Notas sobre la Contabilidad del Empresario PDF

# DERECHO MERCANTIL I ## Tema 3. Sujetos que actúan en el mercado (II). El empresario ### 85/374/CE. Esta norma actualmente se ha integrado en el Texto refundido de LGD-CU (arts. 128-149 LDGCU). Se trata de un régimen especial de responsabilidad cuasi-objetiva, aplicable a los fabricantes e impor...

# DERECHO MERCANTIL I ## Tema 3. Sujetos que actúan en el mercado (II). El empresario ### 85/374/CE. Esta norma actualmente se ha integrado en el Texto refundido de LGD-CU (arts. 128-149 LDGCU). Se trata de un régimen especial de responsabilidad cuasi-objetiva, aplicable a los fabricantes e importadores de productos inseguros. - **Por «producto defectuoso»** entiende la Ley aquel que no ofrezca la seguridad que cabría legítimamente esperar, teniendo en cuenta todas las circunstancias y, especialmente, su presentación, el uso razonablemente previsible del mismo y el momento de su puesta en circulación; en especial, es defectuoso si no ofrece la seguridad normalmente ofrecida por los demás ejemplares de la misma serie (art. 137 LGDCU). - **Por lo tanto no lo es todo producto «con defectos», sino aquél que es «inseguro», y causa daños personales o materiales.** Los productos con defectos (de acabado estéticos o de funcionalidad) que no sean inseguros se rigen por las reglas generales de reclamación por falta de conformidad o vicios aparentes y ocultos, responsabilidad por cumplimiento correcto, etc. (art. 128.2 LGDCU). ### Este régimen específico se limita, además, a cierto tipo de objetos y de daños. - **En cuanto al tipo de productos, se ciñe a los objetivamente destinados al uso o consumo privados** y que en tal concepto hayan sido utilizados principalmente por el perjudicado (art. 129.1 LGDCU). - **Aunque no se utiliza el término «consumidor» sino el de «perjudicado», de hecho vienen a identificarse.** - **En segundo lugar, sólo se cubren los daños personales y los materiales en productos distintos al defectuoso** (no se satisfacen, p.ej., daños morales, ni tampoco los daños al propio producto, que cabría reclamar conforme a la legislación general). - **Además, estos daños se cubren con unos límites cuantitativos.** - **Así, en cuanto a los daños materiales, se establece una franquicia de 390,66€;** y por lo que se refiere a los daños personales, la responsabilidad total por muerte y lesiones causadas por productos idénticos que presenten el mismo defecto tendrá como límite la cuantía de 63.106.270,96€ (art. 141 LGDCU). ### Se suele afirmar que la responsabilidad del productor en estos casos es cuasiobjetiva por cuanto que responde con independencia de que exista culpa o dolo en su actuación. - **En este sentido, el art. 135 LGDCU establece como regla general que los productores serán responsables de los daños causados por los defectos de los productos que fabriquen o importen.** No se exige culpa ni negligencia. - **Además, son ineficaces frente al perjudicado las cláusulas de exoneración o limitación de la responsabilidad contrarias al régimen legal (art. 130 LGDCU).** - **Sin embargo, siendo esto cierto, no lo es menos que la efectividad de esta responsabilidad queda atenuada teniendo en cuenta dos aspectos.** - **En primer lugar, el art. 140 LGDCU establece algunos supuestos tasados de exoneración de dicha responsabilidad.** - **Y en segundo lugar, el perjudicado debe demostrar el defecto, el daño y la relación de causalidad entre ambos (art. 139 LGDCU).** Esta última regla de hecho dificulta la reclamación porque debe demostrarse no sólo el defecto (que el producto «no ofrece la seguridad que cabía legítimamente esperar»), sino además la relación de causalidad, y esto no siempre es fácil. **Las causas de exoneración son:** - **que el producto no se había puesto en circulación;** - **que sea posible presumir que el defecto no existía en el momento de puesta en circulación;** - **que no había sido fabricado para la venta ni distribución;** - **que el defecto se debió a que el producto fue elaborado conforme a normas imperativas existentes;** - **y que el estado de los conocimientos científicos y técnicos existentes, en el momento de la puesta en circulación no permitía apreciar la existencia del defecto.** - **Por lo tanto, no exonera el haber sido diligente, ni el cumplir los requisitos exigidos legalmente, o el fabricar el producto con iguales características que los competidores, y en esa medida existe una cierta «objetivación» de la responsabilidad.** - **Pero sí exonera que según los conocimientos científicos y técnicos no cabía apreciar la existencia del defecto.** En este caso, la carga de la prueba corresponde al productor. - **Además, una vez detectado que existe el defecto, sí existiría la obligación de hacerlo público de la forma precisa para que todos los adquirentes eviten los posibles daños.** **Si junto al defecto es concausa del daño la culpa del perjudicado, la responsabilidad podrá reducirse o suprimirse (art. 145 LGDCU).** ### Otro aspecto importante de esta regulación es que la responsabilidad afecta al productor, entendiendo por tal tanto al fabricante como al importador (art. 135 LGDCU). Incluso puede ser responsable, en ciertos casos, el proveedor - **(si el productor o importador no pueden ser identificados, y el proveedor no desvela su identidad, art. 138.2 LGDCU; y si suministró el producto a sabiendas de la existencia del defecto, art. 146 LGDCU).** - **Existiendo varios responsables, lo son solidariamente, y elque responda tiene derecho de repetición frente a los otros según su participación en la causación del daño (art. 132 LGDCU).** - **Como regla general la acción prescribe a los tres años del perjuicio, pero además la responsabilidad queda extinguida a los diez años desde la puesta en circulación del producto (arts. 142 y 143 LGDCU).** ## 5. OBLIGACIÓN DE LLEVANZA DE CONTABILIDAD ### 5.1. Razones de la exigencia de llevanza de una contabilidad ordenada **Todo empresario debe llevar una contabilidad ordenada, adecuada a la actividad de su empresa (art. 25 CCom).** **Tradicionalmente se ha señalado que existen tres grupos de razones para justificar esta exigencia, que además se corresponden con los tres grupos de sujetos interesados en esa contabilidad.** - **En primer lugar, el propio empresario necesita conocer día a día la marcha económica de su empresa para poder tomar las decisiones oportunas, realizar sus previsiones, y comprobar el cumplimiento de sus expectativas.** - **En segundo lugar, los acreedores que con él se relacionan (entre los cuales se encuentran sus proveedores, sus acreditantes, incluso sus socios y sus trabajadores) también tienen interés en comprobar o conocer su solvencia, para entrar en relación con él o para mantener las que ya tengan iniciadas.** - **Y, por último, el interés público exige poder comprobar su situación económica para muy diversas finalidades: comprobación de la capacidad económica para realizar un adecuado gravamen por medio de los impuestos, conocimiento de la situación a efectos de subvenciones o peticiones de ayuda, control de las cuentas para los supuestos de insolvencia y concurso, etc.** **En definitiva, a diferencia del particular, el empresario tiene una dimensión externa importante, se relaciona con gran cantidad de terceros, y le es exigible un orden en la llevanza de sus cuentas que permita conocer sus movimientos económicos.** **La llevanza de contabilidad constituye, así, la pieza fundamental (hoy en día, casi la única) del «estatuto jurídico del empresario», de las exigencias que conlleva dicha condición. En la actualidad, además, la inmensa mayoría de personas jurídicas tienen exigida, por su normativa propia, la llevanza de la contabilidad, ejerzan o no una actividad empresarial (de forma preponderante o puramente anecdótica, da igual), precisamente por razones básicamente iguales a las expuestas respecto del empresario.** **Por esto ya no es tan relevante, desde el punto de vista práctico, la discusión acerca de si una persona jurídica concreta es o no empresario, pues con independencia de ello la contabilidad viene ordenada por su normativa específica.** ### La llevanza de contabilidad es un verdadero «deber», exigido por la Ley. - **Su incumplimiento, sin embargo, no lleva aparejado sanciones directas inmediatas, sino más bien consecuencias perjudiciales en diversos supuestos.** - **Así, en caso de concurso puede ocasionar la calificación del mismo como culpable, con importantes consecuencias gravosas para los sujetos responsables de tal culpabilidad (arts. 164.2.1° -presunción de culpabilidad del concurso por incorrecta llevanza de la contabilidad- y 172 LC).** - **En ocasiones, puede ser constitutivo de delito (arts. 290 y 310 CP, respectivamente delito de falseamiento de las cuentas anuales y delito contable -en el sentido de «delito fiscal>-).** - **Y en diversas situaciones administrativas puede tener consecuencias relevantes (no obtención de subvenciones, prohibición de presentarse a licitaciones públicas, etc.** - **Además, las entidades financieras y otras sometidas a regímenes especiales están sometidas a la imposición de multas).** - **Pero, además, un empresario que no tenga al día sus cuentas (que debe aprobar y depositar anualmente en el Registro Mercantil, véanse 0374-0376) perderá en muchas ocasiones el «crédito» frente a terceros, que ya no le prestarán o venderán porque desconfían de una solvencia que ya no pueden comprobar.** ## 5.2. La normativa contable **Tan importante como exigir la llevanza de una contabilidad es que la misma se lleve conforme a unas reglas uniformes, ** - **iguales para todos los sujetos (empresarios o no), que permitan a cualquier tercero dictaminar sobre la solvencia, comparar la situación económica de diversos sujetos, conocer los parámetros que se tienen en cuenta al elaborar los documentos contables, etc.** - **Si cada persona llevara sus cuentas con «sus>> criterios, no se cumpliría la labor de informar a los terceros (ni, posiblemente, de servir a la organización interna del empresario.** - **Por eso la Ley impone una forma concreta de llevar la contabilidad, con requisitos de configuración externa (legalización de libros contables, depósito de las cuentas anuales, etc.) y de llevanza interna (forma de anotación de cada partida, elaboración de qué documentos y con qué contenidos, principios contables, etc).** **La globalización económica, además, impone que la normativa interna de cómo elaborar la contabilidad sea lo más uniforme posible en todos los países, para así poder comparar por igual las cuentas de un empresario nacional que de cualquier empresario extranjero.** - **Por eso existen reglas aprobadas en el ámbito internacional que la mayoría de los países asumen, para lograr esa uniformidad y que los terceros puedan comprobar la situación económica de las empresas de ese país.** - **Una entidad privada de ámbito internacional, el International Accounting Standars Board (IASB), formula una serie de normas que la mayoría de países toman como criterio para su normativa interna, las "Normas internacionales de Contabilidad" (NIC) y las "Normas Internacionales de Información Financiera» (NIIF).** - **La Unión Europea abandonó una idea inicial de uniformar las normas contables comunitarias para optar por el seguimiento de tales NIC y NIIF.** ### En España, el CCom establece una serie de reglas generales sobre la contabilidad en sus arts. 25 y ss., - **tanto en los aspectos formales como materiales.** - **Esta normativa fue modificada en 2007, mediante la Ley 16/2007, precisamente para armonizarla con la normativa internacional, siguiendo el criterio antes señalado del Reglamento comunitario 1606/2002.** - **Pero, además, cada forma societaria específica suele tener sus normas concretas en materia contable (p.ej., para sociedades de capital arts. 253 a 262 LSC sobre las cuentas anuales, véanse 1604 y ss.; o para cooperativas art. 57 LCoop).** - **En desarrollo de esas normas legales se han dictado el Plan General de Contabilidad (RD 1514/2007) y el Plan General de Contabilidad de pequeñas y medianas empresas (RD 1515/2007), que establecen de forma detallada la llevanza material de la contabilidad.** - **Pero, además, deben tenerse en cuenta las Resoluciones del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC), que si bien no constituyen normativa obligatoria sí guían de hecho los criterios de contabilización de los operadores en esta materia.** **El tamaño y facturación de la empresa se tienen muy en cuenta a la hora de exigir un mayor o menor detalle en la llevanza de la contabilidad.** - **Las pequeñas y medianas empresas tienen, por eso, un régimen especial, y se consideran tales, a estos efectos «todas las empresas, cualquiera que sea su forma jurídica, individual o societaria, que durante dos ejercicios consecutivos reúnan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos dos de las circunstancias siguientes: a) Que el total de las partidas del activo no supere los dos millones ochocientos cincuenta mil euros. b) Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los cinco millones setecientos mil euros. c) Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a cincuenta» (art. 2 RD 1515/2007).** - **Cuando tales PYMES sean sociedad anónimas o de responsabilidad limitada, sus cuentas anuales también son menos detalladas (arts. 257, 258 y 261 LSC).* - **Incluso existe un régimen específico para las «microempresas», aquéllas que cumplan iguales requisitos pero con las cifras de un millón de euros de partidas de activo, dos millones de euros en importe neto de cifra anual de negocios, y número de trabajadores no superior a diez (art. 4 RD 1515/2007).** ## 5.3. Deber de llevanza de contabilidad ### 5.3.1. Requisitos de la contabilidad. Valor probatorio **La contabilidad exigida a los empresarios debe ser «ordenada, adecuada a la actividad de su empresa que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones» (art. 25 CCom).** - **En el requisito de «ordenada» va implícita la exigencia de que sea conforme con los criterios y normativa contable antes referidos (Plan General de Contabilidad).** - **La adecuación a la actividad de la empresa se traduce, entre otras reglas, en el mayor o menor detalle de las cuentas al que acaba de aludirse en función del tamaño de la empresa (PYME, microempresa, etc.).** **Permitir un seguimiento cronológico implica que las partidas se anoten según la fecha de la realización del acto que se detalla, para poder conocer la vida económica de la entidad.** **Estas exigencias se reiteran parcialmente cuando el art. 29 CCom requiere que «Todos los libros y documentos contables deben ser llevados, cualquiera que sea el procedimiento utilizado, con claridad, por orden de fechas, sin espacios en blanco, interpolaciones, tachaduras ni raspaduras. Deberán salvarse a continuación, inmediatamente que se adviertan, los errores u omisiones pa- decidos en las anotaciones contables».** **El cumplimiento de estos requisitos, amén de la legalización de los libros a la que enseguida se hará referencia, asegura que la contabilidad no se rehace, en función de resultados futuros, ni se manipula o altera.** ### Para garantizar que los libros contables no se manipulan ni rehacen, una vez elaborados, la Ley exige la «legalización» de los libros obligatorios. - **Consiste ésta en que un tercero, entidad pública, haga constar en cada libro cuántas hojas tiene, y ponga un sello en cada hoja, de forma que el empresario no podrá añadir ni suplantar las hojas (al menos, no podrá hacerlo sin que se note).** - **La legalización no supone una comprobación del contenido de los libros, ni una garantía de la correcta Ilevanza ni del seguimiento adecuado de los criterios contables, pero al menos conlleva un control mínimo de que los documentos no se alteran en el futuro.** **En la actualidad, la legalización se realiza por el Registro Mercantil del domicilio del empresario (art. 27.1 CCom. La regulación reglamentaria detallada se realiza en los arts. 329 a 337 RRM). ** - **El Registrador efectúa una diligencia en el primer folio, que estará en blanco, identificando al empresario y al tipo de libro, y se pondrá el sello del Registro en cada folio mediante impresión o estampillado, mediante perforación mecánica de los folios o por cualquier otro procedimiento que garantice la autenticidad de la legalización (art. 334 RRM).** - **Los libros se podrán legalizar bien antes de ser rellenados (art. 332 RRM), bien con posterioridad (lo que permite llevar la contabilidad informáticamente, y luego imprimir los documentos, encuadernarlos y legalizarlos, arts. 27 CCom y 333 RRM).** - **En este segundo supuesto, deben presentarse para su legalización dentro de los cuatro meses siguientes a la fecha de cierre del ejercicio (art. 333.2 RRM).** - **La legalización es necesaria en los libros obligatorios, y potestativa para los libros no obligatorios (art. 329 RRM). De todas formas, un libro contable obligatorio no legalizado no por ello carece de valor probatorio ni implica per se incumplimiento de la exigencia de llevanza de contabilidad, y puede servir perfectamente a los fines contables, pero lógicamente en la apreciación de su veracidad o corrección jugará en contra este factor.** ### La contabilidad del empresario no tiene un valor probatorio específico. - **La anotación contable de una operación no prueba que se haya realizado, entre otras razones porque la anotación la realiza el empresario (o quien por su cuenta elabora los libros, art. 25.2 CCom) de forma unilateral.** - **No existe una comprobación objetiva, por un tercero imparcial, de que esos apuntes se corresponden con operaciones reales.** - **Por esa razón el art. 31 CCom establece expresamente que «El valor probatorio de los libros de los empresarios y demás documentos contables será apreciado por los Tribunales conforme a las reglas generales del Derecho».** - **Constituyen, así, un documento más que, unido a otros (como las facturas firmadas por la contraparte, los comprobantes de pago, etc.), puede probar la realización de un hecho; pero la anotación contable, por sí misma, no es prueba de esa realización.** **Desde otra perspectiva, como documento elaborado por el empresario constituye una confesión extrajudicial del mismo acerca de las operaciones realizadas, de forma que, p.ej., un proveedor podrá utilizarla para corroborar la realidad de la venta que él afirma y que, además, está reflejada en esa contabilidad.** ### 5.3.2. Conservación de los documentos contables. Secreto de la contabilidad **Los empresarios conservarán los libros, correspondencia, documentación y justificantes concernientes a su negocio debidamente ordenados, durante seis años, a partir del último asiento realizado en los libros, salvo lo que se establezca por disposiciones generales o especiales (art. 30.1 CCom).** - **La obligación persiste aun en los casos de cese de negocio, y si se trata de empresario individual que fallece, recae sobre sus herederos (art. 30.2 CCom).** - **De esta forma, se exige que durante un plazo prudencial el empresario conserve toda su documentación contable, para poder probar las operaciones realizadas y la corrección de los apuntes contables.** - **La obligación se refiere no sólo a los libros contables, sino a todas las facturas, pedidos, correspondencia, etc., todo documento referido a su negocio.** **La falta de cumplimiento de este deber jugará en contra suya en el caso de posibles reclamaciones, ya que si no guarda la documentación de las operaciones realizadas no podrá utilizar a su favor lo que de ella se desprendiera, y por otra parte podrá imputársele una negligencia, o incluso una ocultación dolosa. Pasados los seis años, podrá destruir esa documentación, y no cabría a chacarle por ello negligencia alguna.** ### La contabilidad es, en principio, secreta. - **Constituye, por así decirlo, la <<intimidad económica» del empresario, que la utiliza para la correcta organización de su actividad.** - **Su violación puede constituir un delito de revelación de secretos (art. 197 CP), o calificarse como competencia desleal (art. 13 LCD).** - **En la mayoría de las personas jurídicas, ni siquiera los socios o integrantes pueden acceder libremente a ella.** - **Ahora bien, como la contabilidad también sirve a intereses de terceros (proveedores, trabajadores, socios, Estado, etc.), éstos podrán tener acceso a la misma en ciertos supuestos, cuanto lo justifique un interés legítimo.** - **Por eso establece el art. 32 CCom que «La contabilidad de los empresarios es secreta, sin perjuicio de lo que se derive de lo dispuesto en las Leyes».** ### Dentro de las excepciones legales al secreto de la contabilidad cobra especial relevancia la normativa que exige a ciertas entidades el depósito y publicidad de las cuentas anuales. - **Así, p.ej., las sociedades de capital deben depositar y publicar tales cuentas en el Registro Mercantil de su domicilio (arts. 279 a 284 LSC), de forma que «cualquier persona podrá obtener información de todos los documentos depositados» (art. 281.2 LSC) (véanse 1643-1648).** - **No se trata de la publicidad de «toda la contabilidad», pero sí de unos documentos contables relevantes, que manifiestan ante terceros la situación económica de la empresa, y que además en ciertos supuestos han sido auditados por expertos (véanse 0371-0373).** - **Los socios de sociedades de capital tienen un derecho de información limitado sobre las cuentas anuales, previo a su aprobación, y en ciertos casos de examen de los documentos que sirvan de soporte y antecedente de tales cuentas (art. 272 LSC).** - **Ciertas entidades financieras, como las de crédito y de seguros, están sometidas a un control estricto de su contabilidad por parte de las autoridades de supervisión.** - **Cabe destacar, por último, la amplia facultad de examen de la contabilidad que tiene la administración tributaria en su actuación inspectora, pudiendo entrar en los locales de la empresa y, si el titular se niega a ello, utilizando para ello autorización escrita de la autoridad administrativa que reglamentariamente se determine (art. 141 LGT).** ### Aparte de estos supuestos específicos, el CCom regula dos institutos de excepción al secreto de la contabilidad. - **La comunicación o reconocimiento general de los libros, correspondencia y demás documentos de los empresarios abarca toda la documentación con- table, y procede en ciertos casos tasados: sucesión universal, concurso, liquidación de sociedades o entidades mercantiles, expediente de regulación de empleo y cuando los socios o representantes legales de los trabajadores tengan derecho al examen directo (art. 32.2 CCom).** - **La exhibición supone, en cambio, el examen de sólo ciertos documentos contables, «se contraerá exclusivamente a los puntos que tengan relación con la cuestión de que se trate» (art. 32.3 CCom).** **Tanto el reconocimiento como la exhibición se solicitan de la autoridad judicial (bien en jurisdicción voluntaria, bien en el seno de un procedimiento judicial, para probar hechos alegados), y una vez concedida se realiza en el establecimiento del empresario, en su presencia o en la de la persona que comisione, debien- do adoptarse las medidas oportunas para la debida conservación de los documentos (art. 33.1 CCom).** **Quien la solicitó podrá servirse de auxiliares técnicos en la forma y número que el Juez considere necesario (art. 33.2 CCom).** ## 5.3.3. Libros de los empresarios **Dentro de los documentos contables cobran especial relevancia los libros de contabilidad. Con carácter general, el CCom exige la llevanza de unos libros obligatorios, y permite la llevanza de cualesquiera otros (libros potestativos).** - **Los obligatorios deben legalizarse, y los potestativos pueden hacerlo (véase 0354-0355).** - **Dentro de los libros obligatorios, dos son estrictamente contables (el libro de Inven- tarios y Cuentas anuales y el libro Diario), y los otros son de carácter societario.** **El libro de Inventarios y Cuentas anuales se abrirá con el balance inicial detallado de la empresa, y al menos trimestralmente se transcribirán con sumas y saldos los balances de comprobación.** - **Se transcribirán también el inventario de cierre de ejercicio y las cuentas anuales (art. 28.1 CCom).** - **El «balance» es una relación de los bienes que constituyen el activo del empresario (bienes, derechos, etc.) y de las obligaciones que forman su pasivo (aportaciones de los socios, deudas bancarias, deudas frente a proveedores, etc.), y constituye una visión estática de la situación de la empresa al inicio y fin de ejercicio, y trimestralmente.** - **El «inventario>>> es una relación de los bienes del empresario, y se exige sólo el del cierre de ejercicio (que se podrá comparar con el de cierre de otros ejercicios).** - **Por último, las «cuentas anuales>> son unos documentos realizados al final del ejercicio que recogen la imagen fiel de la empresa (véanse 0367-0370).** **El libro Diario registrará día a día todas las operaciones relativas a la actividad de las empresas; sin embargo, cabe realizar la anotación conjunta de los totales de operaciones por periodos no superiores al mes, a condición de que su detalle aparezca en otros libros o registros concordantes, de acuerdo con la naturaleza de la actividad de que se trate (art. 28.2 CCom).** **Como se advierte, es un libro de mucho mayor detalle que el anterior, que registra, directamente o por remisión, todas y cada una de las operaciones realizadas por el empresario.** **Aparte de estos libros contables, también existen libros relativos a aspectos societarios cuya llevanza es obligada, y que se mencionan en este Título del CCom.** - **Todas las sociedades mercantiles deben llevar un libro o libros de actas, en los que constarán, al menos, todos los acuerdos tomados por la junta general y los demás órganos colegiados, con expresión de los datos relativos a la convocatoria y a la constitución del órgano, un resumen de los asuntos debatidos, las intervenciones de las que se haya solicitado constancia, los acuerdos adoptados y los resultados de las votaciones (art. 26.1 CCom).** - **Además, las sociedades anónimas y comanditarias por acciones que emitan acciones nominativas deben llevar un «libro-registro de acciones nominativas» (art. 116 LSC, véase 1336), y las sociedades de responsabilidad limitada un «libro registro de socios» (art.104 LSC, véase 1349).** - **Otro libro obligatorio específico es el que deben llevar las sociedades unipersonales en el que se transcriban los contratos celebrados entre el socio único y la sociedad (art. 16.1 LSC, véase 1135).** **Además de estos libros obligatorios, el empresario puede llevar cualesquiera otros (que no es obligatorio legalizar).** - **Lo más común es que elabore también un libro Mayor, en el cual las operaciones se computan agrupándolas en diversas cuentas separadas, cada una de ellas relativa a un tipo de operaciones.** - **Así las operaciones contabilizadas en el Diario con criterio puramente cronológico se apuntan con criterio temático.** ## 5.4. Las cuentas anuales ### 5.4.1. Formulación de las cuentas anuales **Al cierre del ejercicio (que normalmente será el 31 de diciembre de cada año), el empresario deberá formular las cuentas anuales de su empresa (art. 34.1 CCom).** - **Con independencia del autor material de esas cuentas (puede ser un empleado de la empresa, que actúa de contable), quien firma tales cuentas, y asume por lo tanto la responsabilidad jurídica de su formulación, es: en el caso de empresario individual, él mismo; en el supuesto de sociedad con socios ilimitadamente responsables, estos socios; y en el resto de sociedades, todos los administradores (art. 37.1 CCom. Véase también art. 253 LSC).** - **Cuando la empresa es societaria, a la formulación por los administradores sigue la aprobación, o no aprobación, por la junta general (p.ej., art. 272 LSC).** **Las cuentas anuales deben mostrar la «imagen fiel» del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa (arts. 34.2 CCom y 254 LSC).** - **Este término, que es traducción de la expresión inglesa «true and fair view», es la forma de expresar que las cuentas deben reflejar fielmente, con todo realismo, la situación económica de la empresa.** **Por ello, incluso, cuando la aplicación de las disposiciones legales no sea suficiente para mostrar la imagen fiel, se suministrarán en la memoria las informaciones complementarias precisas para alcanzar ese resultado (art. 34.3 CCom); y si la aplicación de una disposición legal contable fuera incompatible con la imagen fiel, tal disposición no será aplicable (art. 34.4 CCom).** **Por lo tanto no basta con seguir las normas legales de contabilización, sino que debe lograrse siempre ese reflejo de la realidad económica.** **Tras la formulación de las cuentas, en ciertos casos procede la verificación de tales cuentas por expertos independientes, llamados auditores de cuentas.** - **Tales auditores comprueban que las cuentas se corresponden con los movimientos reales, y que se han llevado de acuerdo con la normativa aplicable, y emiten su informe. En ocasiones, y singularmente las sociedades de capital, tanto las cuentas como el informe de auditoría se publican, de forma que los terceros pueden comprobar el contenido de las mismas y la opinión del auditor acerca de su reflejo de la imagen fiel. Estos aspectos se tratan más adelante sub 5.4.3 y 5.4.4.** ## 5.4.2. Documentos que componen las cuentas anuales **Las cuentas anuales las componen cinco documentos diversos, que son complementarios entre sí.** - **Algunos documentos dan una visión estática de la situación empresarial, otros una visión dinámica, y otros añaden precisiones sobre aspectos concretos.** - **Por eso las cuentas son únicas, y forman una unidad, pese a la pluralidad de documentos.** **A) En el balance figurarán de forma separada el activo, el pasivo y el patrimonio neto (art. 35.1 CCom).** - **Se trata de una visión estática, de constatar cuál es el activo y pasivo en un determinado momento, el del cierre del ejercicio, y también cuál es el patrimonio neto [esto es, la parte residual de los activos de la empresa, una vez deducidos todos sus pasivos, art. 36.1.c) CCom. Si es superior a lo aportado por los socios al constituir la sociedad, o al aumentar capital, supone que existen ganancias acumuladas; si es inferior, implica pérdidas acumuladas].** **B) La cuenta de pérdidas y ganancias recogerá el resultado del ejercicio, separando debidamente los ingresos y los gastos imputables al mismo, y distinguiendo los resultados de explotación de los que no lo sean (art. 35.2 CCom).** - **Se expresa así una perspectiva dinámica, de los ingresos y gastos realizados, lo cual a su vez determinará que existan, para ese ejercicio, beneficios o pérdidas.** - **Los resultados de explotación son los derivados de la actividad normal de la empresa (p.ej., de la venta de los productos que se fabrican), pudiendo haber otros ingresos por venta de productos del activo fijo (p.ej., una máquina obsoleta que se enajena, o ingresos financieros por venta de unos títulos en los que se había invertido las ganancias).** **La existencia de beneficios no siempre producirá su reparto entre los socios, o al empresario individual. En primer lugar, porque puede que haya pérdidas acumuladas de otros años que hacen que, pese a este beneficio ocasional, el patrimonio neto sea inferior a la cifra de capital, en cuyo caso no existen verdaderas «ganancias» (véase art. 273.2 LSC).** **En segundo lugar, porque puede que el empresario prefiera «reservar>> esos beneficios. Cuando la empresa se liquide, en el caso de sociedades, los socios obtienen la cuota de liquidación, en la cual se materializan los ingresos no repartidos o las pérdidas acumuladas.** **C) El estado que refleje los cambios en el patrimonio neto (documento añadido en la reforma operada en el año 2007) pone de manifiesto los cambios que tienen lugar en esa cifra contable (art. 35.3 CCom).** **El estado tiene dos partes. La primera reflejará exclusivamente los ingresos y gastos generados por la actividad de la empresa durante el ejercicio, distinguiendo entre los reconocidos en la cuenta de pérdidas y ganancias y los registrados directamente en el patrimonio neto. La segunda contendrá los movimientos habidos en el patrimonio neto, tales como los procedentes de transacciones realizadas con los socios o propietarios cuando actúan como tales (p.ej., devolución de aportaciones por separación del socio), o los ajustes al patrimonio neto debidos a cambios en criterios contables y correcciones de errores.** **D) El estado de flujos de efectivo pondrá de manifiesto los cobros y pagos realizados por la empresa, con el fin de informar acerca de los movimientos de efectivo producidos en el ejercicio (art. 35.4 CCom).** **E) La memoria completará, ampliará y comentará la información contenida en los otros documentos que integran las cuentas anuales (art. 35.5 CCom).** **En las sociedades de capital de tamaño reducido los documentos se pueden redactar con un grado menor de detalle (balance abreviado, estado de cambios en el patrimonio neto abreviado, cuenta de pérdidas y ganancias abreviada, y memoria abreviada, véanse arts. 257, 258 y 261 LSC -que establece en qué casos cabe formular tales documentos abreviados, que no son los mismos para cada supuesto-y 1609-1613. Si procede balance abreviado no es preciso formular estado de flujos de efectivo, art. 257.3 LSC). Si pueden presentar balance abreviado, además, las cuentas no se someterán, como regla general, a auditoría (art. 263.2 LSC).** ## 5.4.3. Verificación de las cuentas anuales. Auditoría de cuentas. **Una vez formuladas las cuentas anuales, pueden ser sometidas a verificación por auditores de cuentas en ciertos supuestos.** - **Así, con carácter general, las sociedades de capital que no pueden formular balance abreviado (art. 263.2 LSC, véase 1609) deben someter sus cuentas a auditoría con carácter previo a la aprobación por la junta general, para que así los socios dispongan del informe de auditoría antes de votar la aprobación.** - **De igual forma deben realizar tal auditoría las colectivas y comanditarias simples si a la fecha del cierre del ejercicio todos los socios colectivos son sociedades (art. 41.2 CCom, y RsDGRN 09.10.1998, RJ 1998/7222, y 22.07.1999, RJ 1999/5242, entre otras).** - **Aparte de los supuestos legales establecidos para cada tipo social, el art. 40.1 CCom determina que todo empresario vendrá obligado a someter a auditoría las cuentas cuando así lo acuerde el Juzgado competente, si acoge la petición fundada de quien acredite un interés legítimo.** - **Por lo tanto, no procede acordar automáticamente tal auditoría, sino que el juez debe considerar si la petición es fundada y si el solicitante tiene interés legítimo. Un supuesto especial de auditoría a instancias del socio recogen,