Verotuksen perusteet PDF

Verotusmenettelyn perusteet VT, OTM, väitöskirjatutkija ja yliopisto-opettaja Noora Mäki Sisältö ja oppimistavoitteet Osaamistavoite: perusteet verotusmenettelystä ja sitä koskevista säännöksistä sekä muutoksenhakuprosessista Verotusmenettelyn perusteet – – – – Verotusmenettely Verotuksen toimittami...

Verotusmenettelyn perusteet VT, OTM, väitöskirjatutkija ja yliopisto-opettaja Noora Mäki Sisältö ja oppimistavoitteet Osaamistavoite: perusteet verotusmenettelystä ja sitä koskevista säännöksistä sekä muutoksenhakuprosessista Verotusmenettelyn perusteet – – – – Verotusmenettely Verotuksen toimittaminen Muutosverotus ja muutoksenhaku Verotuksen oikaisu ja valitusprosessi Verotusmenettelylaki ja muut keskeiset lait – Laki verotusmenettelystä (1558/1995) ja muut keskeiset verotuksen toimittamista koskevat lait, kuten laki omaaloitteisten verojen verotusmenettelystä (OVML) 2 Muistutuksena…. Verolainsäädännössä paljon poikkeuksia ja poikkeuksien poikkeuksia → luennolla keskitytään pääsääntöihin Muista siis, että kerrotuista asioista on mahdollisesti (todennäköisesti…) olemassa poikkeuksia, joita ei ole erikseen mainittu luennolla 3 Verotusta koskeva sääntely Aineellinen vero-oikeus Muodollinen vero-oikeus Verolainsäädännön normit, jotka Lainsäädännön normit, jotka koskevat veroviranomaisen sääntelevät verovelvollisuuden ja veron kohteen määrittämistä (Verohallinnon) organisaatiota ja sekä veron laskemista. toimivaltaa, verotuksen (= verovelvollisuus ja veron toimittamista, veron peruste) määräämistä, muutoksenhakua Tuloverolaki (TVL), laki verotukseen sekä ylipäänsä elinkeinotulon verottamisesta verovelvollisten, (EVL) , arvonlisäverolaki (AVL), veroviranomaisten sekä kiinteistöverolaki (KiVL) jne. veronsaajien (menettelyllisiä) oikeuksia ja velvollisuuksia verotuksessa. 4 Verotusta koskeva sääntely Tällä luennolla painopiste muodollisessa verooikeudessa → verolainsäädännön normit, jotka asettavat menettelyä koskevia velvoitteita viranomaisille ja verovelvollisille (= määrittävät, miten osapuolten tulee toimia) 5 Oikeuslähteet ja oikeuslähdeoppi OIKEUSLÄHTEET (yleisesti) Oikeuslähteet ovat perusta, jolle juridinen argumentointi ja perustelut rakennetaan Oikeuslähteillä ratkaiseva asema oikeudellisten kannanottojen perusteluina ja uskottavuuden arvioinnissa – Kannanotto perusteltu lain säännöksellä vs. omalla mielipiteellä Oikeuslähteet perustuvat oikeuslähdeoppiin 6 Oikeuslähteet ja oikeuslähdeoppi OIKEUSLÄHDEOPPI (yleisesti) = teoria oikeuslähteistä 1) määrittää oikeuslähteiden keskinäisen hierarkian ja 2) mitä oikeuslähteitä lainsoveltajat ja kansalaiset soveltavat sekä 3) missä järjestyksessä oikeuslähteitä sovelletaan Ei ole olemassa ”virallista” oikeuslähdeoppia → vain käytännössä vakiintunut Eri oikeuslähteiden merkitys vaihtelee oikeudenaloittain ja jopa oikeudenalan sisällä on vaihtelua (esim. Verohallinnon ohjeet olennainen oikeuslähde vero-oikeudessa) Oikeuslähdeopit kulttuurisidonnaisia → ei eurooppalaista saati ”universaalia” oikeuslähdeoppia Suomessa oikeuslähdeopissa oikeuslähteet on vakiintuneesti jäsennelty hierarkkisesti oikeuslähteiden velvoittavuuden perusteella (vahvasti velvoittavat, heikosti velvoittavat ja sallitut) 7 Verotus ja oikeuslähteet Oikeuslähteet Kansalliset oikeuslähteet Kansainväliset oikeuslähteet 8 Verotuksen oikeuslähteet 1. Kansalliset oikeuslähteet – Lait Sitova oikeuslähde, jota Verohallinnon ja tuomioistuinten on noudatettava Mitä tarkempi lain säännös sitä pienempi merkitys muilla oikeuslähteillä! – Tavanomainen oikeus Oikeus- ja verotuskäytäntö, joka vakiintunut → verotuksessa käytännössä merkitys vähäinen, koska verosta säädettävä lailla ”Oikeuskäytäntö muuttuu lopulta tavanomaiseksi oikeudeksi”? Milloin? 9 Verotuksen oikeuslähteet 1. Kansalliset oikeuslähteet Lain esityöt ja lainvalmisteluaineisto – Hallituksen esitykset, valiokuntamietinnöt – Eivät sido tuomioistuimia lain tavoin, mutta tosiasiallinen merkitys tulkinnassa Oikeuskäytäntö – KHO tulkitsee ylimpänä instanssina; ratkaisukäytäntö ohjaa alempia viranomaisia (HaO ja VH) – Eivät sido alemman asteisia viranomaisia, mutta tosiasiallinen merkitys Viranomaisen (Verohallinnon) ohjeet ja lain delegointisäännöksen nojalla antamat oikeussäännöt – Verohallinnon ohjeistukset → eivät sido tuomioistuimia, mutta tosiasiallinen merkitys Oikeustieteen kannanotot → eivät sido, mutta tosiasiallinen merkitys 10 Verotuksen oikeuslähteet 2. Kansainväliset oikeuslähteet (huom. luettelot eivät tyhjentäviä!) a. Euroopan unionin oikeuden oikeuslähteet – Perussopimukset (=primäärioikeus): sopimus Euroopan unionista (SEU), sopimus Euroopan unionin toiminnasta (SEUT) Mm. pääomien vapaa liikkuvuus EU:n yhteismarkkinoilla, sijoittautumisvapaus… – Unionin toimielinten säädökset (=sekundäärioikeus): asetukset ja direktiivit, unionin oikeuden periaatteet, unionin tekemät kansainväliset sopimukset ja unionin tuomioistuimen oikeuskäytäntö Huom. EU-vero-oikeus menee Suomen sisäisen oikeuden edelle → Jos Suomen laki ristiriidassa EU-sääntelyn kanssa, EU-sääntelyä sovellettava b. Muut kansainväliset oikeuslähteet – Verosopimukset → sitovat tuomioistuimia – Esim. OECD:n ohjeistus (mm. siirtohinnoittelussa merkittävässä asemassa) 11 Verotusmenettelyä koskeva sääntely → muodollinen vero-oikeus, esimerkkejä sääntelystä: Laki verotusmenettelystä (VML) Sovelletaan tuloverotuksessa noudatettavaan menettelyyn Tuloveroja muun muassa: valtiolle ja kunnalle tulon perusteella maksettava vero (valtionvero, kunnallisvero) yhteisön tulovero kirkollisvero (ev.lut. ja ortodoksinen kirkko) – Sovelletaan soveltuvin osin mm. kiinteistövero sekä perintö- ja lahjaveroon 12 Verotusmenettelyä koskeva sääntely Laki oma aloitteisten verojen verotusmenettelystä (768/2016, OVML) Oma-aloitteisten verojen verotusmenettelyssä sovellettava laki Sovelletaan mm. arvonlisäverotuksessa, ennakkoperinnässä, valmiste- ja työnantajan sairausvakuutusmaksuverotuksessa jne. 13 Verotusmenettelyä koskeva sääntely Muita verotusmenettelyä koskevia lakeja mm. Veronkantolaki Laki Verohallinnosta Laki veronlisäyksestä ja viivekorosta Laki verojen ja maksujen täytäntöönpanosta Laki verotustietojen julkisuudesta ja salassapidosta 14 Maksuunpantava vero ja oma-aloitteinen vero Verohallinnon tehtäviin kuuluvat verot voidaan jakaa kahteen ryhmään: 1) Verohallinnon toimittama verotus → vero, jonka Verohallinto laskee verovelvollisen antaman veroilmoituksen ja muiden tietojen mukaan ja maksuunpanee verotuksen = maksuunpantava vero – Mm. tulovero, kiinteistövero – Verohallinto tekee muutoksenhakukelpoisen verotuspäätöksen, jossa vahvistetaan veron määrä ja maksuunpannaan vero 2) Oma-aloitteinen verotus → vero, jonka verovelvollinen laskee itse, ilmoittaa Verohallinnolle ja maksaa veron Verohallinnolle oma-aloitteisesti = oma-aloitteinen vero – Mm. arvonlisävero, varainsiirtovero 15 Maksuunpantava vero ja oma-aloitteinen vero – verotuspäätökset 2) Oma-aloitteinen verotus (jatkuu edelliseltä sivulta) Pääsääntö: Verohallinto ei tee verotuspäätöstä. Poikkeus: Verohallinto tekee muutoksenhakukelpoisen päätöksen (määrää veroa) vain, jos Verohallinto poikkeaa Verovelvollisen antamasta veroilmoituksesta. Jos verovelvollinen ei ole lainkaan antanut veroilmoitusta, Verohallinto vastaavasti määrää veron arvioverotuksella. Verohallinto valvoo, että veroilmoitus annetaan ja ilmoitettu vero maksetaan määräpäivään mennessä. Valvoo myös tietojen paikkansapitävyyttä. 16 Maksuunpantava- ja oma-aloitteinen vero Huomaa kuitenkin: Joissakin verolaeissa elementtejä molemmista ryhmistä (1 ja 2), esim. ennakkoperintälaki. Suorituksen maksaja (työnantaja) oma-aloitteisesti laskee, ilmoittaa ja maksaa suorituksesta pidättämänsä ennakonpidätyksen → tältä osin oma-aloitteinen vero ja sitä koskeva sääntely Toisaalta Verohallinto ottaa huomioon palkansaajan tulosta pidätetyt ennakot laskiessaan ja toimittaessaan palkansaajan tuloverotuksen → tältä osin maksuunpantavaa veroa koskeva sääntely 17 OVML VML Lähde: Verohallinnon syventävä ohje (muutoksenhaku Verohallinnon päätökseen) 18 Verovuosi tuloverotuksessa Pääsääntö: kalenterivuosi Verovuosi on tuloverotuksessa pääsääntöisesti kalenterivuosi – Luonnolliset henkilöt (pl. elinkeinotoiminta, jossa ns. murrettu tilikausi) – Osakeyhtiöt (ja muut yhteisöt), joiden tilikausi on kalenterivuosi – Esim. tilikausi 1.1.2022-31.12.2022 = Verovuosi 2022 19 Verovuosi tuloverotuksessa Jos kirjanpitolaissa (KPL) tarkoitettuna tilikautena ei ole kalenterivuosi, verovuoden muodostavat se tilikausi tai ne tilikaudet, jotka ovat päättyneet ao. kalenterivuoden aikana. – Esim. A Oy:n ensimmäinen tilikausi on 18 kk 1.7.2021-31.12.2022 = Verovuosi 2022 muodostuu tilikaudesta 1.7.2021-31.12.2022. Verovuotta 2021 ei tällöin ole. 20 Verokausi oma-aloitteisessa verotuksessa Verokausi = ajanjakso, jolloin kyseessä olevan verolain mukaan määräytyvä vero ilmoitetaan ja maksetaan Verokausi koskee kaikkia oma-aloitteisia veroja pl. varainsiirtovero, jossa verovuoden käsite Verokausi → Pääsääntö: kalenterikuukausi On kuitenkin poikkeuksia… ks. esim. OVML 11–15§ 21 Verotusmenettelyn vaiheet tiivistettynä (ja yksinkertaistettuna!) Ennakkoperintä Veroilmoituksen antaminen 22 Verotuksen toimittaminen Muutoksenhaku prosessit Verotusmenettelyn vaiheet: Ennakkoperintä Tuloverotukseen liittyvä menettely Tavoitteena veron periminen siltä vuodelta, jolta vero kertyy, verokertymän tasaisuus Verovelvollinen maksaa veroja tulosta jo ennen Verohallinnon toimittamaa verotusta Maksetut verot luetaan verovelvollisen hyväksi, kun Verohallinto toimittaa tuloverotuksen verovuoden päätteeksi Kaksi vaihtoehtoista menettelyä – – Ennakkoperintä toimitetaan tuloverolaissa tarkoitetun veronalaisen tulon perusteella (ennakkoperintälaki (1118/1996) 1 §) – Ennakonpidätys (ensisijainen) Ennakonkanto valtiolle, kunnalle, seurakunnalle ja Kansaneläkelaitokselle maksettavaksi määrättävien verojen ja maksujen suorittamiseksi Pääsääntö on, että tulosta toimitetaan ennakonpidätys, ellei tulo ole verovapaa, ennakonkannon piirissä tai vapautettu ennakonpidätyksen toimittamisesta 23 Esimerkkejä ennakonpidätyksestä ja ennakonkannosta Ennakonpidätys: palkka Ennakonkanto: elinkeinotoiminnan tulo Työnantaja X Oy maksaa palkansaaja A:lle palkkaa 5 000 euroa. – – A:n verokortin mukainen pidätysprosentti on 25 %. X Oy pidättää A:lle maksamastaan palkasta ennakonpidätystä (5 000 x 25 %) 1 250 euroa ja maksaa A:lle (5 000-1 250) 3 750 euroa. (lisäksi palkasta pidätetään sivukuluja, kuten työeläkemaksu, työttömyysvakuutusmaksu ja sairasvakuutusmaksu) X Oy ilmoittaa palkan ja ennakonpidätyksen määrän palkkatietoilmoituksella tulorekisteriin ja maksaa pidättämänsä määrän Verohallinnon tilille. Jos ennakonpidätysten määrä ei vastaa lopullista veronmäärää → veronpalautus / jäännösvero 24 Verohallinto on arvioinut X Oy:lle verovuoden 2022 elinkeinotulosta maksettavan tuloveron määräksi 24 000 euroa ja määrännyt tämän määrän maksettavaksi ennakkoverona 12 kuukausittaisessa erässä ajalla 1.1.-31.12.2022 X Oy maksaa kuukausittain 2 000 euroa ennakkoveroa Verohallinnon tilille Jos ennakonkanto ei vastaa lopullista veronmäärää →veronpalautus / jäännösvero Verotusmenettelyn vaiheet: Tulojen ilmoittaminen Lähtökohdat: Verovelvollisella velvollisuus antaa veroilmoitus ja muut tarvittavat tiedot → verotus perustuu verovelvollisen antamiin tietoihin Koskee kaikkia verolajeja Jos verovelvollinen laiminlyö ilmoitusvelvollisuutensa → hallinnolliset tai rikosoikeudelliset seuraamukset 25 Verotusmenettelyn vaiheet: Tulojen ilmoittaminen Verovelvollisen ilmoittamisvelvollisuus (tuloverotus) – Jakautuu kahteen osaan: A) varsinainen ilmoitusvelvollisuus – Velvollisuus antaa veroilmoitus sekä muita verotukseen vaikuttavia tietoja ja asiakirjoja. (esim. Oy:t antavat veroilmoituksen viimeistään 4 kk tilikauden päättymisen jälkeen) – Myös velvollisuus tarkistaa esitäytetyn veroilmoituksen tiedot. Jos puutteita, tulee antaa uusi veroilmoitus ja korjata puuttuvat tiedot – Veroilmoituksen perustana ovat kirjanpito, muistiinpanot, tositteet yms. B) valvontatoimiin liittyvä esittämisvelvollisuus – Koskee myös verotarkastusta 26 Verotusmenettelyn vaiheet: Tulojen ilmoittaminen Sivullisen tiedonantovelvollisuus – Ydinsisältö: sivullisen annettava (kehotuksesta tai kehotuksetta) toista verovelvollista koskevat tiedot Verohallinnolle. Esim. pankit, työnantaja – Sama henkilö (luonnollinen tai juridinen) voi toimia kummassakin roolissa. Esimerkiksi Oy on omassa tuloverotuksessaan ilmoittamisvelvollinen (veroilmoitus). Sama Oy on sivullisena tiedonantovelvollinen palkoista, joita se on maksanut työntekijöilleen (vuosi-ilmoitus). 27 Verotusmenettelyn vaiheet: Tulojen ilmoittaminen Myös oma-aloitteisten verojen osalta pätee ilmoittamisvelvollisuus Oma-aloitteisten verojen ilmoittamisvelvollisuus (ks. OVML) – Olennaisena osana verovelvollisaseman rekisteröinti (rekisteröityminen alv-velvolliseksi, työnantajaksi, valmisteverovelvolliseksi…) – Verovelvollisen korjattava veroilmoituksessa oleva virhe 28 Verotusmenettelyn vaiheet: Verotuksen toimittaminen Verotus Verohallinnon toimittamana/verovelvollisen oma-aloitteisena verotuksena Säännönmukainen verotus: ensi vaiheen verotuksen toimittamista (verotuspäätöksen tekemistä) – Verotuksen toimittaminen on suurelta osin automaattista eli summaarista – Tarkemmin tutkittavat asiat voidaan valikoida – Verovelvollisen huolellisuusvelvollisuus annettavista tiedoista – Arvioverotus Verovelvollinen ei ole antanut veroilmoitusta kehotuksestakaan Veroilmoitus epäluotettava eikä verotusta voida perustaa siihen → Verotettavan nettotulon määrä arvioidaan – Arvioverotus poikkeuksellinen ja ankara → tarkat edellytykset arvioverotuksen toimittamiselle 29 Verotusmenettelyn vaiheet: Verotuksen toimittaminen Verotarkastus – Selvitetään veroilmoituksen yms. tietojen oikeellisuus sekä muun verolainsäädännön noudattaminen verotuksen toimittamiseksi – Tarkastuksen kohteena tyypillisesti kirjanpito ja muut asiakirjat Verotuksen oikaiseminen – Verotarkastuksen tai verovalvonnan yhteydessä (oikaisu ei edellytä verotarkastusta) – Verotettavan tulon lisäys tai pienentäminen – Mahdollinen viivästyskorko tai palautuskorko – Mahdollinen veronkorotus 30 Verotusmenettelyn vaiheet: Oikaisu ja muutoksenhaku Muutosverotus: säännönmukaisessa verotuksessa tehdyn verotuspäätöksen muuttaminen (verotuksen päätyttyä) Verotusta voidaan oikaista verovelvollisen hyväksi ja verovelvollisen vahingoksi ja viranomais- tai verovelvollisaloitteisesti Verovelvollinen ja veronsaaja (Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö eli VOVA) voivat valittaa toimitetusta verotuksesta – Huom. Verohallinto ei valita, vaan Vova veronsaajien puhevaltaa käyttäen! Muutoksenhakuasteet – Verotuksen oikaisulautakunta – Hallinto-oikeus – Korkein hallinto-oikeus (KHO) 31 Verotuksen muutoksenhakujärjestelmä Lähde: Verohallinnon syventävä ohje (verovalitusmenettelyä koskeva ohje) 32 Verotuksen muutoksenhakujärjestelmä Keskusverolautakunnan päätös Alkuperäinen lähde: Verohallinnon syventävä ohje (verovalitusmenettelyä koskeva ohje) 33 Verotuksen muutoksenhakujärjestelmä Verohallinnon ennakkoratkaisu Alkuperäinen lähde: Verohallinnon syventävä ohje (verovalitusmenettelyä koskeva ohje) 34 Verotuksen muutoksenhakujärjestelmä Verotuspäätös Alkuperäinen lähde: Verohallinnon syventävä ohje (verovalitusmenettelyä koskeva ohje) 35 Verotuksen muutoksenhakujärjestelmä Ennakkopäätösvalitus Alkuperäinen lähde: Verohallinnon syventävä ohje (verovalitusmenettelyä koskeva ohje) 36 Verotusmenettelyn vaiheet: Verotuksen ennakoiminen Veroseuraamusten ennakointi on kiinteä osa yritysten liiketoimintaa Ennakoinnin tavoitteena: – ”Ikävien yllätysten” välttäminen Veronoikaisut ja -korotukset ja oikeudenkäynnit – Verotehokkuus Verojen maksu oikeamääräisesti oikeaan aikaan Oikeustoimen verokohtelu voi olla ratkaiseva tekijä Haasteena verolainsäädännön tulkinnanvaraisuus Miten välttää karikot? Miten varmistaa etukäteen oikeustoimen verokohtelu? → Ennakkoratkaisun hakeminen Verohallinnolta tai Keskusverolautakunnalta 37 Verotusmenettelyn vaiheet: Verotuksen ennakoiminen Verohallinnon ennakkoratkaisut – Tulovero, arvonlisävero, ennakkoperintä, perintö- ja lahjavero jne. – Tarkoituksena on mahdollistaa se, että verovelvollinen voi itselleen tärkeässä tai poikkeuksellisessa tilanteessa saada ennakolta tiedon siitä, miten Verohallinto tulee menettelemään kysytyn asian verotuksessa. – Verohallinnon on noudatettava lainvoimaista ennakkoratkaisua, jos verovelvollinen sitä vaatii – Verovelvollinen tai veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (VOVA) voi valittaa ratkaisusta hallinto-oikeuteen 38 Verotusmenettelyn vaiheet: Verotuksen ennakoiminen Keskusverolautakunnan (KVL) ennakkoratkaisut – Tulo- ja arvonlisäverotus – Ratkaisun antaminen edellyttää, että asia on periaatteellisesti merkittävä tai että siinä annettava päätös edistää verotuskäytännön yhtenäisyyttä (ns. prejudikaattiperuste). Myös hakijan esittämä muu painava syy voi olla ratkaisun antamisen perusteena. – Verohallinnon on noudatettava lainvoimaista ennakkoratkaisua, jos verovelvollinen sitä vaatii – Verovelvollinen tai VOVA voi valittaa ratkaisusta korkeimpaan hallinto-oikeuteen (KHO). 39