IFRS 16 Contrats de location - Support de cours PDF

Contrats de location Norme IFRS 16 Sommaire I. Présentation de la norme II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur III. Contrats de location dans les états financiers du Bailleur IV. Opérations de cession-bail Sommaire détaillé 1/2 I. Présentation de la norm...

Contrats de location Norme IFRS 16 Sommaire I. Présentation de la norme II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur III. Contrats de location dans les états financiers du Bailleur IV. Opérations de cession-bail Sommaire détaillé 1/2 I. Présentation de la norme 1. Objectifs de la norme 2. Champs d’application II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 1. Évaluation initiale 2. Évaluation ultérieure 3. Modification du contrat 4. Présentation des états financiers 5. Informations en annexe Sommaire détaillé 2/2 III. Contrats de location chez le bailleur 1. Définition et classification des contrats 2. Contrat de location-financement 3. Contrat de Location simple 4. Cas des contrats de sous-location 5. Informations en annexe IV. Opérations de cession-bail I. Présentation de la norme Norme IFRS 16 – Contrats de location  I. Présentation de la norme 1/7 ▪La norme IFRS 16 porte sur les Contrats de location. ▪Application obligatoire aux exercices ouverts depuis le 1er janvier 2019. ▪IFRS 16 a remplacé : ▪ IAS 17, Contrats de location ▪ et les interprétations (IFRIC 4, SIC15 et SIC 27). I. Présentation de la norme 2/7 Changements significatifs ▪Modification des modalités d'application et d'identification des contrats de location ▪Modification de la comptabilisation des contrats de location chez les preneurs ▪ Nouvelles dispositions introduites pour la comptabilisation des opérations de cession-bail I. Présentation de la norme 3/7 1 – Objectif de la norme : La norme IFRS 16 a pour but de permettre une meilleure comparabilité entre : ▪ Les sociétés qui utilisent des locations d’actifs. ▪ Par rapport à celles qui les acquièrent grâce à un emprunt. I. Présentation de la norme 4/7 L’objectif de la norme est d’établir des principes concernant : ▪La comptabilisation. ▪L’évaluation. ▪La présentation des contrats de location. ▪Les informations à fournir en annexe pour les preneurs et les bailleurs. I. Présentation de la norme 5/7 2 – Champ d’application : La norme IFRS 16 est applicable à : ▪ Tous les contrats de location et de sous- location (sauf dispositions contraires). ▪ Exemples de dispositions contraires : ▪ Contrats de location d’actifs biologiques ▪ Accord de concession… ▪ Les contrats de location « cachés » dans un contrat d'achat de biens ou de prestation de services (sauf dispositions contraires). I. Présentation de la norme 6/7 Définition : Un contrat de location est un contrat (ou partie de contrat) octroyant un droit d'utilisation d'un actif sous-jacent pendant une période déterminée, en échange d'une contrepartie. Un contrat de location existe si : ▪L’exécution du contrat dépend de l'utilisation d'un actif identifié (physiquement distinct). ▪Contrat confère le droit au client de contrôler l'utilisation de l'actif identifié pour une période de temps en échange d'une contrepartie. I. Présentation de la norme 7/7 Un contrat peut contenir une combinaison de différents contrats de location et/ou une combinaison de location et de services. Chacune des composantes du contrat doit être comptabilisée séparément. Par exemple : ▪ Contrat de location de voitures peut également comprendre un contrat de service de maintenance.  II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 1/13 ▪La norme IFRS 16 prévoit un principe de comptabilisation de tous les contrats de location au bilan des preneurs, avec : ▪ Constatation d'un actif => droit d'utilisation de l'actif loué pendant la durée du contrat. ▪ Et d'une dette => au titre de l'obligation de paiement des loyers.  II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 2/13 2 exemptions subsistent : ▪ Contrats de courte durée => à leur date de prise d'effet, durée inférieure ou égale à 12 mois et pas d'option d'achat. ▪ Contrats portant sur des actifs de faible valeur => Selon l'IASB des actifs d'une valeur individuelle à neuf de l'ordre de 5 000$ (estimation). Option pour cette exemption applicable contrat par contrat. ▪La norme IFRS 16 supprime la distinction chez le preneur entre les contrats : ▪ De location simple ▪ Et de location-financement II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 3/13 1- Évaluation initiale : À la date de prise d'effet du contrat de location, le droit d'utilisation est évalué à son coût : ▪ Montant initial de la dette. ▪ Paiements d'avance faits au bailleur, nets le cas échéant des avantages reçus. ▪ Coûts directs initiaux encourus. ▪ Estimation des coûts de démantèlement ou de remise en état du bien. II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 4/13 ▪À la date de prise d'effet du contrat de location, la dette de loyers est comptabilisée : ▪À la valeur actualisée des loyers à verser sur la durée du contrat. ▪ Actualisation au taux d'intérêt implicite du contrat ▪ ou, à défaut, au taux d'endettement marginal du preneur ▪Taux d'intérêt implicite => taux d'actualisation qui donne une valeur actuelle cumulée ▪ des paiements de loyers ▪ et de la valeur résiduelle non garantie égale à la somme ▪ de la juste valeur de l'actif loué ▪ et des coûts directs initiaux du bailleur II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 5/13 ▪Montants pris en compte au titre des loyers dans l’évaluation de la dette sont : ▪ Les loyers fixes (diminués des avantages à recevoir du bailleur) ; ▪ Les loyers variables basés sur un taux ou index (utilisé dès la date de prise d'effet du contrat) ; ▪ Les garanties de valeur résiduelle ; ▪ Le prix d'exercice d'une option d'achat (si raisonnablement certain) ; ▪ Pénalités de résiliation ou non- renouvellement du contrat. II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 6/13 ▪Formule du Taux d'intérêt implicite VA = R x 1-(1+i)^-n + VR (1+i)^-n i ▪ R= Redevance ▪ VA= Valeur actualisée des paiements min ▪ i= Taux d’intérêt implicite ▪ n= Durée du contrat ▪ VR= valeur résiduelle Cf : Retraitement pré-consolidation pour exemple II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 7/13 2 - Évaluation ultérieure : ▪Le droit d'utilisation est évalué selon le modèle du coût. ▪Actif amorti conformément aux dispositions d'IAS 16 Immobilisations corporelles sur la plus courte : ▪ De la durée du contrat de location ▪ Ou de la durée d'utilité du droit d'utilisation ▪Cela générera une charge d’amortissement linéaire. II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 8/13 ▪Dette de loyers comptabilisée au coût amorti, selon la méthode du taux d'intérêt effectif. ▪ Taux ayant servi à l'actualisation des paiements lors de l'évaluation initiale (ou révisé ultérieurement). ▪Seront constatés au résultat (sauf exception) : ▪ La charge d’intérêt de la période. ▪ Les paiements variables encourus non pris en compte dans l’évaluation initiale. II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 9/13 3 – Cas de modification du contrat : Il s’agit d’une modification du périmètre ou du loyer de ce contrat, non prévue dans les termes et conditions du contrat d'origine. > Il faudra réévaluer la dette en contrepartie de l’actif droit d’utilisation. ▪Exemple : Cas de révision de la durée du contrat ou réestimation des loyers fixes. II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 10/13 4 - Présentation des états financiers du preneur : ▪Bilan : ▪ Les droits d'utilisation sont présentés à l'actif soit : ▪ Séparément des autres actifs ; ▪ Au sein des immobilisations de même nature que les actifs sous-jacents loués. ▪ Dettes de loyers présentées au passif soit : ▪ Séparément des autres dettes ; ▪ En les incluant dans d'autres postes de dettes. La dette de loyers est décomposée en dette courante et non courante (IAS1). II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 11/13 ▪Compte de résultat : Le preneur présente séparément : ▪ La charge d'intérêt relative à la dette de loyers (charge financière). ▪ Et la charge d'amortissement du droit d'utilisation. ▪État de flux de trésorerie : Le preneur doit classer : ▪ Le remboursement du principal de la dette de loyers => les flux de financement. ▪ Les paiements des intérêts relatifs à la dette de loyers => flux de financement ou en flux opérationnels. II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 12/13 ▪Schéma d’écriture (chez le preneur) ▪Comptabilisation initiale Droits d’utilisation x Dettes locatives x ▪ Comptabilisation ultérieure Intérêts x Dotation aux amortissements x Capital remboursé x Amortissements x Banque x II. Contrats de location dans les états financiers du Preneur 13/13 5- Information en annexe (liste non exhaustive) : ▪Les informations doivent permettre aux utilisateurs d'apprécier les impacts des contrats de location sur : ▪ La situation financière, ▪ La performance, ▪ Et les flux de trésorerie de l'entité. ▪ Exemple : ▪ Valeurs nettes comptables des droits d'utilisation ; ▪ Les augmentations des droits d'utilisation ; ▪ Montant de la charge d’amortissement et de la charge financière.  III. Contrats de location dans les états financiers du bailleur III. Contrats de location dans les états financiers du bailleur 1/12 1 - Définition et classification des contrats : IFRS 16 maintient, pour les bailleurs (et contrairement aux preneurs), la distinction (IAS 17) entre : ▪ Contrats de location simple ▪ Et contrats de location-financement Cette distinction est déterminante pour leur traitement comptable. III. Contrats de location dans les états financiers du bailleur 2/12 ▪Un contrat de location est classé en location- financement s’il a pour effet : ▪ De transférer au preneur la quasi-totalité des risques et avantages inhérents à la propriété d'un actif. ▪ Sinon -> location simple. ▪Le classement d'un contrat en location- financement ou en location simple dépend donc de la réalité de la transaction et non pas de la forme du contrat.  III. Contrats de location dans les états financiers du bailleur 3/12 ▪IFRS 16 liste quelques exemples de contrat de L-F : ▪ Durée du contrat de location couvre la majeure partie de la durée de vie économique de l'actif. ▪ A la date de conclusion du contrat de location, la valeur actualisée des paiements de loyers s'élève à la quasi- totalité de la juste valeur de l'actif loué… ▪ Les contrats portant sur les ensembles immobiliers doivent être décomposés entre terrains et construction. III. Contrats de location dans les états financiers du bailleur 4/12 2 - Contrat de location-financement ▪Évaluation initiale : ▪ Opération assimilable à une «vente» à crédit. ▪ À la date d’effet du contrat, bailleur doit ▪ Décomptabiliser (sortir du bilan) dans son bilan les actifs loués en vertu d'un contrat de location-financement. ▪ Et les présenter comme des créances pour un montant égal à l'investissement net* dans le contrat. * = Valeur actualisée de l’investissement brut au TIE. III. Contrats de location dans les états financiers du bailleur 5/12 ▪Les paiements à recevoir au titre de la location comprennent (inverse du preneur) : ▪ Les loyers fixes diminués des avantages octroyés par le bailleur au preneur et restant à payer par le bailleur. ▪ Les loyers variables basés sur un taux ou index. ▪ Toute valeur résiduelle dont le paiement est garanti. ▪ Prix d'exercice d'une option d'achat (raisonnablement certain). ▪ Pénalités de résiliation ou de non- renouvellement. III. Contrats de location dans les états financiers du bailleur 6/12 ▪Évaluation ultérieure ▪ Constatation de produits financiers ▪ Sur la durée du contrat répartis de manière rationnelle et systématique. ▪ Et sur la base d'une formule traduisant un taux de rentabilité périodique constant sur l'encours d'investissement net restant du bailleur. ▪ Le bailleur impute à l'investissement brut dans le contrat de location les paiements de loyers de la période considérée pour ▪ Diminuer à la fois le principal. ▪ Et les produits financiers non acquis. III. Contrats de location dans les états financiers du bailleur 7/12 ▪Modification des produits de location- financement ▪ Le bailleur comptabilise une modification de contrat de location-financement comme un contrat de location séparé si : ▪ Augmentation du « périmètre » de la location en ajoutant un droit d'utilisation d'un ou plusieurs actifs sous-jacents. Et : ▪ Augmentation du loyer en ligne avec le prix individuel de l'augmentation du « périmètre », y compris les ajustements appropriés du prix individuel reflétant les circonstances propres au contrat considéré. III. Contrats de location dans les états financiers du bailleur 8/12 ▪3 - Contrat de location simple ▪Bilan : ▪ Présentation des actifs faisant l'objet de contrats de location simple selon la nature de l'actif. ▪Compte de résultat : ▪ Comptabilisation des revenus locatifs en produits de façon linéaire sur toute la durée du contrat de location (sauf si autre méthode plus représentative). III. Contrats de location dans les états financiers du bailleur 9/12 Attention : ▪Coûts directs initiaux engagés pour la conclusion du contrat sont : ▪ À intégrer dans le coût des immobilisations. ▪ Et repris au compte de résultat de manière étalée, sur la durée du contrat de location, au même rythme que les revenus locatifs. ▪Comme pour l’ensemble des actifs immobilisés : ▪ Amortissement d'un bien loué => évalué et comptabilisé conformément aux normes IAS 16 (IC) et IAS 38 (II). ▪ Dépréciation => déterminée et comptabilisée conformément à la norme IAS 36. ▪ Coûts encourus pour acquérir les revenus locatifs => constatés en charges. III. Contrats de location dans les états financiers du bailleur 10/12 ▪Modification des contrats de location simple : ▪ Comptabilisation d’une modification de contrat de location simple comme un nouveau contrat à partir de la date de modification du contrat. ▪ Paiements reçus d'avance ou à recevoir relatifs au contrat initial => inclus dans les paiements de loyers du nouveau contrat. III. Contrats de location dans les états financiers du bailleur 11/12 4 - Contrats de sous-location ▪ Contrat de sous-location => transaction dans laquelle un bien sous-jacent est reloué par son preneur (bailleur intermédiaire) à un tiers. ▪ Contrat de location (« contrat de location principal ») conclu entre le bailleur et le preneur demeurant en vigueur. ▪ Existence de dispositions particulières pour la comptabilisation (non traitées). III. Contrats de location dans les états financiers du bailleur 12/12 5 – Informations en annexe ▪Objectifs des informations : ▪ Permettre aux utilisateurs d'apprécier les impacts des contrats de location sur la situation financière, la performance et les flux de trésorerie de l'entité. ▪ Les informations à fournir sont relatives : ▪ Aux contrats de location-financement ▪ Aux contrats de location simple ▪ À tous autres les contrats. IV. Opérations de cession-bail IV. Opérations de cession-bail 1/2 Définition : ▪Une transaction de cession-bail est une opération par laquelle le propriétaire d'un bien le cède à un tiers pour le reprendre en location. ▪Détermination du traitement comptable des opérations de cession-bail => Application de la norme IFRS 15 - Produits des activités ordinaires tirés des contrats avec des clients. IV. Opérations de cession-bail 2/2 ▪Si cession du bien par le vendeur-preneur constitue une vente selon IFRS 15 : ▪ Le vendeur-preneur doit évaluer le droit d'utilisation résultant du contrat de location comme une proportion de la VNC de l'actif transféré, correspondant au droit d'utilisation qu'il conserve. ▪ Le résultat de cession (profit ou perte) ne sera constaté qu'à hauteur des droits effectivement transférés à l'acquéreur-bailleur. ▪ L’acquéreur-bailleur doit comptabiliser l'acquisition de l'actif selon les normes applicables et le contrat de location conformément à IFRS 16.  Fin Norme IFRS 16