NIF C-8 Activos Intangibles PDF

Debido a las adecuaciones en la normativa a nivel internacional sobre los activos intangibles y a la emisión de nuevas Normas de Información Financiera (NIF), se consideró pertinente adecuar y actualizar el anterior Boletín C-8, Activos intangibles, con vigencia a partir de enero de 2003. Esta NIF C...

Debido a las adecuaciones en la normativa a nivel internacional sobre los activos intangibles y a la emisión de nuevas Normas de Información Financiera (NIF), se consideró pertinente adecuar y actualizar el anterior Boletín C-8, Activos intangibles, con vigencia a partir de enero de 2003. Esta NIF C-8, Activos intangibles, está en concordancia con la NIF B-7, Adquisiciones de negocios. IN2 Como parte del proceso de convergencia entre la normatividad del Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (International Accounting Standards Board - IASB) y la normatividad del Consejo de Normas de Contabilidad Financiera de los Estados Unidos de Norteamérica (Financial Accounting Standards Board - FASB), estos organismos actualizaron sus normas relacionadas con activos intangibles en 2008. La FAS (Financial Accounting Standard) 142, Crédito mercantil y otros activos intangibles y la Norma Internacional de Contabilidad (International Accounting Standard - IAS) NIC-38, Activos intangibles, así como la Norma Internacional de Información Financiera (International Financial Reporting Standard - IFRS) NIIF-3, Combinaciones de negocios, contienen nuevas normas relativas a la identificación y valuación de activos intangibles llegando a conclusiones consensuadas sobre este tema. Uno de los temas en los que lograron consenso fue la identificación del mayor número posible de activos intangibles que puedan surgir de una adquisición de negocios. Esta conclusión es la misma alcanzada por la NIF C-8. El CINIF acordó enfocarse en atender los siguientes puntos clave: a) complementar el método de compra en las adquisiciones de negocios establecido en la NIF B-7, reconociendo todos los posibles activos intangibles identificables, b) la valuación inicial y posterior del crédito mercantil y de los activos intangibles adquiridos en una adquisición de negocios, y c) la aclaración de la noción del término “identificable”, así como de los criterios para determinar la vida útil y la amortización de los activos intangibles, y para el reconocimiento de la investigación y desarrollo en proceso adquiridos en una adquisición de negocios. IN4 En la emisión de la NIF B-7 no se incorporaron las normas relativas a la asignación del crédito mercantil a la(s) unidad(es) a informar beneficiadas, por lo que se adicionó en esta NIF normativa con respecto a esta asignación. Con la emisión de la NIF C-8 se modifica o adiciona, principalmente lo siguiente: a) se acota la definición de activos intangibles como sigue: “son activos no monetarios identificables, sin sustancia física, que generarán beneficios económicos futuros controlados por la entidad”, estableciendo que la condición de separabilidad no es la única necesaria para que sea identificable; b) se establece que en su valuación inicial debe considerarse su costo de adquisición, señalándose cuál es éste en los casos de una adquisición individual, de una adquisición de negocios o de una generación interna, y adicionando que debe ser probable que los beneficios económicos futuros fluyan hacia la entidad; c) se señala que los desembolsos subsecuentes sobre proyectos de investigación y desarrollo en proceso deben ser reconocidos como gastos cuando se devenguen si forman parte de la fase de investigación o como activo intangible si satisfacen los criterios para ser reconocidos como tales; d) se detalla con mayor profundidad el tratamiento para el intercambio de un activo, en concordancia con lo dispuesto por la normatividad internacional y por otras NIF; e) se eliminó la presunción de que un activo intangible no podría exceder en su vida útil a un periodo de veinte años; f) se adicionó como condicionante de deterioro el periodo de amortización creciente; se complementa la normatividad de disposiciones de activos intangibles; h) se actualizan las revelaciones requeridas; i) se modifica el término de costos preoperativos. Definición de activo intangible IN6 La norma anterior definía activos intangibles como aquéllos identificables, sin sustancia física, utilizados para la producción o abastecimiento de bienes o prestación de servicios o para propósitos administrativos. En la definición actual se removió “utilizados para la producción o abastecimiento de bienes o prestación de servicios o para propósitos administrativos” y se adicionó “activos no monetarios”; lo anterior, además de converger con la NIC38, precisa dicha definición y permite utilizar un término más genérico. IN7 El Boletín C-8 establecía que un activo intangible podría ser fácilmente distinguido de otros activos si es separable; esta NIF establece que la separabilidad no es la única condición necesaria para que sea identificable y que un activo intangible reúne los criterios de identificación de la definición de activo intangible, cuando: a) es separable; es decir, puede separarse o dividirse por la entidad para venderse, transferirse, licenciarse, rentarse o intercambiarse, tanto individualmente o junto con un contrato relativo a otro activo o pasivo identificable, sin considerar si la entidad tiene dicha intención; o b) surge de derechos contractuales o legales, sin considerar si dichos derechos son transferibles o separables de la entidad o de otros derechos y obligaciones. Criterios para su valuación inicial IN8 El Boletín anterior señalaba que un activo intangible se reconocía si la entidad demostraba que los beneficios económicos se identificaban y cuantificaban usando supuestos razonables y sustentables, su costo se registraba por las cantidades de efectivo o equivalentes o la estimación razonable que de ellas se hiciera y, en adición, cumplía con la definición de activo intangible; esta NIF, conservando los criterios anteriores, aclara que debe ser probable que los beneficios económicos futuros fluyan hacia la entidad. Además, considerando que su costo de adquisición puede ser determinado confiablemente, aclara que su valuación inicial debe ser: el efectivo o equivalentes de efectivo pagados por un activo intangible adquirido en forma individual, la porción de la contraprestación pagada atribuible a cada activo intangible adquirido en una adquisición de negocios en función a su valor razonable, y las erogaciones efectuadas para su desarrollo en el caso de activos intangibles generados internamente. Independientemente de lo anterior, ahora deben cubrirse los nuevos criterios de la definición de activo intangible. Desembolsos subsecuentes sobre proyectos de investigación y desarrollo en proceso IN9 En la norma anterior no era claro el tratamiento que debía darse a los desembolsos subsecuentes sobre un proyecto de investigación y desarrollo en proceso adquirido, ya sea en forma individual o a través de una adquisición de negocios; este último, reconocido en forma separada del crédito mercantil. Esta NIF requiere que dichas erogaciones sean reconocidas como: a) un gasto cuando se devenguen, si forman parte de la fase de investigación; o b) un activo intangible, si cuando se devenguen forman parte de la fase de desarrollo, y satisfacen los criterios para ser reconocidos como tales. Esta NIF detalla con mayor profundidad el tratamiento a seguir para el intercambio de un activo similar o no similar, ya sea total o parcial, dado que en la norma anterior el tratamiento que debía darse al intercambio de activos, no era claro, estaba incompleto, o bien, no era del todo concordante con lo dispuesto por la normativa internacional y por otras NIF, como la relativa al deterioro de los activos de larga duración y su disposición. Vida útil IN11 El Boletín C-8 señalaba la presunción de que la vida útil de un activo intangible no podría exceder a un periodo de veinte años. Esta presunción ha sido removida para lograr la convergencia con la normativa internacional. Evaluación de la existencia de pérdidas por deterioro IN12 En relación con la norma anterior, esta NIF adicionó que la entidad debe estimar la existencia de pérdidas por deterioro de un activo intangible si su patrón de amortización es creciente. Disposiciones de activos intangibles IN13 Esta NIF, en relación con la norma anterior, complementa el tratamiento que debe darse a las disposiciones de activos intangibles, ya sea por venta, abandono o intercambio. Revelaciones IN14 Se actualizan en esta NIF las revelaciones requeridas para hacerlas concordantes con la normativa establecida en las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF). Costos preoperativos IN15 Esta NIF modifica el término referente a los costos preoperativos a erogaciones en etapas preoperativas; en adición, realiza una referencia cruzada explícita a las fases de investigación y desarrollo en la sección de activos intangibles generados internamente. IN16 En relación con el párrafo 102 del anterior Boletín C-8, el cual establecía que el saldo no amortizado de los costos preoperativos que, conforme al Boletín predecesor a éste había sido capitalizado, debía seguirse amortizando, esta NIF establece que la eliminación del saldo debe considerarse como un cambio contable al 1° de enero de 2009, afectando las utilidades retenidas, sin reformular estados financieros de periodos anteriores. General IN17 En términos generales, esta NIF ha sido revisada para incorporar la mayoría de los cambios observados por la NIC38 y la NIIF-3. Es importante señalar la insistencia de la normativa internacional en identificar y reconocer en casos de adquisiciones de negocios el mayor número posible de activos intangibles, a fin de disminuir en lo posible el residuo que se identifica como crédito mercantil. Bases del Marco Conceptual que se utilizaron para la elaboración de esta NIF IN18 Esta NIF C-8 se fundamenta en la NIF A-1, Marco Conceptual de las Normas de Información Financiera, especialmente en el Capítulo 20, Postulados básicos, Capítulo 60, Reconocimiento, y Capítulo 70, Valuación. IN19 La NIF A-1, Capítulo 20, bajo el postulado de valuación establece que: “Las transacciones y otros eventos que afectaron económicamente a la entidad deben cuantificarse en términos monetarios, atendiendo a la base de valuación que mejor represente su sustancia económica”. La NIF A-1, Capítulo 70, al describir las bases de valuación de costo histórico y valor actual que se utilizan en el reconocimiento contable de las transacciones, indica que: “El valor razonable refleja la perspectiva de los participantes del mercado al que tiene acceso la entidad. El activo o pasivo se determina usando los mismos supuestos que los participantes del mercado utilizarían al fijar el precio del mismo, en el supuesto de que dichos participantes del mercado actuasen en su mejor interés económico”. Por lo tanto, al valuar los activos intangibles que se adquieren en una adquisición de negocios o en forma individual, el valor para su cuantificación es el valor razonable de los mismos, al momento de su adquisición. Convergencia con las Normas Internacionales de Información Financiera IN21 Esta norma converge con lo establecido en la NIC-38, Activos intangibles. IN22 La NIF C-8, al permitir el reconocimiento al valor nominal de las concesiones recibidas por una entidad, es decir, al costo por la adquisición efectivamente erogado, está seleccionando una de las opciones señaladas en la NIC-20; lo cual, independientemente de que no se considera una diferencia con las NIIF, mantiene conservadoramente la posición de que el valor razonable de la contraprestación pagada es lo que debe utilizarse como base para el reconocimiento de cualquier adquisición de un activo, en lugar de dar preeminencia al valor razonable del activo recibido. La NIC-38 permite el reconocimiento de estas concesiones, ya sea a su valor razonable o a su monto nominal. Esta NIF establece que las concesiones sin costo que recibe una entidad sólo están sujetas a revelación. IN23 El CINIF basa su posición en la definición de activo establecida en la NIF A-1, Capítulo 50, Elementos básicos de los estados financieros, que indica que éste debe ser “derivado de eventos pasados” y, dado que el elemento crucial pasado para su reconocimiento es el pago efectuado para su adquisición, al no cumplirse con este elemento de la definición de activo, no es factible reconocerlo como tal. En adición, la posición adoptada por el CINIF, coadyuva al cumplimiento del atributo de la característica cualitativa fundamental de representación fiel de veracidad, señalado en la NIF A-1, Capítulo 40, Características cualitativas de los estados financieros, ya que esta característica señala que la información debe ser veraz, lo cual implica que “esta debe reflejar transacciones y otros eventos realmente sucedidos”. Cabe mencionar que este tipo de activos carece de sustancia física que permita identificar algún beneficio económico generado por sí mismo, dado que deben ser utilizados junto con otros activos tangibles para poder obtener dicho beneficio económico, al operar los derechos de la concesión. IN24 La NIC-38 establece la opción de reconocer los activos intangibles después de su adquisición, ya sea a través del modelo del costo o por medio del modelo de la revaluación; en esta NIF C-8, el CINIF optó por el modelo del costo, lo cual no se considera una diferencia con la NIC-38. El CINIF observó que el aplicar el modelo de la revaluación implica al mismo tiempo reconocer directamente en el capital contable otra partida integral (superávit por revaluación); esta última, para su reconocimiento debe cumplir con lo establecido en la NIF A-1, Capítulo 50, la cual indica que los otros resultados integrales “se refieren a ingresos, costos y gastos que si bien ya están devengados, están pendientes de realización”; al respecto, el superávit por revaluación que pudiera derivarse del modelo de la revaluación refleja ganancias o pérdidas futuras, aún no devengadas, por lo que no debe reconocerse como tal. OBJETIVO 1 Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene como objetivo establecer las normas de valuación, presentación y revelación para los activos intangibles que se adquieren en forma individual o a través de una adquisición de negocios, o que se generan en forma interna en el curso normal de las operaciones de la entidad. ALCANCE 2 Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todo tipo de entidades que emitan estados financieros en los términos establecidos en la NIF A-1, Marco Conceptual de las Normas de Información Financiera, Capítulo 30, Objetivo de los estados financieros, y adquieran o generen internamente activos intangibles y que no están normados en otras NIF. Limitaciones al alcance 3 Las disposiciones de esta NIF se aplican a todos los activos intangibles, excepto a: a) activos intangibles mencionados en el párrafo 4; b) el reconocimiento de activos (derechos) de exploración y evaluación de recursos no renovables; y c) activos financieros, como se definen en la norma relativa a instrumentos financieros. 4 Si otra NIF señala el tratamiento contable para un tipo específico de activos intangibles, una entidad debe aplicar dicha NIF en lugar de ésta, por ejemplo, esta NIF no se aplica a: a) activos intangibles conservados por una entidad para su venta en el curso normal de sus operaciones y que califican como inventarios,1 incluyendo aquéllos relacionados con contratos de construcción; b) activos por impuestos diferidos; c) activos por arrendamientos; activos provenientes de beneficios a empleados;2 e) activos financieros tratados en las normas relativas a instrumentos financieros y algunos cubiertos por las NIF relativas a consolidación, inversiones en asociadas y negocios conjuntos; f) el tratamiento del crédito mercantil en la parte cubierta por la NIF B-7, Adquisiciones de negocios; g) costos de adquisición diferidos y otros activos intangibles provenientes de contratos de seguros; h) activos intangibles no monetarios disponibles para su venta tratados en la normatividad de disposición de activos de larga duración; e i) pagos anticipados. 5 Algunos tipos de intangibles, en los que debe aplicarse el juicio profesional y hacerse una evaluación a nivel de componente para determinar si se encuentran dentro del alcance de esta NIF C-8, pueden ser los siguientes: a) aquellos activos intangibles que están contenidos físicamente, por ejemplo, en: un disco compacto (en el caso de software para equipo de cómputo), documentación legal (en el caso de una licencia o patente), una película u otros semejantes; b) investigación y desarrollo en los que se involucran, entre otros, gastos de publicidad, entrenamiento, costos de arranque y actividades de investigación y desarrollo, que van dirigidas al desarrollo de conocimiento. Ejemplo, el desarrollo de un prototipo que pudiera tener un componente físico pero el cual es secundario al conocimiento que éste implica, es decir, el intangible; o c) acuerdos que otorgan a la entidad derechos y licencias sobre películas, grabaciones de video, manuscritos, videojuegos, patentes, derechos de autor, entre otros. Existen dos características principales de los activos intangibles: a) representan costos que se incurren o derechos o privilegios que se adquieren, con la intención de que aporten beneficios económicos específicos a las operaciones de la entidad durante periodos que se extienden más allá de aquel en que fueron incurridos o adquiridos. Los beneficios que aportan son en el sentido de permitir que esas operaciones reduzcan costos o aumenten los ingresos futuros; y b) los beneficios futuros que la entidad espera obtener se encuentran frecuentemente representados, en el presente, en forma intangible mediante un bien de naturaleza incorpórea, es decir, que no tiene una estructura material ni aportan una contribución física a la producción u operación de la entidad. El hecho de que carezcan de características físicas, no impide que se les pueda considerar como activos válidos, ya que su característica de activos se las da su significado económico, más que su existencia material específica. Elementos de la definición de activos intangibles 7 Los elementos distintivos en la definición de un activo intangible, ya sea generado internamente o adquirido son: a) debe ser identificable, b) debe carecer de sustancia física, c) debe proporcionar beneficios económicos futuros fundadamente esperados, y d) debe tenerse control sobre dichos beneficios. 8 Un activo intangible debe cumplir con todos los elementos de la definición señalados en el párrafo anterior, de otra manera la erogación efectuada debe considerarse como un gasto conforme se devenga. Identificable 9 Un activo intangible es identificable si: a) es separable; es decir, puede separarse o dividirse por la entidad para venderse, transferirse, licenciarse, rentarse o intercambiarse, tanto individualmente o junto con un contrato relativo a otro activo o pasivo identificable, sin considerar si la entidad tiene dicha intención; o b) surge de derechos contractuales o legales, sin considerar si dichos derechos son transferibles o separables de la entidad o de otros derechos y obligaciones. Condición de separabilidad 10 La condición de separabilidad significa que el activo intangible puede ser separado de los activos adquiridos o generados internamente y ser vendido, transferido, licenciado, rentado o intercambiado en el mercado, ya sea individualmente o en relación con un contrato sobre otro activo o pasivo identificado, aun cuando el adquirente no pretenda llevar a cabo alguna de las acciones anteriores. 11 Un activo intangible posee la condición de separabilidad cuando este tipo de activo puede intercambiarse en el mercado, aun cuando no se den transacciones frecuentes al respecto, tal como una patente que puede ser licenciada. Una lista de clientes puede ser separable si puede ser rentada a un tercero para que envíe publicidad, cuando listas similares son frecuentemente rentadas en el mercado. Sin embargo, si la lista de clientes está sujeta a condiciones de confidencialidad por los mismos, no debe considerarse separable. Condición de propiedad legal o contractual 12 Un activo intangible que posee la condición de propiedad legal o contractual debe reconocerse por separado aun cuando no posea la condición de separabilidad, pues la condición de propiedad legal o contractual le da un valor individual, tal como en los casos en que lo que se adquiere, en forma individual o a través de una adquisición de negocios, proviene de: a) un contrato de arrendamiento en un centro comercial en términos muy favorables en relación con el mercado, cuya afluencia se ha incrementado significativamente, lo que hace que dicho contrato tenga un valor adicional; b) licencias de operación, tales como concesiones, permisos o derechos; y c) patentes licenciadas a terceros. Otras consideraciones 13 Un activo intangible no separable puede reconocerse junto con el contrato de uso de otro activo intangible; por ejemplo: el conocimiento de producción ligado al uso de una patente puede reconocerse por separado junto con el de uso de la patente. Sin embargo, el hecho de que una entidad tenga una estructura laboral para llevar a cabo sus actividades, no significa que ésta tenga un valor identificable para reconocerse como un activo intangible, tal como la fuerza de trabajo. Sólo lo tendrá la que esté relacionada con el capital intelectual, o sea, el conocimiento para llevar a cabo cierta actividad y que medie en ello un contrato. 14 En el caso de la adquisición de un activo intangible, el cual puede adquirirse junto con un grupo de activos, la transacción debe involucrar la transferencia de derechos legales que permitan a la entidad identificar el activo intangible. En otros casos, si se desarrolla internamente, es identificable si se crean derechos legales para la entidad. Por lo tanto, la naturaleza de esos derechos debe ayudar a la entidad a identificar el activo intangible generado. Además, si un activo genera beneficios económicos futuros sólo en combinación con otros activos, el activo es identificable si la entidad puede diferenciar los beneficios económicos futuros que van a fluir de ese activo. 15 Un activo intangible debe ser fácilmente distinguido de otros activos, como el crédito mercantil. El crédito mercantil reconocido en una adquisición de negocios es un activo que representa beneficios económicos futuros alcanzables, distintos de otros activos adquiridos en una adquisición de negocios, y que no son individualmente identificables y reconocidos por separado. Los beneficios económicos futuros en una adquisición de negocios pueden resultar de la sinergia entre los activos adquiridos identificables o de otros activos que, individualmente, no califican para su reconocimiento en los estados financieros. Beneficios económicos futuros 16 Los beneficios económicos futuros fundadamente esperados que fluyan de un activo intangible pueden estar presentes en los ingresos sobre la venta de los productos o prestación de servicios, ahorros en costos u otros beneficios resultantes del uso del activo por la entidad, tal como un incremento en la productividad. Control 17 Una entidad controla un activo si tiene el poder para obtener beneficios económicos futuros que fluyan del activo y, además, puede restringir el acceso a otros sobre dichos beneficios. La capacidad de una entidad para controlar los beneficios económicos futuros de un activo intangible normalmente proviene de derechos legales. En ausencia de derechos legales, es difícil demostrar el control; sin embargo, el hacer cumplir los derechos legales no es la única condición para ejercer el control, dado que una entidad puede controlar los beneficios económicos futuros que genera el activo de alguna otra forma, tal como el conocimiento para llevar a cabo una actividad. 18 Los conocimientos del mercado y los conocimientos técnicos pueden dar origen a beneficios económicos futuros. Una entidad controla estos beneficios si, por ejemplo, el conocimiento está protegido por la ley, así como por restricciones a través de acuerdos, tratados comerciales o por acuerdos legales con los empleados para que mantengan la confidencialidad. 19 La administración y el talento técnico no están comprendidos dentro de la definición de un activo intangible, debido a que la entidad tiene control insuficiente sobre los beneficios económicos futuros esperados que pudieran originar, excepto cuando estén protegidos por derechos legales para usarlos y para que ayuden a obtener beneficios económicos futuros esperados, además de cumplir con los otros elementos de la definición de activo intangible. 20 En ausencia de derechos legales, cuando una entidad desarrolla una cartera de clientes, participación de mercado, relación con clientes, lealtad de clientes, entre otras actividades, la entidad puede tener o no control sobre los beneficios económicos futuros. Por lo tanto, es necesario evaluar y demostrar mediante alguna otra forma de control que se cumple con este elemento de la definición de activo intangible, tomando en cuenta que el costo para su desarrollo actual puede ser estimado confiablemente. Por ejemplo, relaciones con clientes que han tenido operaciones con el negocio adquirido por un número ininterrumpido de años de servicio y sobre los cuales se estima que continuarán teniendo operaciones en el futuro previsible que contribuirán en la generación de ingresos futuros y éstos pueden ser estimados; por ende, si estas condiciones no se presentan no puede considerarse como un activo intangible. NORMAS DE VALUACIÓN Valuación inicial 21 La valuación inicial de una partida como un activo intangible requiere que una entidad demuestre que la partida cumple con la definición de activo intangible, señalada en los párrafos 6a) y del 7 al 20 y, además, debe cumplir con los siguientes criterios: a) es probable que los beneficios económicos futuros atribuibles al activo intangible fluirán hacia la entidad, usando supuestos razonables y sustentables que representen la mejor estimación de la administración del conjunto de condiciones económicas que existirán durante la vida útil del mismo; y b) la valuación inicial debe ser a su costo de adquisición y éste puede ser determinado confiablemente para cumplir con el postulado de valuación.4 i. en la adquisición de un activo intangible en forma individual su costo es el efectivo y/o equivalentes de efectivo pagados; ii. en la adquisición de activos intangibles a través de una adquisición de negocios, su costo es el valor razonable de cada activo intangible identificable que no exceda a la porción de la contraprestación pagada que le es atribuible (utilizando cualquiera de los tres enfoques: costo, mercado o ingreso); y iii. en la adquisición de un activo intangible generado internamente, su costo son las erogaciones efectuadas para su desarrollo. Adquisición de un activo intangible en forma individual 22 Los activos intangibles adquiridos en forma individual deben cumplir con los criterios de reconocimiento listados en el párrafo 21. Si un activo intangible es adquirido de un tercero en forma separada e independiente, el costo del activo intangible puede generalmente valuarse confiablemente. Esto es particularmente cierto, cuando la contraprestación por la compra es en forma de efectivo u otros activos monetarios. El costo de adquisición de un activo intangible debe comprender: a) su precio de compra, incluyendo derechos de importación e impuestos sin posibilidad de reembolso. Cualesquier descuento comercial y/o rebaja deben deducirse, y b) cualquier desembolso directamente atribuible a la preparación del activo para el uso al que se destina. 24 El desembolso directamente atribuible incluye: a) el costo de beneficios a empleados, como se definen en la NIF D-3, Beneficios a los empleados, erogados directamente para traer el activo a sus condiciones de uso, b) los honorarios profesionales erogados directamente para traer el activo a sus condiciones de uso, y c) los costos de pruebas o verificación sobre el funcionamiento apropiado del activo. 25 En cambio, no forman parte del costo de adquisición: a) los costos para introducir al mercado un nuevo producto o servicio (incluyendo costos por actividades de mercadeo y promoción), b) los costos sobre conducción de negocios en una nueva localidad o con una nueva clase de clientes (incluyendo costos de entrenamiento), y c) los costos de administración y otros costos de supervisión generales, excepto los mencionados en el inciso a) del párrafo 24. El reconocimiento de costos en el valor en libros de un activo intangible debe cesar cuando el activo se encuentre en la condición necesaria para que sea capaz de operar en la forma prevista por la administración. Luego entonces, los costos incurridos por la utilización o en la reprogramación del uso de un activo intangible deben reconocerse en los resultados del periodo en que se devenguen y no deben incluirse en la valuación de dicho activo. Por ejemplo, los siguientes costos no deben incluirse en la valuación de un activo intangible: a) costos incurridos mientras el activo aún no ha comenzado a utilizarse, a pesar de que dicho activo ya sea capaz de operar en la forma prevista por la administración; y b) pérdidas operativas iniciales incurridas mientras se desarrolla la demanda de los productos que se elaboran con el activo. 27 Algunas operaciones, si bien relacionadas con el desarrollo de un activo intangible, no son necesarias para ubicar al activo en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la administración. Estas operaciones incidentales pueden tener lugar antes o durante las actividades de desarrollo. Dado que estas operaciones incidentales no son imprescindibles para que el activo pueda operar en la forma prevista por la administración, los ingresos y gastos asociados a las mismas operaciones deben reconocerse inmediatamente en los resultados del periodo dentro de la clase respectiva de ingresos y gastos. 28 Si el pago de un activo intangible se difiere por un periodo más allá del normal en los términos del financiamiento, su costo debe ser equivalente al precio en efectivo. La diferencia entre este monto y el total de pagos a efectuar debe reconocerse a lo largo del periodo del financiamiento como un interés financiero dentro del resultado integral de financiamiento, a menos que deba capitalizarse, de acuerdo con lo establecido en la NIF D-6, Capitalización del resultado integral de financiamiento. 29 Si un activo intangible se adquiere a cambio de instrumentos de capital emitidos por la entidad adquirente, el costo del activo debe equivaler al valor razonable de los instrumentos de capital; siempre y cuando, el valor emitido de éstos no exceda al valor razonable del activo intangible adquirido al momento de la transacción; en caso de que lo exceda, debe reconocerse el activo intangible a su valor razonable y cualquier excedente debe disminuirse del capital emitido. En los casos en los que no se pueda determinar su valor razonable confiablemente, el costo del activo debe determinarse con base en el valor razonable de los instrumentos de capital emitidos por la adquirente. Adquisición por intercambio de activos 30 Un activo intangible puede ser adquirido en un intercambio total o parcial y debe reconocerse un activo intangible si se cumple con lo señalado en el párrafo 21. Además de lo anterior, la entidad debe evaluar si la transacción de intercambio tiene o no sustancia comercial, al considerar la medida en la cual se espera que cambien sus flujos de efectivo futuros como resultado de la transacción. Una transacción tiene sustancia comercial si: a) la conformación (riesgo, periodicidad y monto) de los flujos de efectivo del activo recibido difiere de la conformación de los flujos de efectivo del activo transferido; o b) el valor específico de la entidad se modifica como consecuencia del intercambio; y c) la diferencia identificada en a) o el monto modificado determinado en b) es significativa en comparación con el valor razonable de los activos transferidos. Para propósitos de identificar si un intercambio tiene sustancia comercial, el valor específico de la entidad debe reflejar los flujos de efectivo después de impuestos en términos de la NIF A-1, Capítulo 70, Valuación. El resultado de estos análisis puede ser claro sin que una entidad tenga que realizar cálculos detallados.5 31 Si el activo adquirido procede de una transacción que tiene sustancia comercial y además se hace un intercambio total: a) el valor razonable del activo entregado es la base para determinar el costo de adquisición del activo recibido, como si el activo entregado hubiera sido previamente realizado en efectivo; en caso de que tal activo entregado no tuviera un valor razonable o se tenga una evidencia más clara del valor razonable del activo recibido, debe utilizarse el valor razonable del activo recibido como base para la determinación de su costo de adquisición; c) cuando el valor razonable del activo recibido (inclusive un activo adjudicado en pago de una partida monetaria) es menor que el valor razonable del activo entregado en la fecha de recepción del bien, el valor razonable del activo recibido debe ser su costo de adquisición; y d) cualquier utilidad o pérdida que se genera en la transacción debe reconocerse inmediatamente en los resultados del periodo.6 32 Si en una transacción que tiene sustancia comercial se hace un intercambio parcial,7 considerando el procedimiento del párrafo anterior, resulta como base para determinar el costo de adquisición: a) el valor razonable o el valor neto en libros del activo entregado - debe cuantificarse el costo de adquisición del activo recibido, ajustando el valor razonable o valor neto en libros del activo entregado por el monto de efectivo o equivalentes de efectivo entregado o recibido; o, b) el valor razonable del activo recibido - éste debe ser su costo de adquisición.8 33 Cuando el costo de adquisición del activo recibido en un intercambio total o parcial (ajustado, cuando proceda, por el monto de efectivo o equivalentes de efectivo entregado o recibido) difiera del valor neto en libros del activo transferido a la fecha del intercambio, debe reconocerse una ganancia o una pérdida por dicha transacción, en un rubro que debe formar parte de la utilidad o pérdida neta del periodo Un activo intangible puede ser adquirido en una transacción que carece de sustancia comercial, lo cual implica que se recibió un activo intangible similar, el cual se asume tendrá un uso en la misma línea de negocios y un valor razonable semejante; también puede presentarse el caso en que no puede determinarse confiablemente el valor razonable del activo recibido ni el del activo entregado. En estos casos, debido a que el proceso de devengación en la generación de ganancias no ha sido completado, no debe reconocerse ganancia o pérdida alguna en la transacción; consecuentemente, el costo del nuevo activo es el valor en libros del activo entregado. Al momento de tomar la decisión de intercambio, el activo a ser entregado debe sujetarse a pruebas de deterioro de acuerdo con la norma relativa al deterioro de los activos de larga duración. En caso de proceder, la entidad debe reconocer la pérdida por deterioro en el activo a ser entregado afectando un rubro que forme parte de la utilidad o pérdida neta del periodo; el nuevo valor en libros después del deterioro debe asignarse al activo recibido.10 Activos intangibles adquiridos a través de adquisiciones de negocios 35 En la adquisición de un negocio: a) una entidad adquirente debe reconocer los activos intangibles identificables que cumplan con los criterios de reconocimiento listados en el párrafo 21, aun si dichos activos intangibles no hubieran sido reconocidos en los estados financieros del negocio adquirido; y, b) si el activo intangible adquirido no puede ser valuado confiablemente a su valor razonable o no es identificable, entonces dicho activo no debe reconocerse como un activo intangible por separado, y queda incluido en el crédito mercantil. El exceso de la contraprestación sobre la suma de los valores asignados a los activos identificables adquiridos menos los pasivos asumidos, es reconocido como “crédito mercantil” de un negocio, en términos de la NIF B7, Adquisiciones de negocios. 37 En algunos casos, la suma de los valores de los activos identificables adquiridos menos los pasivos asumidos, puede exceder la contraprestación pagada. En estos casos, dicho exceso debe seguir el tratamiento indicado en la NIF B-7. 38 El adquirente debe reconocer todos los activos intangibles identificables adquiridos en una adquisición de negocios, aun cuando el negocio adquirido no los hubiera reconocido previamente por tratarse de activos intangibles generados internamente que no reunían los requisitos para su reconocimiento con base en lo dispuesto por esta NIF para activos intangibles generados internamente. Se considera que un activo intangible es identificable cuando posee la condición de separabilidad o la condición de propiedad contractual o legal, según lo establecido en los párrafos 10 a 12. La valuación del activo intangible debe hacerse considerando lo dispuesto en los párrafos 40 a 43. 39 Pueden existir intangibles por identificar, tales como propuestas sobre proyectos en curso, las cuales no deben reconocerse por separado pues el hecho de estar presentando propuestas es parte del curso normal de operaciones de una entidad. Sin embargo, podría existir un activo intangible que se identifique con una propuesta poco después de la adquisición y que estuvo contemplado en el precio de la misma, el cual sí debe separarse. Para ello, deben analizarse los eventos que ocurran durante el periodo de la adquisición, señalado en la NIF B-7, que evidencien la existencia de un activo intangible. 40 El costo de los activos intangibles que se adquieren en una adquisición de negocios debe determinarse en función a su valor razonable en la fecha de adquisición. En el caso de que su valor razonable exceda a la porción atribuible de la contraprestación pagada, dicho valor debe ajustarse a dicha porción atribuible de la contraprestación pagada. 41 Es preciso utilizar el juicio para establecer si el valor razonable de un activo intangible adquirido en una adquisición de negocios puede ser determinado con suficiente representación fiel como para reconocerlo por separado. Los precios de mercado cotizados, cuando existe un mercado observable, proporcionan la valuación más confiable para el valor razonable (enfoque basado en el mercado). El precio apropiado de mercado es usualmente el precio actual ofertado. Si no estuvieran disponibles los precios actuales ofertados, puede estimarse el valor razonable a partir de los precios en las transacciones más recientes realizadas en el mercado, siempre y cuando no haya habido un cambio significativo en las condiciones económicas entre la fecha de estas transacciones y la de la estimación del valor razonable del activo los precios en las transacciones más recientes realizadas en el mercado, siempre y cuando no haya habido un cambio significativo en las condiciones económicas entre la fecha de estas transacciones y la de la estimación del valor razonable del activo. 42 Si no existiera un mercado observable para el activo intangible, su valor razonable es el monto que la entidad podría haber pagado por el activo, a la fecha de adquisición, en un mercado de libre competencia entre partes conocedoras e interesadas, sobre la base de la mejor evidencia disponible. Una entidad debe determinar este monto considerando el resultado de las transacciones recientes realizadas sobre activos similares. 43 Ciertas entidades que están involucradas habitualmente en la compra y venta de determinados activos intangibles, han desarrollado técnicas para estimar, de forma indirecta, sus valores razonables. Tales técnicas pueden ser utilizadas para la valuación inicial de un activo intangible adquirido dentro de una adquisición de negocios, siempre que su objetivo sea estimar el valor razonable y estas técnicas reflejen prácticas y transacciones actuales en la industria a la cual pertenecen los activos. Estas técnicas incluyen, siempre y cuando sea apropiado: a) la aplicación de múltiplos que reflejen las transacciones actuales del mercado, a indicadores relacionados con la rentabilidad del activo (tales como, ingresos, participaciones de mercado y margen operativo) o los flujos de efectivo de regalías que podrían obtenerse por licenciar activos intangibles a un tercero en una transacción de libre competencia (como el método de cuantificación con base en regalías); b) la cuantificación de costos que fueron evitados para el desarrollo de ciertos activos intangibles (tales como, el software y la base de clientes), los cuales pueden basarse en derechos legales o contractuales (enfoque basado en el costo); o c) el uso del valor presente estimado de los flujos de efectivo futuros netos (enfoque basado en el ingreso). Adquisición de una concesión del gobierno, sin costo 44 En algunos casos, un activo intangible puede ser adquirido del gobierno sin costo alguno. Esto puede ocurrir cuando un gobierno transfiere o asigna a una entidad activos intangibles como derechos de aterrizaje en aeropuertos, derechos de usufructo de vías de comunicación y transporte, licencias para operar estaciones de radio o televisión, licencias de importación, concesiones sobre fundos mineros, derechos para explotar montes madereros o derechos para acceder a otros recursos restringidos a terceros. 45 Las concesiones gubernamentales sin costo para la entidad no deben reconocerse como un activo intangible y sólo deben revelarse. o televisión, licencias de importación, concesiones sobre fundos mineros, derechos para explotar montes madereros o derechos para acceder a otros recursos restringidos a terceros. 45 Las concesiones gubernamentales sin costo para la entidad no deben reconocerse como un activo intangible y sólo deben revelarse. Adquisición de una concesión del gobierno, con costo 46 Los desembolsos relacionados con la obtención de las concesiones gubernamentales que cumplan con los elementos señalados en el párrafo 21 deben reconocerse como activos intangibles. Una concesión gubernamental que en su origen una entidad adquirió sin costo, pero posteriormente ser transferida a otra entidad, ya sea por una adquisición individual o a través de una adquisición de negocios, debe reconocerse por esta última como un activo intangible, determinando su costo de adquisición como se señala en el párrafo 21. Crédito mercantil generado internamente 47 El crédito mercantil generado internamente no debe reconocerse como un activo, dado que es un activo cuyo beneficio económico futuro no puede ser controlado por la entidad y su costo no puede ser valuado confiablemente. 48 En algunos casos, se incurre en desembolsos para generar beneficios económicos futuros, sin que por ello se genere un activo intangible que cumpla con los criterios de reconocimiento establecidos en esta norma. Dichos desembolsos se describen a menudo como una contribución al crédito mercantil generado internamente. 49 Las diferencias entre el valor de mercado de la entidad y el valor en libros de sus activos identificables netos de los pasivos asumidos, en cualquier punto en el tiempo, pueden incluir una amplia variedad de factores que afectan el valor de la entidad, en su conjunto. Sin embargo, no puede considerarse que tales diferencias representen el costo de los activos intangibles controlados por la entidad. costo de los activos intangibles controlados por la entidad. Activos intangibles generados internamente 50 Para evaluar si un activo intangible generado internamente califica para su reconocimiento como tal, se requiere: a) identificar la existencia de un activo intangible; b) identificar el punto en el tiempo en el cual generará probables beneficios económicos futuros; y c) determinar el costo del activo confiablemente. En algunos casos, el costo de generar un activo intangible identificable no puede distinguirse del costo de mantener o incrementar el valor generado internamente de la entidad contra el de las operaciones primarias o normales de la misma. Por tanto, además de cumplir con los requisitos para la valuación inicial de un activo intangible, la entidad debe aplicar las condiciones y guías establecidas en los párrafos 51 a 71, para todos los activos generados de forma interna. 51 Para determinar si un activo intangible generado internamente cumple con los criterios para su reconocimiento, una entidad debe clasificar la generación del activo dentro de: a) la fase de investigación; y b) la fase de desarrollo. 52 Si una entidad no puede distinguir la fase de desarrollo de la fase de investigación en un proyecto interno para generar un activo intangible, la entidad debe tratar las erogaciones de dicho proyecto como si hubiesen sido incurridas exclusivamente en la fase de investigación. Fase de investigación 53 Los costos de investigación (o en la fase de investigación de un proyecto) deben reconocerse como un gasto en el periodo en que son devengados. Esto se debe a que la naturaleza de la investigación es tal que no hay certeza suficiente de que se obtendrán beneficios económicos futuros, como resultado de los desembolsos efectuados durante la fase de investigación. 54 Algunos ejemplos de actividades típicamente incluidas en investigación son: a) actividades dirigidas a la obtención de nuevos conocimientos; b) la búsqueda, evaluación y selección final de aplicaciones de los hallazgos de la investigación u otro conocimiento; c) la búsqueda de alternativas para otros materiales, herramientas, productos, procesos, sistemas o servicios; y d) la formulación, diseño, evaluación y selección final de posibles alternativas para mejoras a materiales, herramientas, productos, procesos, sistemas o servicios, nuevos o mejorados. Costos de la fase de investigación 55 Los costos de investigación (o en la fase de investigación de un proyecto) deben comprender todos los que sean directamente atribuibles a la actividad de investigación o que puedan ser asignados a dicha actividad sobre una base confiable. 56 Los costos de investigación incluyen: a) los relacionados con el empleo de personal interno y externo dedicado a la actividad de investigación; b) los costos de materiales consumidos y servicios recibidos en la actividad de investigación; c) el costo de los equipos e instalaciones que no tengan otro uso alternativo más que en la investigación específica a que están destinados (netos de su valor residual) y la depreciación de propiedades, planta y equipo al grado en que estos activos sean usados para la actividad de investigación; d) costos indirectos, distintos a los costos administrativos en general, relacionados con la actividad de investigación (estos costos se asignan sobre bases similares a las usadas para asignar costos por gastos indirectos a los inventarios); y e) otros costos, como la amortización de patentes y licencias al grado en que estos activos sean usados para la actividad de investigación. Fase de desarrollo 57 Los costos de desarrollo o en la fase de desarrollo de un proyecto (ya sea producto o proceso) deben reconocerse como un activo intangible si la entidad puede demostrar que cumple con todos los criterios siguientes: a) técnicamente, es factible completar la producción del activo intangible de manera que esté disponible para su uso o venta; b) la entidad tiene la intención y habilidad para producir y vender o usar el activo intangible; c) es factible identificar cómo el activo intangible generará beneficios económicos futuros; d) existe un mercado para la producción o proceso (si ha de ser usado internamente y no vendido), o su utilidad para la entidad debe demostrarse; e) existen recursos adecuados técnicos, financieros o de otro tipo, disponibles para completar el desarrollo y para utilizar o vender el activo intangible; y f) el activo intangible está claramente definido y el costo atribuible al producto o proceso puede ser identificado por separado y valuado confiablemente durante su desarrollo. 58 La factibilidad para obtener beneficios económicos futuros por el uso de un activo intangible puede demostrarse, por ejemplo, por medio de un plan de negocios que muestre los recursos técnicos, financieros y otros necesarios para desarrollarlo, así como la capacidad de la entidad para asegurar la obtención de dichos beneficios económicos futuros. 59 Cuando es probable que los costos originen beneficios económicos futuros y dichos beneficios puedan ser cuantificados confiablemente, entonces estos costos califican para su reconocimiento como un activo. Por la naturaleza de las actividades en la fase de desarrollo en la cual el proyecto está más avanzado que en la fase de las actividades de investigación, la entidad puede, en algunos casos, determinar la probabilidad de recibir beneficios económicos futuros. Estas actividades están dirigidas a un desarrollo viable de conocimientos, aunque arrojen como resultado un activo con sustancia física, el elemento físico del activo es secundario a su componente intangible identificable (por ejemplo, un prototipo para pruebas). 60 Los costos de desarrollo o en la fase de desarrollo de un proyecto deben capitalizarse si se cumplen los criterios para reconocimiento de activos identificados en el párrafo 57. Los costos de desarrollo de un proyecto específico inicialmente aplicados a los resultados, por estar aún en la fase de investigación, no deben reconocerse como un activo en un periodo posterior. 61 Algunos ejemplos de actividades típicamente incluidas en la fase de desarrollo son: a) el diseño, construcción y prueba de modelos de preproducción y pruebas de prototipos y modelos; b) el diseño y fabricación de herramientas, plantillas, moldes, troqueles y dados que impliquen nueva tecnología; c) el diseño, construcción y operación de una planta piloto que no sea de una escala económicamente factible para la producción comercial;11 y d) el diseño, construcción y prueba de materiales, herramientas, productos, procesos, sistemas o servicios, nuevos o mejorados. Costos de la fase de desarrollo 62 El costo de un activo intangible desarrollado debe comprender todos los desembolsos que sean directamente atribuibles a la fase de desarrollo o que puedan ser asignados a dicha fase sobre una base confiable y consistente para: crear, producir y preparar el activo para el uso al que se destine. 63 Los costos de la fase de desarrollo incluyen: a) los relacionados con el empleo de personal interno y externo dedicado a la actividad de desarrollo; b) los costos de materiales y servicios consumidos en la actividad de desarrollo; c) la depreciación de propiedades, planta y equipo al grado en que estos activos sean usados para la actividad de desarrollo; d) costos por gastos indirectos, distintos a los gastos administrativos de la operación en general, relacionados con la actividad de desarrollo (estos costos se asignan sobre bases similares a las usadas para asignar costos por gastos indirectos a los inventarios); e) cuando proceda su capitalización, el resultado integral de financiamiento; y f) otros costos, como la amortización de patentes y licencias al grado en que estos activos sean usados para la actividad de desarrollo. 64 Los siguientes no son componentes del costo de un activo intangible desarrollado, por lo tanto, deben reconocerse en la utilidad o pérdida neta del ejercicio: a) gastos generales tales como de administración y de ventas; b) ineficiencias claramente identificadas y pérdidas iniciales en la operación incurridas antes de que un activo alcance su desempeño planeado; y c) costo de entrenamiento de personal y de puesta en marcha o implementación para operar un activo Los beneficios económicos futuros que se espera se originen de las actividades de desarrollo, incluyen: ingresos por la venta del producto o proceso y ahorros en costo u otros beneficios resultantes del uso del producto o proceso por la entidad misma. Costos internos que no son activos intangibles 66 Algunas actividades que no representan investigación o desarrollo y que deben reconocerse como gastos del periodo son: a) la supervisión de ingeniería en una fase inicial de la producción comercial; b) el control de calidad durante la producción comercial, incluyendo las pruebas rutinarias de los productos; c) la reparación de fallas en relación con problemas durante la producción comercial; d) los esfuerzos de rutina para afinar, enriquecer o de algún modo mejorar la calidad de un producto existente; e) la adaptación de una capacidad existente a un requerimiento particular o a la necesidad de un cliente como parte de una actividad comercial continua; f) los cambios de diseño por temporada u otros cambios periódicos a productos existentes; g) el diseño rutinario de herramientas, plantillas, moldes y troqueles; y h) las actividades de diseño e ingeniería de construcción, relacionadas con la construcción, reubicación, readaptación, arranque de instalaciones o equipo, distinto de las instalaciones o equipo usados únicamente para un proyecto particular de investigación y desarrollo. 67 Las partidas, tales como marcas, nombres comerciales, títulos de publicaciones, listas de clientes y similares en sustancia, que hayan sido generadas internamente no deben reconocerse como activos intangibles. Erogaciones en etapas preoperativas 68 Las erogaciones en etapas preoperativas son las que se incurren durante la etapa del inicio de una entidad, tanto comercial como de producción o de servicio, ya que dedica la mayoría de sus actividades a establecer un nuevo negocio; también es aplicable a entidades ya en operación que adoptan un nuevo giro o ampliación sustancial de su capacidad, antes de iniciar sus actividades en forma comercial. 69 Se entiende por “actividades en forma comercial” cuando el producto o servicio se vende o se ofrece de manera constante, en una calidad aceptada por los clientes y no para fines experimentales o a prueba, ni como desperdicio. 70 En la práctica se utilizan varios términos para referirse a los costos en la etapa preoperativa, tales como, costos de preapertura, costos de arranque y costos de organización. Para propósitos de esta norma, todos estos términos hacen referencia a las erogaciones en etapas preoperativas. 71 Las erogaciones en etapas preoperativas identificables deben reconocerse siguiendo lo señalado en los párrafos 50 a 67. a 67. Reconocimiento de un gasto 72 El desembolso en una partida intangible debe reconocerse como un gasto cuando se incurra en él, a menos que: a) forme parte del costo de un activo intangible identificable que cumpla con los criterios de reconocimiento anteriormente señalados del párrafo 21 al párrafo 71; o b) forme parte del monto atribuido al crédito mercantil a la fecha de la adquisición del negocio, según lo establece la NIF B-7. Gastos anteriores que no son reconocidos como un activo 73 La erogación en una partida intangible que fue inicialmente reconocida como un gasto por una entidad no debe reconocerse como parte del costo de un activo intangible en una fecha posterior. Valuación posterior 74 Después de la valuación inicial del costo de adquisición, el activo intangible identificable debe reconocerse a su costo de adquisición menos la amortización acumulada, cuando proceda, y/o las pérdidas por deterioro acumuladas, que les hayan afectado. 75 El costo de los activos intangibles debe atender lo que, al respecto, establezca la NIF B-10, Efectos de la inflación. Erogaciones posteriores a la adquisición 76 El desembolso posterior en un activo intangible, después de su compra o desarrollo, debe reconocerse como un gasto cuando se incurra en él, a menos que: a) sea probable que esta erogación proporcione capacidad al activo de generar beneficios económicos futuros en exceso al nivel de desempeño originalmente establecido; b) este desembolso pueda atribuirse al activo; y, c) los beneficios económicos futuros adicionales puedan determinarse confiablemente. 77 Si se cumplen estas condiciones, la erogación posterior debe considerarse como parte del costo del activo intangible. Desembolsos subsecuentes sobre proyectos de investigación y desarrollo en proceso 78 Los desembolsos relativos a un proyecto de investigación y desarrollo, adquirido en forma individual o en una adquisición de negocios y reconocido como un activo intangible, que son incurridos después de la adquisición de dicho proyecto deben reconocerse de acuerdo con lo señalado en los párrafos 50 a 67. Amortización Periodo de amortización 79 El monto amortizable de un activo intangible debe asignarse sobre una base sistemática durante su vida útil estimada, salvo que tenga vida indefinida (párrafo 81).12 80 Para estimar la vida útil de un activo intangible debe considerarse lo siguiente: a) el uso esperado del activo por parte de la entidad, independientemente de si el activo puede ser usado por otra administración; b) los ciclos de vida típicos del producto, incluyendo información pública disponible sobre estimaciones de vida útil para activos parecidos que tengan una utilización similar; c) obsolescencia técnica, tecnológica o de otro tipo; d) la estabilidad de la industria en la que opera o vaya a operar el activo y cambios en la demanda en el mercado para los productos o servicios resultantes del mismo; e) acciones esperadas de los competidores actuales o potenciales; f) el nivel de costo por mantenimiento requerido para obtener los beneficios económicos futuros esperados del activo y la capacidad de la entidad para mantener ese nivel; g) el periodo de control sobre el activo, incluyendo los límites, ya sean legales o de otro tipo, impuestos sobre el uso del activo, tales como fechas de caducidad de los arrendamientos relacionados con él, y/o h) que la vida útil del activo dependa de la vida útil de otros activos de la entidad. 81 Los activos intangibles considerados con una vida útil indefinida no se amortizan y su valor debe sujetarse a las disposiciones normativas sobre pruebas de deterioro. Si no hay factores legales, regulatorios, contractuales, competitivos, económicos, etcétera, que limiten la vida útil de un activo intangible, su vida útil debe ser considerada como indefinida. El término indefinido no significa infinito. Método de amortización 82 El método de amortización usado debe reflejar el patrón con base en el cual se espera que la entidad consuma los beneficios económicos futuros del activo. Si dicho patrón no puede determinarse confiablemente, debe usarse el método de línea recta. El cargo por amortización para cada periodo debe reconocerse como un gasto a menos que otra NIF permita o requiera que se incluya en el valor en libros de otro activo. Por ejemplo, la amortización de activos intangibles usados en un proceso de producción se incluye en el valor en libros del inventario como un gasto indirecto de fabricación, según la norma relativa a inventarios.13 83 El activo debe empezar a amortizarse cuando esté disponible para ser utilizado de la forma planeada por la administración y debe cesar su amortización cuando: a) se clasifique como un activo destinado para venta en términos de la norma relativa al deterioro en el valor de activos de larga duración y su disposición, b) se retire o c) se intercambie. 84 El método de amortización utilizado para un activo debe seleccionarse con base en el patrón esperado de consumo de los beneficios económicos futuros del activo y debe aplicarse en forma consistente de periodo a periodo, a menos que haya un cambio en el patrón esperado del consumo de los beneficios económicos futuros que se derivarán de dicho activo. Un método de amortización de activos intangibles basado en el monto de ingresos asociado con el uso de dichos activos no es apropiado, dado que dicho monto de ingresos puede estar afectado por factores diferentes al patrón de consumo de beneficios económicos del activo. Por ejemplo, el monto de ingresos puede afectarse por cambios en los volúmenes y en los precios de venta; o bien, por impactos inflacionarios en el componente precio; entre otros. No obstante, esta NIF permite utilizar un método basado en ingresos, específicamente en las siguientes situaciones: a) cuando el valor del activo intangible ha sido determinado con un enfoque basado en ingresos, como lo establece el párrafo 43; y b) cuando puede demostrarse que los ingresos y el consumo de los beneficios económicos del activo siguen un patrón similar.14 Valor residual 85 El valor residual de un activo intangible con una vida útil definida debe considerarse igual a cero, a menos que: a) exista un compromiso por un tercero, con una contraprestación pactada, para adquirir el activo al término de su vida útil; o b) haya un mercado activo para el activo; y i. el valor residual pueda determinarse por referencia al mercado, considerando lo dispuesto en el párrafo 87; y ii. es probable que dicho mercado existirá al término de la vida útil del activo. El monto amortizable de un activo intangible debe determinarse deduciendo del costo de adquisición su valor residual; un valor residual distinto a cero implica que una entidad espera disponer del activo intangible al término de su vida útil.15 87 La estimación del valor residual de un activo debe basarse en el monto recuperable por disposición, utilizando los precios existentes a la fecha de la estimación por la venta de un activo similar que haya alcanzado el término de su vida útil y ha operado en condiciones similares a aquellas en las cuales se estima que el activo será utilizado. El valor residual debe revisarse al término de cada periodo anual. Un cambio en el valor residual del activo debe reconocerse como un cambio en una estimación contable, en forma prospectiva, de acuerdo con lo señalado por la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores. 88 El valor residual de un activo intangible podría incrementarse hasta un monto igual o mayor que el valor neto en libros del activo. En este caso, el cargo por amortización del activo debe ser nulo, a menos y hasta que, su valor residual disminuya posteriormente a un monto inferior al valor neto en libros del activo. Revisión del periodo y método de amortización 89 El periodo y el método de amortización deben revisarse periódicamente. Si la vida útil esperada del activo es diferente en forma significativa de las estimaciones previas, el periodo de amortización debe cambiarse de acuerdo con la nueva situación. Si ha habido un cambio importante en el patrón esperado de beneficios económicos futuros del activo, el método de amortización debe cambiarse para reflejar el nuevo patrón. Dichos cambios deben contabilizarse como un cambio en estimación contable de acuerdo con lo establecido en la NIF B-1, mediante aplicación prospectiva. 90 Durante la vida de un activo intangible, puede ocurrir que la estimación de su vida útil cambie. Por ejemplo, la vida útil puede alargarse por los desembolsos posteriores que mejoren la condición del activo más allá del nivel de desempeño originalmente establecido o modificarse en el caso de que un activo con vida útil indefinida cambie a una vida definida por modificaciones en los factores que lo justificaban, o viceversa. El conocimiento de un indicio de deterioro puede indicar que el periodo de amortización debe cambiarse. Recuperabilidad del valor en libros - Pérdidas por deterioro 91 Para determinar si un activo intangible está deteriorado, una entidad debe aplicar los procedimientos descritos en la norma correspondiente al deterioro en el valor de activos de larga duración y su disposición. Dicha norma explica cuándo y cómo una entidad debe revisar el valor en libros de sus activos, cómo determinar el monto recuperable de un activo y cuándo debe reconocer o revertir una pérdida por deterioro. 92 Según la norma relativa al deterioro en el valor de activos de larga duración, la entidad debe comprobar si un activo intangible con una vida útil indefinida ha experimentado una pérdida por deterioro de su valor comparando el monto recuperable con su valor neto en libros: a) anualmente, y b) en cualquier momento en el que se presente un indicio de deterioro. 93 Además, por lo menos una vez al año, o antes de presentarse indicios de deterioro en términos de la norma respectiva, una entidad debe estimar la existencia de pérdidas por deterioro de los activos intangibles que: a) no estén disponibles para su uso; estén en uso y su periodo de amortización sea considerable, desde la fecha en que estuvieron disponibles para su uso; c) estén en uso y tengan una vida útil indefinida y, por tanto, no se sujeten al proceso de amortización; y d) tengan un patrón de amortización creciente. 94 La capacidad de un intangible para generar beneficios económicos en el futuro por un monto suficiente para recuperar su costo está sujeta siempre a una incertidumbre hasta el momento en que tal activo esté en condiciones de ser usado. Es necesario, que, al menos una vez al año, se estime la posible pérdida por deterioro del valor de los intangibles que aún no estén listos para ser usados. 95 En ocasiones, es difícil detectar si un intangible tiene una pérdida por deterioro de su valor porque no existe una evidencia clara del nivel de obsolescencia; más aún, en el caso de activos cuya vida útil es prolongada. Esta norma requiere como mínimo una evaluación anual del monto recuperable del activo intangible cuya vida útil sea considerable o indefinida, a partir del momento en que se encuentre disponible para uso. Tratamiento contable del crédito mercantil Deterioro del crédito mercantil 96 El crédito mercantil de un negocio adquirido no debe amortizarse; sin embargo, por considerarse un activo intangible con vida indefinida, debe sujetarse a las pruebas de deterioro de acuerdo con la norma relativa, al cierre de cada periodo por el que se informa, identificando el crédito mercantil o porción del mismo asociado con una unidad a informar (párrafos 103 a 109) y, sobre esa base, debe aplicarse lo dispuesto en los párrafos 91 a 93.16 Asignación de activos y pasivos a las unidades a informar 97 Una unidad a informar es el nivel apropiado de control e información interna de rendimiento de la inversión atribuible a un segmento operativo17 o un nivel inferior al mismo (denominado este nivel inferior como componente) siempre y cuando éste constituya un negocio. 98 En el caso de que dos o más componentes de una entidad tengan características económicas similares, deben ser combinados y conceptualizados como una sola unidad a informar. Por consiguiente, un segmento operativo debe considerarse como una unidad a informar, si todos sus componentes son similares, si ninguno de ellos es una unidad a informar o bien, si ésta comprende un solo componente. 99 Simultáneamente a la valuación inicial de los activos y pasivos del negocio adquirido, éstos deben ser asignados, en conjunto con el resto de los activos y pasivos, a las unidades a informar. 100 Los activos identificables y los pasivos asignados a una unidad a informar a la fecha de la adquisición deben reunir las siguientes condiciones: a) ser utilizados en, o estar relacionados con las operaciones de una unidad a informar; y, b) deben ser considerados en la determinación del valor razonable de la unidad a informar. 101 Algunos activos y pasivos pueden ser utilizados en o estar relacionados con las operaciones de varias unidades a informar. La metodología que se utilice para determinar el monto asignable de dichos activos o pasivos a cada unidad a informar debe ser racional, estar respaldada y aplicarse de manera consistente. Los activos y pasivos corporativos de una entidad, también deben asignarse a una unidad a informar cumpliendo con los criterios antes señalados. 102 Por ejemplo, en el caso del pasivo (o activo) por beneficios a empleados, puede utilizarse una distribución a prorrata basada en los gastos de nómina. Asignación del crédito mercantil a una unidad a informar 103 Cualquier crédito mercantil resultante de una adquisición de negocios debe asignarse a una o más unidades a informar a partir de la fecha de adquisición con el propósito de evaluar su deterioro. El crédito mercantil debe ser asignado a unidades a informar de la entidad en función de los beneficios esperados, producto de la sinergia de la combinación, aun cuando ciertos activos y pasivos de la entidad adquirida no sean asignados a dicha unidad a informar. 104 Los beneficios esperados de cada unidad a informar deben determinarse con base en el valor presente de los flujos de efectivo futuros netos que se estiman serán generados por la misma unidad a informar. 105 Cuando una entidad reorganiza su estructura de información financiera de una manera tal que cambia la composición de una o más de sus unidades a informar, el crédito mercantil debe ser reasignado a las unidades a informar afectadas, usando el mismo enfoque de distribución descrito anteriormente. 106 Cuando una unidad a informar esté disponible para su venta en su totalidad, el crédito mercantil asociado debe incluirse en su valor neto en libros para determinar la ganancia o pérdida sobre la disposición de dicha unidad. 107 Cuando una porción de una unidad a informar esté disponible para su venta, para la determinación de la ganancia o pérdida sobre su disposición, debe incluirse en su valor neto en libros el crédito mercantil asociado, basado en los valores razonables del negocio a ser vendido y considerando la porción de la unidad a informar que se conservará. 108 Por ejemplo, si un negocio es vendido en $100 y el valor razonable del total de la unidad a informar es de $400; entonces, el negocio que es vendido representa un 25% de dicha unidad a informar y, por consiguiente, 25% del crédito mercantil relativo a la unidad a informar debe ser incluido en el valor neto en libros del negocio a ser vendido. 109 Esta situación puede ocurrir cuando el negocio adquirido es operado como una entidad autosuficiente o cuando el negocio está disponible para su venta inmediatamente después de su adquisición. Cuando sólo una porción del crédito mercantil se asigna a un negocio a ser dispuesto, debe evaluarse el posible deterioro del crédito mercantil remanente que se conserva en la porción de la unidad a informar que se retendrá, de acuerdo con la norma relativa al deterioro en el valor de activos de larga duración y su disposición. Disposiciones de activos intangibles 110 Las disposiciones de activos intangibles se clasifican en venta, abandono e intercambio. Dichas disposiciones deben seguir los lineamientos señalados en los párrafos 111 a 115. 111 Los activos intangibles deben ser eliminados del estado de posición financiera cuando: a) se dispongan por venta o intercambio o ya no se espera obtener beneficios económicos futuros de ellos por su utilización o disposición por abandono. 112 Las disposiciones por intercambio deben considerar la normativa señalada en los párrafos 31 a 34 de esta NIF; en adición, cuando se realice un intercambio como resarcimiento de la inversión a los accionistas (escisión, reembolsos de capital o pago de dividendos) la entidad no debe afectar los resultados del periodo. 113 Las ganancias o pérdidas resultantes de la disposición por venta o abandono de un activo intangible deben determinarse por la diferencia entre los montos netos obtenidos por la disposición y, en su caso, el valor neto en libros del activo en cuestión. Esas cantidades deben ser reconocidas en ingresos o gastos en la utilidad o pérdida neta del periodo en que suceda tal disposición por venta o abandono; a menos que tratándose de venta con arrendamiento en vía de regreso, dichas ganancias o pérdidas obtenidas por el arrendatario se tratan según se establece en la NIF D-5, Arrendamientos18. 114 Cuando se toma la decisión de disponer algún activo intangible, la entidad debe aplicar la normativa relativa a la disposición de activos de larga duración. 115 En el caso de que la disposición de algún activo intangible forme parte de una operación discontinuada, la entidad debe aplicar la normativa relativa a la discontinuación de una operación. NORMAS DE PRESENTACIÓN 116 Los activos intangibles deben presentarse en el estado de posición financiera como activos no circulantes, deducidos de su amortización y pérdida por deterioro, acumuladas; tratándose de un crédito mercantil derivado de asociadas, dicho crédito mercantil debe adicionarse a la inversión, en términos de la NIF C-7, Inversiones en asociadas, negocios conjuntos y otras inversiones permanentes. 117 El cargo por amortización debe presentarse en el estado de resultado integral como parte de las operaciones ordinarias, en el costo de ventas y/o en gastos generales, según corresponda. Las pérdidas por deterioro y sus reversiones deben presentarse en el estado de resultado integral de acuerdo con lo dispuesto por la norma relativa al deterioro en el valor de activos de larga duración y su disposición. NORMAS DE REVELACIÓN 118 Debe revelarse en notas a los estados financieros, por cada clase de activos intangibles, atendiendo lo señalado en el siguiente párrafo, y distinguiendo entre los generados internamente y los adquiridos tanto en forma individual como a través de adquisiciones de negocios, la siguiente información: a) una segregación de los activos intangibles con vida útil indefinida de los de vida definida; b) las vidas útiles o los porcentajes y métodos de amortización utilizados en activos intangibles con vida útil definida; c) el costo de adquisición, separando cualquier amortización y pérdidas por deterioro19 acumuladas, al inicio y al final del periodo; y d) el renglón o renglones del estado de resultado integral en donde se presenta cualquier amortización de activos intangibles. Cada clase de activos intangibles es un grupo de activos de naturaleza y uso similares en las operaciones de la entidad. Ejemplos para identificar cada clase de activos intangibles segregables, pueden incluir: a) nombres comerciales; b) títulos de libros, periódicos, revistas, manuscritos y otro material literario; c) programas, sistemas y aplicaciones de equipo de cómputo (software); d) licencias y franquicias; e) derechos de autor, patentes y otros derechos de propiedad industrial o derechos de explotación; f) recetas o fórmulas, modelos, diseños y prototipos; y g) activos intangibles en desarrollo. 120 La entidad también debe revelar la naturaleza y efecto de los cambios contables en el reconocimiento de activos intangibles que sean de importancia en el periodo o se espera que tengan impacto significativo en periodos posteriores. Estas revelaciones deben hacerse siguiendo las normas contenidas en la NIF B-1, las cuales pueden ser necesarias por cambios en: a) el periodo de amortización o la evaluación de la vida útil; b) el método de amortización; o, c) los valores residuales. 121 Asimismo, una entidad debe revelar la siguiente información: a) para aquellos activos intangibles evaluados con vida útil indefinida, el valor neto en libros de dichos activos y las razones que justifiquen para considerarlo como de vida útil indefinida; b) en activos intangibles con vida definida (ver lista de factores incluida en el párrafo 80), los factores que han jugado un papel importante en la determinación de su vida útil, su valor neto en libros y el periodo estimado de amortización; c) de cualquier activo intangible que sea importante para los estados financieros de la entidad: una descripción del mismo, incluyendo su valor neto en libros; d) para aquellos activos adquiridos del gobierno mediante una concesión sin costo, debe revelarse su existencia, los aspectos relevantes de la concesión y los beneficios que otorga, así como las obligaciones que conlleva; la existencia y el valor neto en libros de aquellos intangibles que tengan alguna restricción, así como los valores netos en libros de los activos intangibles que sirven como garantía de deudas; f) el monto de los compromisos contractuales, si existieran, por la adquisición de activos intangibles; g) el monto devengado de gastos de investigación del periodo reconocido en el estado de resultado integral (ver los párrafos 56 y 64 para identificar los tipos de costos a ser incluidos en esta revelación); y h) el monto del crédito mercantil procedente de cada adquisición y el monto asignado en cada unidad a informar. Información a revelar en entidades públicas 122 La siguiente información sólo debe revelarse por las entidades públicas, siendo éstas las que tengan colocados títulos de deuda o de capital en una bolsa de valores, así como aquellas que estén en proceso de emitir títulos de capital o deuda en mercados públicos de valores, a través de una oferta pública o para obtener una inscripción preventiva en el Registro Nacional de Valores e Intermediarios o de cualquier otro organismo regulador de Bolsas de Valores: a) el movimiento de los valores en libros del inicio al final del periodo, que muestre: i. el costo de adquisición de las adiciones efectuadas en el periodo; ii. las disposiciones de activos intangibles del periodo; así como, activos intangibles clasificados para su disposición en el periodo, incluyendo, de proceder, las operaciones discontinuadas, siguiendo la norma relativa; iii. las pérdidas y, en su caso, las reversiones por deterioro reconocidas en el periodo en el estado de resultado integral, si las hubiera, siguiendo la norma relativa; iv. cualquier amortización reconocida durante el periodo; v. diferencias en cambios netas procedentes de la conversión de estados financieros y de operaciones extranjeras a la moneda de informe; y vi. otros cambios habidos en el valor neto en libros durante el periodo; b) una descripción de los activos intangibles completamente amortizados que todavía se encuentran en uso; y, c) una breve descripción de los activos intangibles controlados por la entidad y que no se reconocen como tales por no cumplir con los criterios establecidos en esta NIF. 123 Se debe revelar en entidades públicas que tengan subsidiarias con participación no controladora la siguiente información: a) la adquisición de activos intangibles entre partes relacionadas; y,b) el método específico utilizado en su valuación