganancias patrimoniales, y por las imputaciones de renta que se hayan producido en territorio español, aunque estas personas no residan en territorio español. Esta obligación queda condicionada a dos circunstancias fundamentales: A la existencia o no de un establecimiento permanente, a través del cual, opera el sujeto pasivo del impuesto. Un establecimiento permanente es un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad (art. 5 del modelo convenio del OCDE: A efectos del presente Convenio, la expresión “establecimiento permanente” significa un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad). A los Tratados y Convenios internacionales que pasen a ser parte del ordenamiento interno, y se pasen a aplicar en España, prevaleciendo sobre el ordenamiento español. Volviendo al IRPF, debemos indicar que los criterios para que una persona tribute por esta figura, se basan en que la persona resida en nuestro país (residencia habitual). De esta forma debemos determinar que contribuyentes tienen su residencia habitual en el territorio español. Se entenderá, de acuerdo con el art. 9 LIRPF, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias (criterios de residencia): 4 Artículo 9. Contribuyentes que tienen su residencia habitual en territorio español. 1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias: a. Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural. Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas. b. Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél. 2. No se considerarán contribuyentes, a título de reciprocidad, los nacionales extranjeros que tengan su residencia habitual en España, cuando esta circunstancia fuera consecuencia de alguno de los supuestos establecidos en el apartado 1 del artículo 10 de esta Ley y no proceda la aplicación de normas específicas derivadas de los tratados internacionales en los que España sea parte. CASO PRÁCTICO: Este es un contribuyente que tiene nacionalidad inglesa, tiene su domicilio habitual en A Coruña, donde trabaja como economista para una sociedad. Supongamos que por motivos de trabajo se ha tenido que desplazar fuera, y estuvo en Venezuela, en EEUU y en Brasil. Supongamos que en EEUU y Venezuela estuvo 90 días (en cada sitio 90 días), y en Brasil 60 días. ¿Tiene su residencia habitual en España, es contribuyente en España por el IRPF? En España estuvo un total de 125 días (menos de 183 días) y en el resto de países estuvo menos de 183 días en el año natural. Respecto al principal centro de interés económico, en España está contratado por una sociedad que tiene su domicilio en A Coruña. Estas ausencias, las estancias fuera del país, se califican como esporádicas excepto que a persona hubiese acreditado la residencia fiscal en otro país, por ello las debemos considerar. Por otro lado la nacionalidad no se tiene en cuenta en este caso, no es relevante. Es contribuyente en España ya que radica aquí su centro de intereses económicos (residencia habitual en España). ¿Qué entendemos por ausencias esporádicas? La administración considera que es esporádica siempre y cuando la persona no tenga un certificado de residencia fiscal en otro país. 5 RESIDENCIA EN ESPAÑA SEGÚN LA COMUNIDAD AUTÓNOMA (LIRPF, ART. 72; LEY 22/2009 ART. 28) En cuanto a la residencia según la Comunidad Autónoma, tenemos que hacer una diferenciación en dos grupos: los que residen en el País Vasco o Navarra, y el resto de contribuyentes que viven en las demás Comunidades Autónomas. En el caso de País Vasco y Navarra van a tributar de acuerdo con la normativa foral, respetando las normas de armonización, siempre que permanezca más de 183 días del año natural. En lo que respeta a las demás Comunidades Autónomas se aplica la normativa estatal excepto en aquellas cuestiones cedidas a las CCAA teniendo en cuenta que, dependiendo del lugar donde tengan la residencia, pueden aplicar unas u otras competencias normativas. Criterios para determinar si una persona reside en una Comunidad Autónoma o en otra - Donde permanezcan más días durante el periodo impositivo teniendo en cuenta que se van a computar las ausencias esporádicas. Se presume, salvo prueba en contra, que tiene su residencia en aquella Comunidad Autónoma donde tenga su vivienda habitual. - En defecto de esta, vamos a considerar que tiene su residencia donde tenga su principal centro de intereses, es decir, en aquella CCAA donde obtenga la mayor parte de las siguientes rentas: o Rendimientos del trabajo: donde se encuentra situado su centro del trabajo. o Rendimientos del capital inmobiliario y ganancias de patrimonio: se consideran obtenidos en aquella CCAA donde se encuentre el bien inmueble que pueda generar ganancias o pérdidas patrimoniales en el caso de su venta. o Los rendimientos de actividades económicas: se entenderán obtenidos donde se encuentre el centro de gestión de las actividades. - En defecto de las anteriores, se acude a la última declaración de la renta y se observa la última residencia. - También debemos de tener en cuenta donde reside el núcleo familiar (donde resida el cónyuge no separado y los hijos menores de edad). Cambio ficticio de residencia El legislador crea una serie de mecanismos dirigidos a evitar posibles conductas de elusión fiscal. Si realmente se dan estas conductas se entiende que no hay cambio de residencia y se intuye que se hace con el objetivo de pagar menos a efectos del IRPF. Si una persona física que tiene su residencia en una CCAA se cambia a otra, tiene que cumplir las obligaciones tributarias de acuerdo con la normativa de la nueva CCAA. Se establece que no ha habido cambio de residencia cuando se dan las tres circunstancias siguientes, a menos que la residencia se mantenga en dicho territorio durante 3 años: - Que el año en que se produce el cambio, o en el siguiente, la base imponible del sujeto pasivo sea superior al menos en un 50% a la del año anterior al cambio. En el cálculo de la base imponible en tributación conjunta se tienen que aplicar las reglas de individualización de rentas. - Que cuando se produzca esta situación, la tributación efectiva por este impuesto sea menor a la que le hubiera correspondido en el lugar de residencia anterior. - Que en el año en que se produce el cambio o en el siguiente, el contribuyente vuelva a la CCAA en la que residía antes del cambio. 6 Si se dan estas circunstancias conjuntamente se entiende que el cambio de residencia no va a surtir efecto y el contribuyente tendrá que presentar una declaración complementaria pagando los intereses de demora correspondientes. Casos particulares de personas que NO residen en España pero que tributan. Diplomáticos y funcionarios (LIRPF, art. 10) Artículo 10. Contribuyentes que tienen su residencia habitual en territorio extranjero. 1. A los efectos de esta Ley, se considerarán contribuyentes las personas de nacionalidad española, su cónyuge no separado legalmente e hijos menores de edad que tuviesen su residencia habitual en el extranjero, por su condición de: a. Miembros de misiones diplomáticas españolas, comprendiendo tanto al jefe de la misión como a los miembros del personal diplomático, administrativo, técnico o de servicios de la misión. b. Miembros de las oficinas consulares españolas, comprendiendo tanto al jefe de éstas como al funcionario o personal de servicios a ellas adscritos, con excepción de los vicecónsules honorarios o agentes consulares honorarios y del personal dependiente de ellos. c. Titulares de cargo o empleo oficial del Estado español como miembros de las delegaciones y representaciones permanentes acreditadas ante organismos internacionales o que formen parte de delegaciones o misiones de observadores en el extranjero. d. Funcionarios en activo que ejerzan en el extranjero cargo o empleo oficial que no tenga carácter diplomático o consular. 2. No será de aplicación lo dispuesto en este artículo: a. Cuando las personas a que se refiere no sean funcionarios públicos en activo o titulares de cargo o empleo oficial y tuvieran su residencia habitual en el extranjero con anterioridad a la adquisición de cualquiera de las condiciones enumeradas en aquél. b. En el caso de los cónyuges no separados legalmente o hijos menores de edad, cuando tuvieran su residencia habitual en el extranjero con anterioridad a la adquisición por el cónyuge, el padre o la madre, de las condiciones enumeradas en el apartado 1 de este art. Explicación de Mila: Son contribuyentes del IRPF de nacionalidad española y además afectaría a su cónyuge no separado legalmente y a los hijos menores de edad que tengan su residencia habitual en el extranjero. Estaríamos hablando de los miembros de las misiones diplomáticas, miembros de oficinas consulares, aquellas personas que son titulares de cargo o empleo oficial representando al Estado español en el extranjero y por último, los funcionarios en activo que ejerzan su cargo fuera de nuestro país y que no tengan carácter diplomático ni consular. Estas personas siguen tributando en España pero hay excepciones: cuando la persona no es funcionaria pública en activo ni tampoco es titular de cargo o empleo oficial del Estado español y ya residía en el extranjero antes de acceder a cualquiera de las condiciones mencionadas anteriormente. Tampoco le afectará a su cónyuge ni a los hijos que ya residiesen en el extranjero antes de que su padre o madre accediera a los supuestos que acabamos de mencionar, por lo tanto, tampoco tienen que tributar en España. Los diplomáticos de otros países que residan en España (extranjeros residentes en nuestro país), a título de reciprocidad, no se consideran contribuyentes del IRPF pero ello no los excluye de su posible 7 tributación en el impuesto de los no residentes. Tampoco quedan excluidos de la eventual aplicación de las normas de doble imposición internacional, es decir, de los tratados que tiene España con otros países. En cuanto a los funcionarios de la UE que están trabajando en España, no se considera que tengan su residencia en España siempre que acrediten que tienen su residencia en otro país miembro antes de entrar a trabajar en la misma. Si no lo acreditan sí que serían contribuyentes del IRPF en nuestro país. Régimen especial de trabajadores desplazados a territorio español (LIPF, Art. 93 RIRPF, Art. 113 a 120) A los trabajadores desplazados a territorio español se les permite tributar por el IRPF o por el impuesto sobre la renta de los no residentes. Esto no es de forma ilimitada sino durante el periodo de tiempo en que cambian de residencia y durante los cinco periodos impositivos siguientes. Tienen que cumplir una serie de condiciones: - Que no hayan residido en España en los diez periodos impositivos anteriores a aquel en que se produjo el desplazamiento a nuestro país. - Que el desplazamiento a nuestro país se deba a alguna de las siguientes circunstancias: o Que sea consecuencia de la adquisición de la condición de administrador de una entidad en cuyo capital no participe (puede ser que participe en el capital pero hay una limitación y es que esta participación no determine la consideración de entidad vinculada, menos del 25%) o Que exista un contrato de trabajo, con excepción de la relación laboral especial de los deportistas profesionales - Que no obtengan rentas que se calificarían como obtenidas en nuestro país a través de un establecimiento permanente. Estas personas son contribuyentes del IRPF, pero si se cumplen estos requisitos, estas personas pueden optar por tributar en el IRPF o en el IRNR. 3. LAS BASES IMPONIBLES. El IRPF recoge los siguientes hechos imponibles: - Rendimientos del Trabajo Personal. - Rendimientos del Capital Mobiliario. - Rendimientos del Capital Inmobiliario. - Rendimientos de Actividades Económicas. - Ganancias y Pérdidas Patrimoniales. - Imputaciones de Rentas. Los hechos anteriores se configuran en dos tipos de bases imponibles. Una es la Base Imponible General (BIG), y la otra es la Base Imponible del Ahorro (BIA). Configuración de la Base General: La BIG recoge la compensación sin ningún tipo de limitación de los siguientes hechos: - Rendimientos del Trabajo - Rendimiento del Capital Inmobiliario - Rendimientos de Actividades Económicas 8  - Rendimientos del Capital Mobiliario del art. 25.41 LIRPF (derechos de imagen, royalties, etc.). - Imputaciones de Renta Además de los hechos anteriores, forman parte de la Base General las ganancias y pérdidas patrimoniales que no procedan de la transmisión de activos (por ejemplo ganancias en concursos), con el siguiente tratamiento: - Si el resultado de las ganancias y pérdidas es positivo se suma al resultado de los hechos anteriormente citados. - Si el resultado de las ganancias y pérdidas es negativo se podrá compensar como máximo en el 25% del resultado de los hechos anteriormente citados, siendo el resto compensable en los 4 ejercicios siguientes (es decir, que prescriben a los 4 años). Configuración de la Base del Ahorro: La BIA recoge: - Los Rendimientos del Capital Mobiliario, excepto los del artículo 25.4 LIRPF. - Las Ganancias y Pérdidas patrimoniales procedentes de las transmisiones de activos (por ejemplo la venta de una casa, acciones, etc.). Si los dos resultados son positivos se compensan sin limitación. Si los dos son negativos, la base será 0, quedando dichos resultados pendientes de compensar en los próximo 4 ejercicios. Si uno de los resultados es negativo y el otro es positivo, el saldo negativo se podrá compensar con el saldo positivo con el límite del 25%2 del positivo. EJERCICIO: Determina la base general y la base del ahorro, de este contribuyente que durante el ejercicio fiscal ha obtenido las siguientes rentas: - Rendimiento neto del trabajo: 20.000 - Rendimiento neto del capital mobiliario (art. 25.1): 1.000 - Rendimiento neto de actividades económicas: - 18.000 - Imputación de rentas inmobiliarias: 3.800 - Ganancia Patrimonial de venta de acciones: 16.000 - Pérdida Patrimonial de la venta de un fondo de inversión: 25.000 - Premio de Televisión: 2.500 - Pérdida Patrimonial del Incendio de Local Comercial: 8.000 1 Artículo 25. Rendimientos íntegros del capital mobiliario: 4. Otros rendimientos del capital mobiliario. Quedan incluidos en este apartado, entre otros, los siguientes rendimientos, dinerarios o en especie: a) Los procedentes de la propiedad intelectual cuando el contribuyente no sea el autor y los procedentes de la propiedad industrial que no se encuentre afecta a actividades económicas realizadas por el contribuyente. b) Los procedentes de la prestación de asistencia técnica, salvo que dicha prestación tenga lugar en el ámbito de una actividad económica. c) Los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarrendamiento percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas. d) Los procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la imagen o del consentimiento o autorización para su utilización, salvo que dicha cesión tenga lugar en el ámbito de una actividad económica. 2 Este porcentaje es el 15% en el 2016, y el del 20% en el 2017. A partir del 2018 se utilizará el 25%. 9 Base General: + rendimiento neto del trabajo: 20.000 + - rendimiento neto actividades económicas: (18.000) + imputación rentas: 3.800 = suma: 5.800 + - ganancias y pérdidas patrimoniales no procedentes de transmisiones: (5.500*) → (1.450) + premio TV: 2.500 - incendio local: 8.000 *Al ser negativo se podrá compensar como máximo el 25% de los hechos anteriores: 25% (5.800) = 1.450 Base Imponible General= 5.800 – 1.450 = 4.350 * De la pérdida están pendientes de compensar 4.050 €, que se podrán compensar en los 4 ejercicios siguientes. Si pasados 4 años no hemos conseguido compensar, se habrá perdido dicho derecho. Base del Ahorro: - Rendimientos de Capital Mobiliario (25.4): 1.000 - Ganancias y Pérdidas de Capital procedente de transmisiones: (9.000*) → (250) + venta acciones: 16.000 - venta fondo inversión: (25.000) *Máximo del 25% de los rendimientos de capital mobiliario: 25% de 1.000 = 250 _________________________________ Basa Imponible de Ahorro = 750 * De la pérdida patrimonial están pendientes de compensar 8.750 €, que se podrán compensar en los 4 ejercicios siguientes. Explicación Mila sobre la base imponible: Es la cuantificación monetaria del hecho imponible. Es decir, la obtención de renta durante el periodo impositivo por el contribuyente. Tenemos que seguir unos pasos. Tenemos que cuantificar y calificar las rentas según su origen. ¿Qué rentas tenemos? - Los rendimientos los vamos a calcular ingresos menos gastos. - Ganancias: se calculan como el valor de trasmisión menos de adquisición. - Imputaciones de rentas según los criterios establecidos por la Ley. 10 El siguiente paso importante para determinar la base imponible: aplicar las reducciones sobre el rendimiento integro o neto (según corresponda dependiendo de la clase de renta de que se trate). Posteriormente: Integrar y compensar entre si estas rentas, siempre según su origen. Una vez que las tenemos compensadas, obtendremos dos bases imponibles: la general, y la del ahorro. Recordemos que estas dos bases hacen que el IRPF sea un impuesto dual. 4. RENTAS EXENTAS. Mirar artículo 7 LIRPF. En este caso sí que hay hecho imponible pero por voluntad legal no nace la obligación tributaria, es decir, se considera que el contribuyente sí ha obtenido renta. Dentro de las rentas exentas podemos destacar las siguientes: - Premios: premios literarios, artísticos y científicos (tienen que cumplir una serie de requisitos: publicado en el BOE, obras que se realicen con anterioridad a la convocatoria del premio… etc.). Ejemplo: Premio Príncipe de Asturias. - Indemnizaciones exentas: o Laborales: § Despido o cese del trabajador: límite máximo de 180.000 euros. Quedarían excluidos a efectos de la exención de las indemnizaciones cuando los despidos o ceses hayan sido por acuerdo entre las partes. § Por traslado: tiene que haber un cambio de residencia, sólo cubren ciertos gastos como la manutención, traslado (no sólo del propio trabajador sino también de sus familiares) y el traslado del mobiliario (mudanza). § Fallecimiento. § Desempleo, sólo hay un caso, en la modalidad de pago único. § Trabajos realizados en el extranjero, con un límite de 60.100 euros al año y hace referencia a los rendimientos del trabajo que una persona puede obtener en el extranjero siempre que se cumplan unos requisitos: Que esta persona preste su trabajo para una empresa o entidad no residente en España, también puede ser un establecimiento permanente pero sin residencia en España. Que en este país donde el contribuyente presta sus servicios de trabajo exista un impuesto similar al IRPF. Que el país no sea un paraíso fiscal. La norma considera que si España tiene suscrito un convenio de doble imposición con ese país ya queda claro que no es un paraíso fiscal y la persona puede beneficiarse de la exención hasta el límite permitido. § Incapacidad permanente. o No laborales § Actos de terrorismo y las pensiones derivadas de medallas y condecoraciones concebidas por actos de terrorismo. § Ayudas a afectados por el SIDA. § Ayudas a personas con hepatitis C. § Pensiones consecuencia de la guerra civil. 11  § Daños personales. Están exentas solamente los siguientes casos: Consecuencia de responsabilidad civil. Aquellas que se deriven de contratos de seguros de accidente salvo que las primas pagadas por estos seguros hayan sido gasto deducible o hayan reducido la base imponible del impuesto. § Participación en misiones internacionales de paz. § Prestaciones por entierro o sepelio. § Prestaciones por privación de libertad, hace referencia a la Ley de Amnistía. - Otras exenciones o Becas: becas públicas procedentes de entidades sin fines de lucro. o Anualidades por alimentos. Se refiere a las anualidades percibidas por los hijos por parte de sus padres en virtud de una decisión judicial, donde el que realmente tributa es el pagador (padre o madre) porque no se les permite reducir estas anualidades en la base imponible. Lo que sí se permite es que cuando estas anualidades sean menores a la Base liquidable General, será aplicar la tarifa por separado: las anualidades por un lado y la base liquidable general por otro. Siempre y cuando no tengan derecho a la aplicación del mínimo por descendientes. Por tanto, el que se beneficia de la exención es el hijo, que no tendrán que incluir la anualidad en su declaración de la renta si tienen que hacerla. o Ayudas a deportistas, hasta un límite máximo de 60.100 euros. o Exenciones de determinadas Ganancias Patrimonio. Hay ganancias patrimoniales exentas como: § Las donaciones a ciertas entidades sin ánimo de lucro. § La transmisión de la vivienda habitual por mayores de 65 años o por aquellas personas que tengan gran dependencia severa o gran dependencia. § La dación de pago. § El pago sobre del impuesto sobre la renta con bienes del Patrimonio Histórico Español (la finalidad es pagar la deuda tributaria). o Acogimiento: de niños, personas mayores, discapacitadas… o Funcionarios de la ONU. Más rentas exentas que NO mencionó en clase: - Las pensiones por inutilidad o incapacidad permanente del régimen de clases pasivas, siempre que la lesión o enfermedad que hubiera sido causa de aquéllas inhabilitara por completo al perceptor de la pensión para toda profesión u oficio. - Las prestaciones públicas por nacimiento, parto o adopción múltiple, adopción, hijos a cargo y orfandad. También estarán exentas las prestaciones públicas por maternidad percibidas de las Comunidades Autónomas o entidades locales. - Estarán exentas las ayudas económicas otorgadas por instituciones públicas a personas con discapacidad con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por ciento o mayores de 65 años para financiar su estancia en residencias o centros de día, siempre que el resto de sus rentas no excedan del doble del indicador público de renta de efectos múltiples. § Las indemnizaciones satisfechas por las Administraciones públicas por daños personales como consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos. 12  5. RENTAS NO SUJETAS: Quedan excluidas del hecho imponible. Tenemos una serie de rentas no sujetas: - Sujetas al ISD. o Ganancias o pérdidas patrimoniales en los siguientes casos: o En la reducciones de capital. o Transmisiones lucrativas por causas de muerte del contribuyente o En determinadas transmisiones lucrativas de empresas familiares. o En la extinción del régimen económico matrimonial de separación de bienes. - Pérdidas patrimoniales siguientes: o Las no justificadas. o Las debidas al consumo. o Las debidas a transmisiones lucrativas inter vivos o a liberalidades. o Ciertas pérdidas en el juego. o Las que se derivan de la transmisión de elementos patrimoniales cuando se vuelvan a adquirir dentro del año siguiente. - Las cantidades percibidas como consecuencia de la disposición de la vivienda habitual por mayores de 65 años y por las personas con dependencia severa o gran dependencia. 6. RÉGIMEN DE ATRIBUCIÓN DE RENTAS. Hay ciertas entidades que no son contribuyentes del IS ni del IRPF, ¿cómo tributarán cuando tengas rentas? Se le atribuyen a sus miembros las rentas en su correspondiente base imponible del impuesto. ¿Qué entidades están sometidas al régimen e atribución de rentas? - Sociedades civiles que no tengas personalidad jurídica, o puede ser que tengan personalidad jurídica, pero no objeto mercantil. - Herencias yacentes. - Comunidades de bienes. - Aquellas entidades, que carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible e imposición. - Aquellas entidades, que estén constituidas en el extranjero, pero que tengan una naturaleza jurídica similar o idéntica a las constituidas con arreglo a la norma española. § ¿Qué tienen en común todas estas entidades? La ausencia de personalidad jurídica, excepto en el caso de las sociedades civiles. Hay algunas excepciones, es decir, algunas entidades que no tienen personalidad jurídica y estarán sometidas al IS: fondos de pensiones, fondos de capital riesgo, UTE, fondos de inversión mobiliarios e inmobiliarios. Las Entidades Agrarias de Transformación siempre van a tributar por el IS. A la hora de atribuir las rentas, la AT siempre intentará respetar las normas que se hayan establecido, pero lo que sucede es que si no le consta de manera fehaciente a la AT cuál va a ser el criterio de atribución, lo que hará será repartir a partes iguales las rentas a cada uno de los componentes. ¿Qué naturaleza tienen las rentas? La misma que la fuente o actividad de la cual procedan. 13 ¿Cuándo se atribuyen? En el ejercicio en el que la entidad ha obtenido las rentas. ¿Cómo se calculan? - Se determinan en la sede de la entidad. - Las normas que se llevan a cabo son las del IS. - Norma anti-fraude à para evitar el vencimiento de las bases imponibles en ejercicios anteriores. Esta norma opera de la siguiente manera: o Aquellas rentas negativas obtenidas en el extranjero, según la normativa de IRPF, y obtenidas en un país con le cual España no tiene un convenio para evitar la doble imposición, con cláusula de intercambio de información o Tienen que proceder de la misma fuente de renta. o Que no excedan de las rentas positivas. Lo que estamos evitando es traer rentas de un país que no tiene convenio con España, y de esta forma no reducir las bases imponibles de fuente interna. Ejemplo: una entidad en régimen de atribución de rentas ha obtenido en un país con el cual España no tiene suscrito un convenio de doble imposición las siguientes rentas: En el ejercicio de 2016, una renta negativa de 10.000 €. En el ejercicio de 2017, una renta positiva de 8.000€. En el ejercicio de 2018, una renta positiva de 3.000€, y negativa de 1.000€. En 2016 no puede compensar nada. Tiene 10.000 pendientes. En 2017, compensa 8.000 € (quedan 2.000 pendientes). Queda una base imponible de cero. En 2018, compensa los 2.000 que quedan pendientes del ejercicio anterior y los 1000 de ese ejercicio., quedaría una base imponible de 0. Obligaciones y deberes tributarios. (LIRPF art. 99.2; RIRPF art. 68.8, 76.1 y 112) Si desarrollan actividades económicas, tienen que llevar libros obligatorios acorde a la naturaleza de la actividad económica que lleven a cabo. Obligaciones de información (LIPRF 90; RIRPF art. 70 OM EHA/3062/2010) Entidades que tengan renta superior a 3000 o que tengan actividades económicas, tienen que informar a la administración de que lo va a atribuir a cada uno de sus socios, se suele hacer durante febrero. 7. TRIBUTACIÓN FAMILIAR. (LIRPF art.82). ¿Qué es la unidad familiar? La ley de impuesto lo que hace es delimitar un grupo de personas, que como veremos están unidos por un vínculo de parentesco, y si opta por este tipo de tributación, van a tributar por todas las rentas obtenidas en el período impositivo. ¿Quiénes integran la unidad familiar? Tenemos dos modalidades: 14  La biparental: formada por ambos cónyuges, no separados legalmente y los hijos menores de edad, salvo aquellos que con consentimiento de los padres vivan independientemente de ellos. También estarían aquellos hijos mayores de edad incapacitados, con patria potestad prorrogada o rehabilitada. Monoparental: formada por uno de los cónyuges. Sería igual que en la biparental, pero con la diferencia de que en esta sólo se incluye a uno de los progenitores. Reglas comunes: Nadie puede pertenecer simultáneamente a dos unidades familiares. Las circunstancias que han de tenerse en cuenta para determinar quien ha de pertenecer a la unidad familiar son las circunstancias que existan cuando se devenga el impuesto, a 31 de diciembre de cada año. Opción de la tributación conjunta: Siempre que todos sus miembros sean contribuyentes de IRPF, esta opción no vincula para periodos impositivos sucesivos. Bastaría con que uno opte por tributar de manera individual para que no se pueda llevar a cabo la tributación conjunta. Una vez que se ha ejercitado esta opción solo puede ser cambiada si no ha finalizado en plazo reglamentario para presentar la declaración. Reglas generales (LIRPF art. 84) Acumulación de rentas: todos los miembros de la unidad familiar, van a cumular las rentas que obtengan en el período impositivo. Responsabilidad solidaria: todos y cada uno de los miembros de la unidad familiar quedan obligados al pago de la deuda tributaria. Compensación de partidas negativas: en la tributación conjunta se permite compensar las partidas negativas, independientemente de que el año que se creasen las partidas negativas se tributase de manera conjunta o de manera individual. En la individual solo podrá compensar esa misma persona que ha generado la renta. Reglas especiales: Reducciones en la base imponible: limite máximo se aplica individualmente en cada un de los miembros. Mínimo personal y familiar: 5.550 €, puede variarse para el cálculo del gravamen autonómico, dependiendo de las CCAA. Reducción especial en la base imponible: son 3.400€ (biparental), 2.150€ (monoparental). En la modalidad monoparental no se puede aplicar si esta persona si convive con el padre o la madre de alguno de sus hijos. ¿Qué ocurre cuando los contribuyentes integrantes en una unidad familiar, residen en CCAA distintas? ¿A qué comunidad autónoma se le cede la recaudación? Es importante determinarlo ya que, como sabemos, es un impuesto parcialmente cedido. Se le cederá la recaudación a la CCAA que tenga su residencia habitual el contribuyente con una mayor base liquidable. Si una de las comunidades es de régimen foral, se sigue exactamente el mismo criterio. 15 Tributación individual: Si las personas que integran la unidad familiar deciden tributar de manera individual, ¿qué sucede? Desde el punto de vista civil hay una serie de rentas que pertenecen a los dos cónyuges, pero como van a tributar de manera individual hay que seguir unas normas de individualización de rentas (rendimientos íntegros, ingresos, gastos deducciones…) y sobre la responsabilidad de la deuda tributaria. Ahora, cada uno tiene que tributar por las rentas que ha obtenido durante el periodo impositivo. Vamos a ver qué criterios sigue el IRPF para realizar la individualización de las rentas: siempre la renta se entenderá obtenida por el contribuyente en función al origen o la fuente de la misma, cualquiera que sea el régimen económico-matrimonial. Los principales criterios de individualización: - Rendimientos del trabajo: A quienes hayan generado el derecho a su percepción. Sin embargo, en el caso de las pensiones y haberes pasivos se va a atribuir a las PF en cuyo favor estén reconocidas. - Rendimientos del capital: se atribuyen a los contribuyentes que sean titulares de los elementos patrimoniales (bienes o derechos) de los que provengan estos rendimientos. Y se va a hacer según las normas sobre titularidad jurídica que correspondan en cada caso, según las pruebas que aporte el contribuyente y según las pruebas que de alguna forma descubra la administración. Si estamos en separación de bienes el criterio de atribución será el de la pura titularidad. Si estamos en gananciales la renta que generen los bienes adquiridos después del matrimonio fiscalmente se va a atribuir a la mitad, salvo que se justifique otra cuota de participación (pero lo más normal es 50%). En cambio, serán bienes privativos todos aquellos que se adquieran antes del matrimonio o que se reciban por herencia o donación (así que la renta de estos es del titular). Puede ser que no resulte claramente atribuida la titularidad, por lo que la administración tiene derecho a considerar a quien figure en un registro fiscal o en algún otro registro público. - Rendimiento de actividades económicas: Se consideran obtenidos por aquellos que realicen lo que es una actividad económica. Es decir, el que realice de manera habitual, personal y directa la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos que estén afectos a la actividad. Esta persona normalmente, salvo prueba en contra, es el titular de la actividad; por lo que se le atribuirán a quien figure como titular. - Ganancias de patrimonio: Seguimos el mismo criterio anterior. A quien figure como titular de los bienes o derechos que producen una ganancia o una pérdida patrimonial que estaría modificando su patrimonio. Diversos aspectos a considerar: o Sin embargo hay que hablar de las ganancias patrimoniales no justificadas (aquellos bienes y derechos cuya tenencia o adquisición no se corresponde con lo declarado por el contribuyente –es decir se descubre una serie de bienes que por lo que sea no figuran-), que se van a atribuir en función de la titularidad de los bienes en donde esta ganancia se manifieste. 16  o Las adquisiciones de bienes o derechos que no se deriven de una transmisión previa: en este caso, se considera que estas ganancias corresponden a la persona que haya generado el derecho a su obtención o que, simplemente, las haya ganado. Estos son los principales criterios de individualización de rentas. 8. MÉTODOS DE DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE: Artículo 16. Métodos de determinación de la base imponible. 1. La cuantía de los distintos componentes de la base imponible se determinará con carácter general por el método de estimación directa. 2. La determinación de los rendimientos de actividades económicas se llevará a cabo en los términos previstos en el artículo 28 de esta Ley a través de los siguientes métodos: a. Estimación directa, que se aplicará como método general, y que admitirá dos modalidades, la normal y la simplificada. b. Estimación objetiva de rendimientos para determinadas actividades económicas, en los términos que reglamentariamente se establezcan. 3. El método de estimación indirecta se aplicará de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. En la estimación indirecta de los rendimientos procedentes de actividades económicas se tendrán en cuenta, preferentemente, los signos, índices o módulos establecidos para la estimación objetiva, cuando se trate de contribuyentes que hayan renunciado a este último método de determinación de la base imponible. Dicho esto, podemos pasar a hablar de los distintos métodos de los que disponemos para calcular la base imponible del impuesto. - ESTIMACIÓN DIRECTA (art. 16.1 y 2.a, RIRPF art. 27 y ss.; LGT art 51): En primer lugar está la estimación directa, que es el método general. Se basa en la propia declaración del contribuyente y en las anotaciones que anote este contribuyente en los libros y registros oficiales (que van a ser comprobados por la administración). Es decir, se basa en determinar los rendimientos con documentos justificativos. No de forma objetiva. Dentro de la estimación directa, nos vamos a encontrar (dentro de las actividades económicas) con dos modalidades: o Normal. o Simplificada. - ESTIMACIÓN OBJETIVA (art. 16.1 y 2.a, RIRPF art. 32 y ss. LGT art. 52): La estimación objetiva es un método que solo se aplica en el IRPF. Es un método opcional por parte del contribuyente, que si quiere puede negociar y calcular sus rendimientos por este método. Se aplica sobre todo a profesionales y empresarios de pequeña cuantía. La diferencia fundamental con la anterior es la simplificación de las obligaciones contables y registrales, y también que a la hora de calcular el rendimiento neto se siguen los índices, signos y módulos (no ingresos – gastos deducibles, como en estimación directa). Lo que está claro es que es un método que solo se aplica en el IRPF. 17 - ESTIMACIÓN INDIRECTA (LIRPF ART. 16.3, LGT ART. 53 y 158): La estimación indirecta se aplica de forma subsidiaria. En este caso se aplica a todos los impuestos del sistema fiscal. ¿Cuándo tenemos que recurrir a él? Cuando la administración no puede conocer los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles. Esto ocurre cuando se dan alguna de las siguientes circunstancias: o Que el contribuyente no haya presentado su declaración. o Que la haya presentado pero sea incompleta o inexacta. o Que existe resistencia, obstrucción, excusa o negativa a la actuación inspectora. o Que el contribuyente incumpla sus obligaciones contables o registrales. o Que se haya producido la destrucción o desaparición, aunque sea por causas de fuerza mayor, de los libros y registros contables. O puede ser que no desaparezcan los libros pero si los justificantes de las operaciones que aparecen en éstos. 9. PERÍODOS: Art. 12 y 13 LIRPF: periodo impositivo (año natural), y periodo de devengo. Artículo 12. Regla general. 1. El período impositivo será el año natural. 2. El Impuesto se devengará el 31 de diciembre de cada año, sin perjuicio de lo establecido en el artículo siguiente. Artículo 13. Período impositivo inferior al año natural. 1. El período impositivo será inferior al año natural cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente en un día distinto al 31 de diciembre. 2. En tal supuesto el período impositivo terminará y se devengará el impuesto en la fecha del fallecimiento. Imputación temporal (LIRPF artículo 14 redacción L 26/2014 RIRPF artículo 14): Vamos a hablar ahora de los elementos temporales del impuesto: Primero, vamos a empezar con el periodo impositivo. Es el año natural. Es decir, comienza el 1 de enero y finaliza el 31 de diciembre de cada año. Sólo hay un caso en el que el periodo impositivo es inferior al año natural, que es cuando se produce el fallecimiento del contribuyente en un día distinto al 31 de diciembre. El devengo: ¿Cuándo se produce el devengo del impuesto? El 31 de diciembre de cada año, a excepción del caso del fallecimiento del contribuyente. En ese caso se devengará el día del fallecimiento del contribuyente. ¿Cómo va a tributar la unidad familiar cuando se produce el fallecimiento del contribuyente? Hay dos opciones: - Que todos tributen de forma individual. - Que tribute de forma individual el fallecido y de forma conjunta el resto de los miembros de la unidad familiar (es decir, es una excepción a la norma de la tributación conjunta). 18 Efectos de que el periodo impositivo sea inferior al año natural. - Las reducciones sobre rendimiento neto de trabajo personal, y las cuantías que dan derecho a reducciones se van a aplicar en toda su cuantía. - Igual ocurre con las reducciones (aportaciones externas de pensiones, sistemas de previsión social…) en la base imponible del impuesto. - Igual ocurre con el mínimo personal y familiar. Se aplican las cuantías sin prorratear. - El caso de las imputaciones de rentas inmobiliarias. ¿Cuándo se produce una imputación de renta? Cuando no es la vivienda habitual, ni un bien alquilado… En este caso tiene que tributar por el bien (la razón es que estas personas manifiestan una capacidad económica mayor que aquellas que no lo tienen). El caso general es que va a tributar por el 2% del valor catastral del impuesto, pero en este caso sí que lo prorratearemos. Principales reglas de imputación temporal: A qué periodo impositivo vamos a aplicar esas rentas, qué criterios se siguen… - Rendimientos del trabajo y capital. Se imputan en el periodo que sean exigibles para su perceptor. - Rendimientos de actividades económicas: Conforme a la normativa del impuesto sobre sociedades. En algunos momentos puntuales se sigue el criterio de caja. - Ganancias y pérdidas patrimoniales: en el periodo en el que haya tenido lugar la alteración patrimonial. Reglas especiales de imputaciones temporales: - Casos pendientes de resolución judicial: esto hace referencia a que puede ser que este pendiente de resolución el derecho a recibir una renta o la cuantía de la renta. ¿A qué periodo impositivo se va a imputar? Cuando la resolución judicial sea firme. - Atrasos. Aquellos rendimientos del trabajo que se perciban en otros periodos impositivos distintos a aquellos en los que fueron exigibles y por causas justificadas no imputables al contribuyente. Se declararan en el periodo impositivo en el que se perciban esas rentas, pero se van a imputar al periodo de exigibilidad. Se va a aplicar la normativa que estaría en vigor en el periodo de exigibilidad. ¿Qué tiene que hacer el contribuyente? Presentar la complementaria, desde el momento en el que la cobra hasta el final del periodo para presentar. No se le va a imputar ninguna demora. Lo que sí que tiene que hacer al presentar la complementaria, es seguir el mismo criterio que lo había hecho ese año: de forma conjunta o de forma individual. EJEMPLO: Es un contribuyente que en el ejercicio 2012 presenta la siguiente declaración (o sea que corresponde a 2011). Base imponible: 24.000 euros. Mínimo personal: 5.151. Cuota íntegra: 4.706,36 euros. Deducciones: 380 euros. Cuota líquida: 4.326,36 euros. Retenciones: 2.980 euros. Tiene que ingresar (cuota íntegra menos retenciones): 1.346,36 En el año 2017 esta persona continúa trabajando en la misma empresa, y percibe unos atrasos correspondientes al 2011 que ascienden a 2.400 euros, con una retención de 360 euros. Hay que aplicar la normativa de 2011. La tarifa en vigor en 2011. La cuota íntegra del 2011 5.371,16. 19 5371,16-380=4.991,16 4.991,16-2.980-360=1.651,16 1.651,16-1.346,36=304,8. Es lo que debe ingresar en la declaración de renta por estas rentas que percibió en un periodo impositivo diferente al de exigibilidad. - Operaciones a plazo o con precio aplazado. - Ayudas públicas. - Diferencias de cambio de moneda. - Rentas estimadas. - Transparencia fiscal internacional. En el periodo impositivo en el que la sociedad concluya su ejercicio social. - Cambio de residencia. Sólo si se va a un país de la UE. - Fallecimiento. - Ayudas por vivienda. - Ayudas a titulares de bienes del patrimonio histórico español. - Perdidas por créditos incobrables. - Derechos de autor y de imagen. 20  1) RENDIMIENTOS DEL TRABAJO: ART. 17 Y SS. b. El art.17 LIRPF establece que se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas. A. Los Rendimientos Íntegros del Trabajo (el importe bruto, se le restan los gastos deducibles para obtener el Rendimiento Neto) pueden ser dinerarios o en especie. Son Rendimientos dinerarios Estos Mila los clasifica como rendimientos del trabajo “por su naturaleza”: 1. Sueldos brutos. Incluyendo los salarios de tramitación (aquellos salarios que abona el empresario por cada día que el trabajador se encuentre desempleado como consecuencia del despido injustificado o nulo). 2. Remuneraciones en concepto de gastos de representación. 3. Pensiones de la Seguridad Social excepto las exentas por incapacidad absoluta permanente o gran invalidez. 4. Charlas, cursos, coloquios y conferencias. 5. Pensiones compensatorias del ex-cónyuge. 6. Dietas de viaje no exentas (art. 9 del Reglamento IRPF): están exentos de tributación los siguientes conceptos e importes: a) Locomoción: exento el importe justificado en transporte público, y 0,19 € por Km recorrido, en transporte privado. b) Estancia: exento el importe justificado. c) Peaje y Parking: justificadamente d) Manutención: no precisa justificación, está exento por ley – por gastos en municipios distintos del de trabajo y de residencia habitual del trabajador (sin límite en gastos de estancia, existen unos límites en el caso de manutención, mayores en caso de desplazamiento al extranjero, no es necesario memorizarlos) – , sus importes son los siguientes: ESPAÑA EXTRANJERO SIN PERNOCTA 26,67 euros/día 48,08 euros/día CON PERNOCTA 53,34 euros/día 91,35 euros/día Se declarará la cuenta restante, por ejemplo si una empresa me da 60 € para comer en España sin pernocta tendré que declarar la diferencia entre los 60 € y los 26,67. Si el desplazamiento se produce por un periodo de tiempo superior a 9 meses no será de aplicación esta exención. Régimen de excesos: cuando un funcionario público o trabajador sea destinado al extranjero por un periodo superior a 9 meses al año y perciba un salario superior al que percibiría en España, como compensación por su destino en el extranjero, este exceso de retribución tendrá la consideración de dieta exenta de tributación. No obstante, esta exención no es compatible con la exención del art.7.p LIRPF, que permite no tributar los primeros 60.100€ percibidos en un país extranjero con un impuesto de la renta de naturaleza idéntica o análoga al IRPF. 21  7. Prestaciones por desempleo (paro): se puede cobrar mensualmente o de forma única. Si se percibe en forma de renta (mensualmente) es rendimiento el importe del año. Si se recibe en la modalidad de pago único, el importe está exento, siempre que el sujeto pasivo se incorpore a una cooperativa de trabajo o se establezca como autónomo, y mantenga la actividad durante al menos 5 años. 8. Indemnizaciones por despido: es renta la cuantía no exenta siendo esta la cantidad obligatoria según el estatuto del trabajador hasta un máximo de 180.000€. Del importe no exento sólo se tributa en el 70%, ya que los rendimientos no recurrentes o irregulares que hayan sido generados en un período superior a dos años tienen una reducción del 30%. (art. 18 LIRPF). No hay exención si el despido es de mutuo acuerdo o pactado (pero sí reducción). 9. Otros, como premios, indemnizaciones, ayudas públicas y subsidios, propinas, gratificaciones por prestaciones religiosas (lo cobrado por el cura por dar una misa), etc. 1 Artículo 53. Método de estimación indirecta: 1. El método de estimación indirecta se aplicará cuando la Administración tributaria no pueda disponer de los datos necesarios para la determinación completa de la base imponible como consecuencia de alguna de las siguientes circunstancias: a) Falta de presentación de declaraciones o presentación de declaraciones incompletas o inexactas. b) Resistencia, obstrucción, excusa o negativa a la actuación inspectora c) Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales. d) Desaparición o destrucción, aun por causa de fuerza mayor, de los libros y registros contables o de los justificantes de las operaciones anotadas en los mismos. 10. Indemnizaciones por lesiones siempre que no sean invalidantes o por el uso de servicios públicos. 11. Bonus: gratificaciones por la fidelidad al puesto de trabajo. Si se ha generado en un período superior a 2 años se reduce en un 30%. (Esto no está en la ley pero Mila lo puede poner en práctica. Bonus por permanencia en la empresa, ella le llama “fidelización al puesto de trabajo”). Por imperativo legal” según Mila: 1. Todas las prestaciones de planes de pensiones, de viudedad, orfandad, de diversos tipos de seguro, etc. (vid. art.17.2.a LIRPF). 2. Las retribuciones de los cargos públicos (Parlamentarios, alcaldes, etc.). 3. Los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares. 4. Las pensiones de alimentos a favor del cónyuge y los derechos de alimentos, con la excepción del art.7 (las recibidas por los hijos en virtud de sentencia judicial tienen la consideración de rentas exentas). 5. Las becas no exentas. 6. Las retribuciones de los miembros de los consejos de administración. 7. Los rendimientos derivados de los derechos de autor. Cabe destacar que éstos también pueden tener la consideración de: a) Rendimientos de actividades económicas: cuando exista una ordenación por cuenta propia de medios para obtener un beneficio de su explotación. b) Rendimientos del capital mobiliario: cuando el perceptor de los derechos no sea el autor de la obra explotada (ej: un heredero). Rentas en especie: Están reguladas en los artículos 42 y 43 LIRPF. El art. 42 LIRPF establece que “constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda. 22 Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria”. Es importante destacar que si el trabajador utiliza un bien o servicio de la empresa para realizar trabajos de la empresa (ej. un coche cedido a un comercial para que realice sus visitas) no tendrá la consideración de rendimiento del trabajo en especie, pero si utiliza este bien o servicio con fines particulares o fuera del horario de trabajo sí deberá tributar como renta en especie (ej. utilizar el coche el fin de semana). No tienen la consideración de rentas en especie: - Las cantidades destinadas a la actualización, capacitación o reciclaje del personal, cuando sean exigidos por las características de su puesto de trabajo. - Las primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro de accidente laboral o de responsabilidad civil del trabajador. - Los gastos de enseñanza excepto la universidad que la empresa paga a los hijos del trabajador/trabajadora (esta es de Victoria, Mila no la menciona). Están exentos los siguientes rendimientos del trabajo en especie: - Los productos a precios rebajados o gratuitos en comedores o cantinas de la empresa. - Servicios sociales y culturales, tales como guarderías para los hijos de los empleados. - Primas de seguros privados de enfermedad (según victoria lo de enfermedad) para el trabajador, su cónyuge y descendiente, con el límite de 500€ por persona o 1.500€ en caso de discapacidad. - Prestación de servicios de enseñanza (no incluida la universitaria) de los hijos de los trabajadores. - Servicio de transporte público de los trabajadores entre su residencia y el lugar de trabajo, con el límite de 1.500€. - Entrega de acciones, a precio rebajado o gratuita, de la empresa o otra del grupo, con el límite de 12.000€, siempre que la oferta se realice en las mismas condiciones para todos los trabajadores. (Estas serían básicamente para la práctica). Valoración de las rentas en especie: Existen tres criterios de valoración de rentas en especie, recogidos en el art. 43 LIRPF y 47 y 48 RIRPF: - Valoración objetiva: la ley recoge en un númerus clausus cómo deben valorarse determinadas retribuciones: o Utilización de vivienda propiedad del pagador. o Entrega de vehículo: el coste de adquisición para el pagador. o Uso de vehículo. o Préstamos con tipo de interés inferior al tipo legal del dinero: la diferencia en interés pagado y el interés legal del dinero en ese periodo. o Manutención, hospedaje, viajes, seguros y estudios: coste para el pagador (incluidos los tributos). o Contribuciones empresariales a sistemas de previsión social, planes de pensiones y similares: por el importe satisfecho o Derechos económicos especiales que se reservan los fundadores de una sociedad, como remuneración de servicios personales, cuando consistan en una participación en dividendos: se valorarán, como mínimo, por el 35% del valor equivalente de capital social que permita la misma participación en los beneficios que la reconocida a los citados derechos. 23  Cabe destacar que la constitución del derecho económico especial tiene la calificación de rendimiento del trabajo, pero la renta en forma de dividendos percibida en los ejercicios posteriores será calificada como rendimiento del capital mobiliario. - Precio de oferta al público: cuando la empresa entregue al trabajador bienes o servicios elaborados por la misma, la cuantía de la renta en especie será la diferencia entre el valor de oferta al público y el de oferta al empleado. Y, de aplicarse la valoración objetiva, en este caso, la valoración resultante con aquel método no podrá ser inferior al precio de oferta al público del producto por parte de la empresa. - Valor de mercado: se utilizará este criterio subsidiariamente, cuando no sea de aplicación ninguno de los anteriores. Además, la D.A.2ª RIRPF permite la posibilidad de la realización de acuerdos previos de valoración. Lo que quiere decir que aquellas personas obligadas a realizar pagos a cuenta como consecuencia de los rendimientos del trabajo en especie que satisfagan podrán pedir a la Administración Tributaria la valoración de dichas rentas, a los efectos exclusivos de determinar la cuantía del ingreso a cuenta correspondiente. Como norma general, se valoran por el coste para el pagador o valor de mercado. Particularidades: 1. Vehículo: tres posibilidades: a. Entrega, es decir, que os lo hayan regalado: se valora por el precio o por el coste total para el pagador. b. Uso (favorito de Mila): se considera renta el 20% anual de bien, el precio de adquisición del vehículo, si es de la empresa, o bien, el valor de mercado, si no es de la empresa, multiplicado por el % de uso privado. i. Si el vehículo es de eficiencia energética la valoración anterior se reduce en un 30%. ii. Del coste de combustible en relación a dicho vehículo es también renta la parte proporcional al uso privado. iii. El seguro del coche no será renta en especie, porque la empresa lo tiene que pagar tanto si se usa como si no. c. Uso con posterior entrega: es renta el valor del vehículo reducida en las valoraciones que tuvieron lugar los años de uso. (nos diría el año en el que estamos, el valor del coche hoy; este es el que menos le gusta). 2. Préstamos a tipo de interés cero o tipo de interés inferior al del mercado. Es renta la diferencia entre el interés legal del dinero y el interés realmente satisfecho. 3. Vivienda: hay que hacer una distinción: a. Vivienda propiedad de la empresa: es renta el 10% anual del valor catastral, si el valor catastral ha sido revisado en los últimos 10 años la renta es el 5% y, si el inmueble carece de valor catastral, la renta es el 5% del 50% del mayor de dos importes: i. Precio de adquisición. ii. Valor comprobado por la administración. La valoración anterior tiene como límite el 10% del resto de los rendimientos del trabajo b. Vivienda alquilada por la empresa: inicialmente es renta el alquiler pagado por la empresa, pero esta valoración no puede ser inferior a la que resultaría en caso de que el inmueble fuese propiedad de la empresa (por si se pagase el alquiler de un piso con renta histórica). 4. Acciones recibidas de la empresa. Es renta en especie lo que supera 12.000 € al año siempre que las acciones se reciban por convenio (no puede ser algo excepcional). La condición es que se mantengan al menos 3 años. 24 A todas las rentas en especie anteriores hay que añadirles el ingreso a cuenta, que es el tipo de retención que tiene el contribuyente en su nómina. No procede sumar el ingreso a cuenta si nos dicen que ya se le ha repercutido al perceptor de la renta. 5. Planes de pensiones. Son renta en especie la aportación que realiza la empresa al plan de pensiones del contribuyente. Esta renta no tiene ingreso a cuenta (no hay que sumarle nada, por eso la damos por separado de las otras). Estudiar à Artículo 19 LIRPF. Gastos deducibles de los rendimientos del trabajo. A mayores de la ley hay que saber que también es gasto deducible: máximo 500 € de colegio profesional (sólo si es obligatorio). Explicación de Mila para calcular los rendimientos íntegros del trabajo: Una vez valorados los rendimientos del trabajo de acuerdo a lo dispuesto en los dos apartados anteriores debemos proceder a la integración de los rendimientos íntegros del trabajo (art.17 LIRPF). La regla general es que los rendimientos del trabajo se computen en su totalidad, por su importe bruto o íntegro, lo que supone: - A las retribuciones dinerarias deberán sumársele las retenciones practicadas, las cuotas pagadas a la seguridad social, mutualidades laborales o entidades similares. - A las retribuciones en especie deberán sumársele el ingreso a cuenta, excepto que su importe hubiera sido repercutido al receptor de la renta (que la empresa lo descuente de la nómina) (art.43.2 LIPRF). No se sumará el ingreso a cuenta en el caso de retribuciones empresariales a planes de pensiones, mutualidades de previsión social y planes de previsión social empresarial. Por otro lado, si no se ha practicado el ingreso a cuenta, o se ha practicado por debajo de la cuantía reglamentaria, el contribuyente tiene la obligación de consignar el ingreso a cuenta total, al igual que ocurre con las retenciones. B. Rendimientos netos del trabajo. El art.19 LIRPF establece que el rendimiento neto del trabajo será el resultado de disminuir el rendimiento integro en el importe de los gastos deducibles. Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes: - Cotizaciones a la Seguridad Social o mutualidades generales obligatorias de funcionarios. - Detracciones por derechos pasivos. - Cotizaciones a los colegios de huérfanos o similares. - Cuotas satisfechas a sindicatos colegios profesionales, cuando la colegiación tenga carácter obligatorio para el desempeño del trabajo, con el límite de 500€ (art.10 RIRPF). - Gastos de defensa jurídica entre el trabajador y el empleador, con el límite de 300€. - Otros gastos, con el límite de 2.000€. Podrán deducir 2.000€ adicionales los desempleados que acepten un puesto de trabajo en domicilio distinto al habitual cuando esto implique cambio de residencia. Este límite se incrementa en caso de invalidez del contribuyente. C. Rendimientos netos reducidos del trabajo (arts.18 y 20 LIRPF y art.12 RIRPF). A los rendimientos irregulares les será de aplicación una reducción del 30%, que minorará su cuantía, por cuestiones de progresividad (art.18 LIRPF). Tienen la consideración de rendimientos irregulares: - Aquellos rendimientos íntegros generados en un periodo superior a los dos años, excepto que se trate de pensiones o prestaciones por incapacidad, invalidez, accidente, dependencia, planes de pensiones y similares del art.17.2.a LIRPF 25 - Aquellos que tienen la consideración de rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular (con independencia del plazo de generación), recogidos, mediante un numerus clausus, en el art.12 RIRPF. Entre ellos podemos destacar: o Indemnizaciones por cambio de lugar de trabajo. o Indemnizaciones por despido de mutuo acuerdo. o Indemnizaciones por modificación de las condiciones de trabajo. o Otras indemnizaciones (ver art.) Para poder optar a esta reducción el contribuyente no puede haberla aplicado en los 5 periodos impositivos anteriores. También se reducirán en un 30% las prestaciones percibidas de la seguridad social por incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad o similares percibidas en forma de capital (cuando se cobra todo de golpe, en vez de en forma de renta), cuando hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación (art.18.3 LIRPF). El art.20 LIRPF establece que los contribuyentes con rendimientos netos del trabajo inferiores a 14.450 € (sin contar la reducción de 2.000€ por otros gastos), siempre que no tengan rentas, excluidas las exentas, distintas de las del trabajo superiores a 6.500 euros, minorarán el rendimiento neto del trabajo en las siguientes cuantías: - Contribuyentes con rendimientos netos del trabajo iguales o inferiores a 11.250 euros: 3.700 euros anuales. - Contribuyentes con rendimientos netos del trabajo comprendidos entre 11.250 y 14.450 euros: 3.700 euros menos el resultado de multiplicar por 1,15625 la diferencia entre el rendimiento del trabajo y 11.250 euros anuales. SUPUESTO: Un contribuyente que está casado trabaja en una empresa en España, que le ha abonado este año un sueldo íntegro de 60.000€. Le han aplicado una retención del 25% y la cotización a la Seguridad Social ha ascendido a 3.900€. Durante los primeros 4 meses del año, ha usado un coche de la empresa con un coste de adquisición de 50.000€, coche que estaba en su tercer año de uso. Se considera que el tiempo utilización del automóvil para uso propio (del contribuyente) es del 50%. El ingreso a cuenta por la utilización de este vehículo no se ha repercutido al trabajador. Este año, el contribuyente realizó un viaje de negocios a una capital europea durante 10 días. Durante este viaje tuvo los siguientes gastos, debidamente justificados, que la empresa le abonó: - Billete de avión (ida y vuelta): 620€. - Gastos de estancia en el hotel: 1.210€. - Gastos de manutención en restaurantes: 1.145€. Por último, en junio el trabajador fue trasladado a Santander desde Madrid, por lo que recibió una compensación económica de 2.500€. La empresa de mudanzas, por el traslado de su mobiliario y enseres, le facturó al trabajador1.100€ y él y su mujer realizaron el desplazamiento en su vehículo personal, recorriendo 400km. Se pide calcular los rendimientos del trabajo del contribuyente. 26 a) Rendimientos íntegros del trabajo. El sueldo debe computarse íntegramente, incluyendo las retenciones y las cuotas de cotización a la seguridad social. Sueldo = 60.000€ El uso de un vehículo fuera del horario laboral es un pago en especie. En el caso de uso de vehículos, se valorará la contraprestación por el 20% del valor de adquisición. Además, en los pagos en especie deberá sumarse al valor anterior los pagos a cuenta realizados cuando estos no sean repercutidos al trabajador (descontados de su nómina). Vehículo = 50.000*20%*50%*(4/12) = 1.666.67€ Pagos a cuenta = 1666.67*25% = 416.687€ Total = 2.083.34€ En cuanto a las dietas por viaje, son rendimientos del trabajo, pero existen determinadas exenciones (art.9 RIRPF): - Gastos de locomoción: está exento de tributación el importe del gasto que se justifique mediante factura cuando el trabajador utilice medios de transporte público. Dietas por locomoción = 620€ Exención = -620€ Total = 0€ - Gastos de estancia: están exentas de gravamen, sin límite, las cantidades devengadas por gastos en municipios distintos del de trabajo y de residencia habitual del trabajador. Dietas por alojamiento = 1.210€ Exención = -1.210€ Total = 0€ - Gastos de manutención con pernoctación en el extranjero: están exentas de gravamen, con el límite de 91,35€ por día, las cantidades devengadas por gastos en municipios distintos del de trabajo y de residencia habitual del trabajador. Dietas por manutención = 1.145€ Exención = -913,5€ Total = 231,5€ Por tanto, la tributación total por dietas será de 0+0+231,5€ = 231,5€. Respecto de la indemnización por traslado, de modo similar a lo que ocurre con las dietas por viaje, son rendimientos del trabajo parcialmente exentos (art.9.B.2 RIRPF). Además el art. 12 IRPF reconoce estas compensaciones como rendimientos del trabajo notoriamente irregulares, por lo que será de aplicación una reducción del 30%. Indemnización por traslado = 2.500€ - Los gastos de traslado de mobiliario y enseres, del contribuyente y de sus familiares están exentos sin límite. Exención = -1.100€ - Los gastos de locomoción del contribuyente y sus familiares en transporte privado están exentos con el límite de 0,19€ por kilómetro Exención = 0,19*400 = -76€ 27  - Los gastos de manutención en territorio nacional sin pernoctación del contribuyente y sus familiares están exentos con el límite de 26,67€ por día. Exención = 26,67*2 (viajan el contribuyente y su esposa) = -53,34€ Por tanto, los rendimientos del trabajo por la indemnización por traslado serán: Indemnización por traslado = 2.500€ Exención por gastos de traslado de mobiliario y enseres = -1.100€ Exención por gastos de locomoción = -76€ Exención de gastos de manutención = -53,34€ Total = 1.270,66€ Reducción por rendimientos irregulares = 1.270,66*30% = 381,20 € Total = 889,46€ Por lo tanto, los rendimientos íntegros del trabajo del contribuyente serán de 63.204,3€. Sueldo= 60.000€ Uso de vehículo = 2.083.33€ Dietas por viaje = 231,5€ Indemnización por traslado = 889,46€ Total = 63.204,3€ b) Rendimientos netos del trabajo. Para calcular los rendimientos netos a los rendimientos íntegros se le restan los gastos deducibles, en este caso: las cotizaciones a la Seguridad Social y los 2.000€ por otros gastos. Por lo que los rendimientos netos del trabajo del contribuyente serán de 57.304,3€ Rendimientos íntegros = 63.204,3€ Cotizaciones a la Seguridad Social = -3.900€ Otros gastos deducibles = -2.000€ Total = 57.304,3€ c) Rendimientos netos reducidos del trabajo. Por ser los rendimientos netos del contribuyente superiores a 14.450€, no puede minorarlos. Por lo que sus rendimientos netos reducidos del trabajo coinciden con sus rendimientos netos del trabajo y son de 57.304,3€. EJERCICIO 1 à ANEXO. 2) RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO. Estudiar: - Artículo 14 RIRPF. Tratamiento de las amortizaciones en el capital inmobiliario. - Artículo 23.1.a). LIRPF. Tratamiento de los intereses de la financiación y gastos de conservación del inmueble en el capital inmobiliario. 28  A. Rendimientos íntegros: Son rendimientos íntegros las rentas procedentes de la titularidad de bienes inmuebles que no se hallen afectos a actividades económicas. Hay dos grupos de rendimientos del capital mobiliario: - Derivados de arrendamientos de inmuebles. - Derivados de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute de bienes inmuebles (derechos reales). Se computará como rendimiento íntegro el importe que deba satisfacer el adquirente, cesionario o arrendatario por todos los conceptos, excluido el IVA o, en su caso, IGIC (Impuesto General Indirecto Canario). Según Victoria, son los importes percibidos del arrendatario por cualquier concepto: - Alquiler (sin alquiler no hay rendimiento). - Gastos repercutidos (por ejemplo: sería el caso de que un arrendador pagase la luz de todo el año de un piso que tiene alquilado, luego le repercutirá el coste de dicha luz al arrendatario, y así tendrá que constar en su declaración de la renta). - Indemnizaciones (por ejemplo: el arrendatario destroza la pared del piso tendrá que pagarle una indemnización al arrendador). o En el caso de la indemnización, al ser no recurrente, si el arrendatario estuvo en el inmueble un período superior (estrictamente mayor) a dos años se reducirá el importe en un 30%. B. Rendimiento neto (arts.23 y 24 LIRPF y arts.13 y 14). El rendimiento neto se calcula como la diferencia entre el rendimiento íntegro y los gastos deducibles. Los gastos deducibles no son una lista cerrada, por lo que si el contribuyente acredita la necesidad de algún otro gasto para la obtención del rendimiento, éste se podrá deducir. Tienen en todo caso la consideración de gastos deducibles (art.23.1 LIRPF y art.13 RIRPF): 1) Intereses y gastos de financiación del capital invertido en la adquisición o mejora del inmueble. Estos gastos no pueden exceder de los ingresos íntegros. El exceso podrá compensarse en los cuatro ejercicios siguientes. Según Victoria es el que hay que estudiar más detalladamente: El importe conjunto de estos dos gastos no podrá superar en el ejercicio el importe de los rendimientos íntegros. El exceso se podrá deducir en los cuatro ejercicios siguientes. No confundir gastos de conservación con mejoras: - No son gastos de conservación los correspondientes a la instalación de elementos que aumenten el valor del inmueble. - Son mejoras gastos de ascensor, aire acondicionado, puerta de seguridad, calefacción y doble ventanal. - Estas mejoras se convertirán en gasto a través de la amortización. 2) Gastos de conservación y reparación. Los gastos de ampliación y mejora no serán fiscalmente deducibles. 29 Estos gastos no pueden exceder de los ingresos íntegros. El exceso podrá compensarse en los cuatro ejercicios siguientes. 3) Tributos, tasas y recargos, tanto estatales como autonómicos y locales. 4) Cantidades devengadas a terceros por servicios personales (tales como administración, vigilancia o portería). 5) Gastos de defensa jurídica y de formalización del contrato de arrendamiento o constitución de derechos. 6) Saldos de dudoso cobro (no lo suele poner) cuando esta circunstancia quede debidamente acreditada. Se entenderá acreditada cuando a) el deudor se halle en situación de concurso o b) cuando hayan transcurrido más de 6 meses entre el requerimiento de pago al deudor y la finalización del periodo impositivo (31/12 de manera general). Cuando un saldo de dudoso cobro fuese cobrado posteriormente a su deducción, se computará como ingreso en el periodo en que se produzca el cobro (art.13.e RIRPF). 7) El importe de las primas de seguros. 8) Los gastos por servicios y Suministros (no incluyen el teléfono), IBI, comunidad, seguro obligatorio (de hogar, de negocio, etc.), gestoría necesaria para la realización del contrato, portería. 9) Además, se podrán deducir los gastos de amortización que se correspondan con una depreciación efectiva del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo y de los derechos reales (art.23.1.b LIRPF). Se entiende que se cumple con el requisito de efectividad cuando (art.14 RIRPF): a) En inmuebles: Se amortizará anualmente el 3% sobre el mayor de dos importes. (ojo: el porcentaje de suelo – terreno – no se amortiza.) 1. Precio de adquisición satisfecho. En caso de herencia o donación el precio de adquisición es el impuesto pagado. 2. Valor catastral (da igual que sea el catastral o el catastral revisado). b) En muebles: cuando sean susceptibles de ser utilizados por un periodo superior a un año cuando la amortización no exceda de multiplicar el coste de adquisición por los coeficientes de las tablas establecidas para la amortización de los bienes afectos a actividades económicas del art.30.1ª RIRPF. Según Victoria: se amortizará anualmente el 10% anual del importe en factura. OJO! Amortizaciones. (no van a especificarlo en el enunciado, HAY QUE ACORDARSE). ·Supuesto especial: rendimiento neto en caso de parentesco El art.24 LIRPF establece que cuando exista parentesco de hasta tercer grado (primos ya no) entre el adquirente, cesionario o arrendatario y el contribuyente, el rendimiento neto mínimo no podrá ser inferior a lo que resulte de aplicar las reglas del art.85 LIRPF. 30 El art.85 LIRPF establece que el rendimiento neto mínimo será el resultante de multiplicar el valor catastral del inmueble (excluido el del suelo) por el 2%, si su valor no está actualizado, o por el 1,1% si su valor está actualizado. En caso de que no exista valor catastral el resultado de multiplicar por 1,1% el 50% del mayor de los siguientes valores: el comprobado por la Administración a efectos de otros tributos o el de adquisición. SEGÚN VICTORIA: Cuando el arrendatario/a tenga relación de parentesco, hasta el 3º grado (primos ya no). El rendimiento fiscal que habrá que imputar en la base general será el mayor de los dos siguientes: 1) El rendimiento de capital inmobiliario calculado con las normas generales. 2) La imputación de rentas inmobiliarias del art. 85 LIRPF que se utiliza para el caso de inmuebles no alquilados. Supuesto especial (VICTORIA): Alquiler de temporada: Alquiler de temporada (siempre será de menos de un año). Tiene las siguientes consecuencias: - No tiene reducción el 60%. - Los gastos anuales se prorratean. (todos excepto conservación y gestoría). Ojo: comunidad es un gasto anual, y si hay una derrama – aunque se pague en 3 meses – forma parte de comunidad, con lo cual se incluiría en este apartado. - Imputación de la renta inmobiliaria. Según el art. 85 LIRPF, los inmuebles que no sean vivienda habitual del titular y no estén alquilados dan lugar a una imputación de rentas siendo esta el 2% anual del valor catastral o el 1,1% anual del valor catastral revisado. La diferencia entre el rendimiento íntegro y los gastos deducibles se denomina rendimiento neto. Si el inmueble está destinado a vivienda – para Hacienda vivienda y vivienda habitual sería lo mismo – (es decir, no local, no garaje, no trastero, y no alquiler de temporada) y el rendimiento neto es positivo, hay una reducción del 60% del rendimiento neto, dando lugar al rendimiento neto reducido. C. Rendimiento neto reducido (arts.23.2 y 23.3 LIRPF y arts.15 y 16 RIRPF) El rendimiento neto se reducirá en un 60% cuando proceda del arrendamiento de un inmueble destinado a vivienda (art.23.2 LIRPF). (Hasta 2015 existía una reducción del 100% en los rendimientos procedentes del alquiler de vivienda a menores de 30 años, art.16 RIRPF). Además, tendrán una reducción del 30% por rendimientos irregulares aquellos cuyo periodo de generación sea superior a los dos años o aquellos que reglamentariamente se califiquen como notoriamente irregulares (art.23.3 LIRPF). La cuantía de los rendimientos netos sobre los que se puede aplicar la reducción no puede superar el límite de 300.000€. Son rendimientos notoriamente irregulares (art.15 RIRPF) los importes siguientes: - Obtenidos por la cesión del contrato de arrendamiento. - Indemnizaciones percibidas por desperfectos en el inmueble. - Obtenidos por la constitución de derechos de uso y disfrute de carácter vitalicio. 31 EJERCICIO 2 à ANEXO. SUPUESTO: Un contribuyente tiene un local comercial y una vivienda arrendados. Los rendimientos íntegros ascienden a 7.000€ por cada inmuebles y los gastos son los siguientes: 4.000€ por la vivienda y 8.000€ por el local comercial. Calcule el rendimiento neto del capital inmobiliario del contribuyente. SOLUCIÓN: Para calcular el rendimiento neto del capital inmobiliario debemos restar al rendimiento íntegro los gastos deducibles. Además, para el cálculo del rendimiento neto reducido, debemos tener en cuenta la reducción del 60% por arrendamiento de vivienda. Por lo tanto: Rendimiento neto de la vivienda = 7.000€ - 4.000€ = 3.000€ Reducción por arrendamiento de vivienda = 3.000*60%= -1.800€ Rendimiento neto reducido de la vivienda = 1.200€ Rendimiento neto del local comercial = 7.000€ - 8.000€ = -1.000€ Rendimiento neto total = 1.200€ - 1.000€ = 200€ 3) RENDIMIENTOS DE CAPITAL MOBILIARIO. (Arts. 25.1, 2, 3 y 4 LIRPF). (IMP. à Rendimientos del capital mobiliario de la base general à 25.4). Arts.25 y 26 LIRPF y arts.17-21 RIRPF. a. Rendimiento íntegro (art.25 LIRPF) Tienen la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario: - Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad (art.25.1 LIRPF). Quedan incluidos en esta categoría los siguientes: Dividendos, primas de asistencia a juntas y participación en beneficios Rendimientos que se deriven de la constitución o cesión de los derechos de uso y disfrute sobre fondos propios El exceso entre el valor nominal de las acciones y la prima de emisión percibida - Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios (art.25.2 LIRPF). Tienen esta consideración las contraprestaciones de todo tipo, como los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada. - Rendimientos procedentes de operaciones de capitalización, de contratos de seguro de vida o invalidez y de rentas derivadas de la imposición de capitales (art.25.3 LIRPF) - Otros rendimientos del capital mobiliario (art.25.4 LIRPF). Estos rendimientos se integran en la base imponible general y no en la del ahorro. Quedan incluidos en este apartado, entre otros, los rendimientos procedentes de: Propiedad intelectual cuando a) el contribuyente no sea el autor y b) no se encuentren afectos a actividades económicas. Prestación de asistencia técnica, salvo que tengan lugar en el ámbito de una actividad económica. Arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas y los procedentes del subarriendo, que no constituyan actividades económicas. Cesión de derechos de imagen, salvo que tengan lugar en el ámbito de una actividad económica (o de un contrato laboral, ya que serán rendimientos del trabajo). 32 No tiene la consideración de rendimiento del capital mobiliario la contraprestación obtenida por el contribuyente por el aplazamiento o fraccionamiento del precio de las operaciones realizadas en el desarrollo de su actividad económica habitual (art.25.5 LIRPF). EXPLICACIÓN DE VICTORIA DE LOS IMPORTANTES: A. Rendimientos procedentes de la participación en fondos propios. (25.1). Recoge los rendimientos procedentes de acciones y participaciones en cualquier tipo de entidad: - Dividendos. - Participación en beneficios. - Primas de asistencia a juntas. - Distribución de la prima de emisión. - Cualquier otro rendimiento por ser accionista. (ej.: si te regalan un jamón es un rendimiento en especie). En lo referente a la distribución de la prima de emisión. (Esto cayó como pregunta un año). es rendimiento la diferencia entre la prima de emisión y el valor de adquisición de las acciones, es decir, la prima de emisión reduce el precio de las acciones hasta anularlo, en cuyo momento se obtendrá un rendimiento (son rendimientos encubiertos vía prima de emisión, se tributa cuando se supera la prima de emisión). En el caso de que las acciones no sean admitidas a negociación en un mercado, el rendimiento será, como máximo, la diferencia entre el valor teórico de las acciones del último balance aprobado y el valor de adquisición de las acciones. Los gastos deducibles (art. 26) para este rendimiento son exclusivamente los gastos de administración y depósito o custodia de valores que nos cobra la entidad gestora; siempre que no respondan a una gestión individualizada. B. Rendimie