ملخص معايير المحاسبة الدولية IFRS PDF

‫ملخص معـايير‬ ‫المحاسبة الدولية‬ ‫‪International Accounting Standards‬‬ ‫إعداد األستاذ‪ /‬عمر يوسف عمر الحضري‬ ‫زميل الهيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬ ‫أكتوبر ‪2019‬م‬ ‫‪1‬‬ ...

‫ملخص معـايير‬ ‫المحاسبة الدولية‬ ‫‪International Accounting Standards‬‬ ‫إعداد األستاذ‪ /‬عمر يوسف عمر الحضري‬ ‫زميل الهيئة السعودية للمحاسبين القانونيين‬ ‫أكتوبر ‪2019‬م‬ ‫‪1‬‬  ‫إهــــــــداء لكل طـالـب عـلـم‪.‬‬ ‫(هذا الجهد احتسبه عند هللا صدقة جارية لي ولوالدي ولزوجتي وأبنائي وإخواني‬ ‫وجميع المسلمين)‬ ‫عمر يوسف عمر الحضري‬ ‫أكتوبر ‪2019‬م‬ ‫‪2‬‬  ‫المحتويات ‪:‬‬ ‫رقـم الصفحـة‬ ‫الـمـعـــيـــــــار‪:‬‬ ‫_ المخزون _ ‪5....…………………………………………………………………………………….. IAS 2‬‬ ‫_ التدفقات النقدية _ ‪ _ IAS 7‬تحليل‪8.....................................................................‬‬ ‫_ السياسات المحاسبية والتغيرات في التقديرات واألخطاء _ ‪15...................................IAS 8‬‬ ‫_ األحداث بعد فترة التقرير _ ‪20....................................................................IAS 10‬‬ ‫_ العقارات واآلالت والمعدات _ ‪23................................................................... IAS 16‬‬ ‫_ المـنـح الحـكـوميـة _ ‪26............................................................................ IAS 20‬‬ ‫_ تأثير التغيرات في أسعار صرف العملة األجنبية _ ‪30............................................ IAS 21‬‬ ‫_ تكاليف االقتراض _ ‪37..............................................................................IAS 23‬‬ ‫_ ربحية السهم _ ‪41.................................................................................. IAS 33‬‬ ‫_ اضمحالل األصول _ ‪48.............................................................................. IAS 36‬‬ ‫_ األصول غير الملموسة _ ‪54........................................................................ IAS 38‬‬ ‫_ العـقارات االستثمارية _ ‪60......................................................................... IAS 40‬‬ ‫_ الزراعة _ ‪63........................................................................................IAS 41‬‬ ‫_ الدفع على أساس األسهم _ ‪66...................................................................... IFRS 2‬‬ ‫_ األصول غير المتداولة المحتفظ بها للبيع _ ‪73....................................................IFRS 5‬‬ ‫_ القـطاعـات التشغـيلية _ ‪78..........................................................................IFRS 8‬‬ ‫_ األدوات المالية _ ‪80...................................................................... IAS 32 , IFRS 9‬‬ ‫_ الترتيبات المشتركة _ ‪105.......................................................................... IFRS 11‬‬ ‫_ اإليراد من العـقـود مع العـمالء _ ‪109..............................................................IFRS 15‬‬ ‫_ اإليجار ‪121........................................................................................... IFRS 16‬‬ ‫_ اندماج األعمال وتوحيد القوائم _ ‪136......................................IAS 27 , IFRS 3 , IFRS 10‬‬ ‫‪3‬‬ ‫معـيـار المـخـزون‬ ‫‪IAS 2 Inventory‬‬ ‫‪4‬‬  ‫‪IAS 2 Inventory‬‬ ‫معـيـار المـخـزون‬ ‫_ تم منع استخدام طريقة الوارد أخيرا صادر أوال ‪ Lifo‬لتحديد تكلفة المخزون‪.‬‬ ‫_ تم اعتماد استخدام طريقة الوارد أوال صادر أوال وكذلك طريقة المتوسط المرجح لتحديد تكلفة المخزون‪.‬‬ ‫_ ال يسمح بإثبات التغيرات التي تحدث في العملة األجنبية عند الشراء وال تدخل ضمن تكلفة المخزون‪.‬‬ ‫_ الفوائد التي تتم عند الشراء اآلجل يتم اعتبارها مصروف فائدة‪.‬‬ ‫_ يتم تقييم المخزون على أساس التكلفة ‪ Cost‬أو صافى القيمة القابلة للتحقق ‪Net Realizable Value‬‬ ‫وهى القيمة التقديرية لسعر البيع ناقصا تكاليف إكمال المنتج أو المصروفات الالزمة للبيع أيهما أقل‪.‬‬ ‫_ إذا كان صافى القيمة القابلة للتحقق أقل من تكلفة المخزون ينشأ خسارة يتم االعتراف بها وتكوين مخصص‬ ‫هبوط أسعار مخزون وفى حالة استرداد المخزون الحقا لهذه الخسارة يتم االعتراف بها في الدخل عند حدوثها‪.‬‬ ‫_ تكلفة المخزون تشمل قيمة الشراء والنقل والرسوم الجمركية والضرائب غير المستردة وكافة التكاليف‬ ‫الالزمة حتى يصل المخزون الي مكانه‪.‬‬ ‫_ ال يدخل ضمن تكلفة المخزون اآلتي‪:‬‬ ‫أ) الكميات غير الطبيعية من المواد التالفة أو العمالة أو تكاليف اإلنتاج‪.‬‬ ‫ب) تكاليف التخزين‪.‬‬ ‫ج) التكاليف اإلدارية وتكاليف البيع والتسويق‪.‬‬ ‫_ في ظروف محددة يمكن تحميل المخزون بتكاليف االقتراض وذلك حسب ما ورد في معيار تكاليف االقتراض‬ ‫‪ IAS 23‬الفقرة (‪.)4‬‬ ‫_ إذا كانت هناك كمية من ضمن المخزون تم التعاقد على بيعها بعقد مؤكد يتم تقييمها على أساس سعر العقد‪.‬‬ ‫ال يدخل ضمن نطاق هذا المعيار األتي‪:‬‬ ‫‪ )1‬األعمال تحت التنفيذ الخاصة بعقود اإلنشاءات‪.‬‬ ‫‪ )2‬األدوات المالية‪.‬‬ ‫‪ )3‬األصول الحيوية الخاصة بالنشاط الزراعي‪.‬‬ ‫‪5‬‬  ‫مثال ‪ :‬حساب تكلفة المخزون أخر الفترة‪.‬‬ ‫مصنع الحضري يدفع ‪ 3‬دوالر للوحدة من المواد الخام وبلغت تكاليف العمالة المباشرة للوحدة ‪ 2‬دوالر بينما‬ ‫بلغت التكاليف غير المباشرة للوحدة ‪ 6‬دوالر ‪ ،‬وتم إنتاج ‪ 10000‬وحدة وبقيت ‪ 1000‬وحدة بالمخزون آخر‬ ‫الفترة منها ‪ 200‬وحدة أصيبت بتلف نتيجة التخزين السيئ ويمكن بيعها سعر ‪ 12‬دوالر للوحدة بعد تكبد ‪2‬‬ ‫دوالر إصالح للوحدة‪.‬‬ ‫_ تكلفة الوحدة = ‪ 11 = 6+2+3‬دوالر‪.‬‬ ‫_ صافى القيمة القابلة للتحقق للوحدات المعيبة = ‪ 10 = 2 – 12‬دوالر‪.‬‬ ‫إذن تكلفة المخزون‪:‬‬ ‫‪ 800‬وحدة جيدة × ‪ 11‬دوالر = ‪ 8800‬دوالر‪.‬‬ ‫‪ 200‬وحدة معيبة × ‪ 10‬دوالر = ‪ 2000‬دوالر‪.‬‬ ‫إجمالي تكلفة المخزون آخر الفترة = ‪ 10800‬دوالر‪.‬‬ ‫‪6‬‬  ‫معيار قائمة التدفقات النقدية‬ ‫‪IAS 7 Statement Of Cash Flows‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪IAS 7 Statement Of Cash Flows:‬‬ ‫معيار قائمة التدفقات النقدية ‪:‬‬ ‫لسنا بصدد التحدث عن المعيار وما هدف المعيار و ال حتى شرح مفصل لقائمة التدفقات النقدية و ما هي مصادر‬ ‫واستخدامات النقدية‪.‬‬ ‫لكن سوف نتحدث بشكل تحليلي عن ما تحتويه األنشطة التشغيلية دون التطرق لألنشطة االستثمارية والتمويلية‬ ‫حيث إن األنشطة التشغيلية يعتريها كثير من عدم الفهم وعدم القدرة على إعداد القائمة وبالذات الطريقة‬ ‫المباشرة إلعداد قائمة التدفقات النقدية‪.‬‬ ‫قبل التطرق للطريقة المباشرة إلعداد قائمة التدفقات النقدية نحاول أن نشرح بنود األنشطة التشغيلية بطريقة‬ ‫تؤدى الي استيعاب وفهم هذه القائمة‪.‬‬ ‫غالبا ما تعد قائمة التدفقات النقدية بالطريقة غير المباشرة باعتبارها األسهل ولكن لألسف كنا نعدها دون فهم‬ ‫لماذا يتم تعديل الربح بإضافة أو خصم بنود رأس المال العامل والمتمثلة في األصول والخصوم المتداولة‪.‬‬ ‫القاعدة العامة‪:‬‬ ‫‪ )1‬إضافة أو خصم البنود غير النقدية الي‪/‬من الربح مثل اإلهالك واإلطفاء أرباح وخسائر رأسمالية وأرباح‬ ‫غير محققة وخالفه‪.‬‬ ‫‪ )2‬إضافة النقص في األصول المتداولة الي الربح وخصم الزيادة في األصول غير المتداولة منه‪.‬‬ ‫‪ )3‬إضافة الزيادة في الخصوم المتداولة الي الربح وخصم النقص في الخصوم غير المتداولة منه‪.‬‬ ‫هذه كانت القاعدة التي نفهمها ولكن لماذا؟‬ ‫_ البنود غير النقدية باعتبارها ال تحتوى على نقدية فطبيعي يتم تسويتها فإذا هي أدت الي تخفيض أو زيادة‬ ‫الربح (أساس استحقاق) يلزم زيادة أو تخفيض الربح لكي يصبح رقم الربح نقدي حيث ال يعترف األساس‬ ‫النقدي بمثل البنود باعتبارها ال تمثل مقبوضات أو مدفوعات نقدية‪.‬‬ ‫_ لماذا إضافة النقص في األصول المتداولة وخصم الزيادة والعكس للخصوم المتداولة؟؟؟‬ ‫لكي نستوعب اإلجابة فقط نذهب الي حساب البند‪.‬‬ ‫دائن‬ ‫ح‪ /‬العمالء‬ ‫مدين‬ ‫‪ 100,000‬رصيد ‪1 /1‬‬ ‫النقدية‬ ‫‪50,000‬‬ ‫‪ 100,000‬مبيعات‬ ‫‪ 150,000‬رصيد ‪12 /31‬‬ ‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬ ‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬ ‫‪200,000‬‬ ‫‪200,000‬‬ ‫‪8‬‬ ‫فمثال حساب العمالء الرصيد في بداية العام ‪ 100‬ألف وكانت مبيعات الفترة ‪ 100‬ألف أصبح الرصيد ‪ 200‬ألف‬ ‫وخالل الفترة تم تحصيل مبلغ ‪ 50‬ألف عليه يكون الرصيد آخر الفترة ‪ 150‬ألف‪.‬‬ ‫النتيجة زيادة في رصيد العمالء تظهر بقائمة المركز المالي وعليه يتم خصم هذه الزيادة من صافى الربح بقائمة‬ ‫التدفقات النقدية لماذا؟‪.‬‬ ‫لسبب بسيط وهو أن األساس النقدي يعترف بالمدفوعات النقدية والمتحصالت النقدية فقط فعندما تطبق المنشاة‬ ‫األساس النقدي كمبدأ في المحاسبة لديها فهي تثبت مبلغ ‪ 50‬ألف كمبيعات الن ما يتم تحصيله نقدا هو وفقا‬ ‫لألساس النقدي يعتبر المبيعات الفعلية ولذلك يعتبر رقم صافى الربح وفقا ألساس االستحقاق الظاهر بقائمة‬ ‫الدخل بالنسبة األساس النقدي أكثر من الالزم بمقدار ‪ 50‬ألف وعليه يتم خصم هذه الزيادة لنصل الي رقم‬ ‫المبيعات النقدية وفقا لألساس النقدي‪.‬‬ ‫دائن‬ ‫ح‪ /‬المخزون‬ ‫مدين‬ ‫‪ 100,000‬رصيد ‪1 /1‬‬ ‫تكلفة مبيعات‬ ‫‪50,000‬‬ ‫‪ 100,000‬مشتريات‬ ‫‪ 150,000‬رصيد ‪12 /31‬‬ ‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬ ‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬ ‫‪200,000‬‬ ‫‪200,000‬‬ ‫بنفس الفهم بالنسبة الي ح‪ /‬المخزون وفقا لألساس النقدي فان تكلفة المشتريات تعتبر بمثابة تكلفة المبيعات‬ ‫لذلك ما تم شراؤه نقدا خالل الفترة يعتبر هو تكلفة المبيعات لذلك من وجهة نظر األساس النقدي فان مبلغ تكلفة‬ ‫المبيعات الظاهر بقائمة الدخل وفقا ألساس االستحقاق أقل من الالزم فال بد من زيادته ليصل الي مبلغ المشتريات‬ ‫‪ 100‬ألف وعليه يتم تخفيض صافى الربح بمبلغ ‪ 50‬ألف مما يعنى وكأنه زاد تكلفة المبيعات‪.‬‬ ‫ولكن السؤال هل رقم المشتريات الظاهر بحساب المخزون ‪ 100‬ألف مدفوع نقدا أم هناك جزء منه آجل ولم‬ ‫يدفع بعد؟‬ ‫لذلك دائما عند تسوية صافى الربح يجب ربط حساب المخزون و حساب الموردين مع بعض الن رقم المشتريات‬ ‫الظاهر بحساب المخزون هو نفسه الذي يظهر بحساب الموردين ويتم السداد من حساب الموردين لذلك فان‬ ‫الحسابين يعمالن معا لتوفيق صافى الدخل وفقا ألساس االستحقاق‪.‬‬ ‫دائن‬ ‫ح‪ /‬الموردين‬ ‫مدين‬ ‫‪ 100,000‬رصيد ‪1 /1‬‬ ‫‪ 100,000‬المشتريات‬ ‫النقدية‬ ‫‪50,000‬‬ ‫‪ 150,000‬رصيد ‪12 /31‬‬ ‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬ ‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬ ‫‪200,000‬‬ ‫‪200,000‬‬ ‫‪9‬‬ ‫نالحظ أن المدفوع نقدا للموردين ‪ 50‬ألف وهذا المبلغ يعتبر هو تكلفة المبيعات وفقا لألساس النقدي وإذا تم‬ ‫ربط المبلغ مع المخزون نحصل على النتيجة التالية ‪:‬‬ ‫‪ 50‬ألف‪.‬‬ ‫تم تخفيض الربح بالزيادة في رصيد المخزون‬ ‫‪ 50‬ألف‬ ‫تم زيادة الربح بالزيادة في رصيد الموردين‬ ‫صفر‬ ‫المحصلة النهائية‬ ‫إذن رقم تكلفة المبيعات الظاهر بقائمة الدخل وفقا ألساس االستحقاق لم يتغير وهو مبلغ ‪ 50‬ألف وهو يعادل‬ ‫قيمة المدفوع للموردين وبالتالي هو يعادل األساس النقدي‪.‬‬ ‫بافتراض أن رصيد الموردين أخر الفترة يساوى صفر‬ ‫دائن‬ ‫ح‪ /‬الموردين‬ ‫مدين‬ ‫‪ 100,000‬رصيد ‪1 /1‬‬ ‫‪ 100,000‬المشتريات‬ ‫النقدية‬ ‫‪200,000‬‬ ‫رصيد ‪12 /31‬‬ ‫‪0‬‬ ‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬ ‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬ ‫‪200,000‬‬ ‫‪200,000‬‬ ‫إذا افترضنا انه تم سداد كامل حساب الموردين بنهاية الفترة يعنى ذلك إن الرصيد انخفض بمقدار ‪ 100‬ألف‬ ‫من بداية العام وحتى آخر العام ( ‪ )0 -100‬والقاعدة إن النقص في الخصوم المتداولة يخصم من الربح مع‬ ‫العلم انه تم خصم مبلغ ‪ 50‬ألف من الربح نتيجة الزيادة في المخزون سابقا‪.‬‬ ‫‪50,000‬‬ ‫الخصم من األرباح لزيادة رصيد المخزون‬ ‫‪100,000‬‬ ‫الخصم من األرباح لنقص رصيد الموردين‬ ‫‪150,000‬‬ ‫إجمالي ما تم خصمه من الربح‬ ‫معنى ذلك انه تم زيادة تكلفة المبيعات بمقدار ‪ 150,000‬وحيث أن تكلفة المبيعات بقائمة الدخل والظاهرة‬ ‫بحساب المخزون مبلغ ‪ 50,000‬إذن يكون إجمالي مبلغ تكلفة المبيعات وفقا لألساس النقدي هو مبلغ ‪200,000‬‬ ‫وهو يعادل المبلغ المدفوع للمشتريات والظاهر بحساب الموردين وحيث انه وفقا لألساس النقدي فان ما يتم‬ ‫دفعه للموردين مقابل المشتريات يعتبر هو التكلفة الفعلية للمبيعات وفقا لألساس‪.‬‬ ‫لذلك كما ذكرنا فان حساب المخزون وحساب الموردين يكمالن بعضهما‪.‬‬ ‫وهكذا لبقية حسابات األصول والخصوم المتداولة إذا أردنا فهم تفاصيل إعداد قائمة التدفقات النقدية فقط نلجأ‬ ‫الي حساب كل بند‪.‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪ ‬إذا القاعدة المعروفة هي الزيادة في األصول المتداولة يتم خصمها من صافى الربح والنقص يتم‬ ‫إضافته والعكس بالنسبة للخصوم المتداولة‪.‬‬ ‫دعونا اآلن نذهب الي قائمة التدفقات النقدية حسب الطريقة المباشرة‪.‬‬ ‫سوف نستخدم نفس القاعدة بأسلوب مختلف قليال‪.‬‬ ‫في الطريقة غير المباشرة كان يتم تسوية صافى الربح مع بنود األصول والخصوم المتداولة ولكن في الطريقة‬ ‫المباشرة ال يوجد صافى ربح فكيف يتم توفيق األصول والخصوم المتداولة مع الربح؟‬ ‫أوال دعونا نعرف أن قائمة التدفقات النقدية حسب الطريقة المباشرة تتعامل مع البنود المكونة لصافى الربح‬ ‫وهى ( المبيعات ‪ /‬تكلفة المبيعات ‪ /‬المصروفات ‪ /‬الضرائب والزكاة) وليس مبلغ صافى الربح نفسه‪.‬‬ ‫ثانيا ولزيادة اإليضاح إن بعض بنود اإليرادات النقدية األخرى (ليست من النشاط الرئيسي للمنشاة) مثل فوائد‬ ‫مستلمة نقدا أو إيراد استثمار مستلم نقدا خالل الفترة تؤخذ في الحساب كما سيتم إيضاحه الحقا‪.‬‬ ‫نعود الي الطريقة المباشرة ونستخدم القاعدة‪.‬‬ ‫هنا نوفق بين بنود األصول والخصوم المتداولة مع البنود المكونة لصافى الدخل باستخدام القاعدة‪:‬‬ ‫‪ )1‬المبيعات من قائمة الدخل يضاف لها النقص في العمالء ويخصم منها الزيادة في العمالء لماذا؟‬ ‫القاعدة إن النقص في العمالء يضاف للربح وعليه نضيفه للمبيعات لزيادة الربح والزيادة في العمالء تخصم‬ ‫من الربح عليه نخصم الزيادة من المبيعات وكأنما خفضنا الربح‪.‬‬ ‫‪ )2‬تكلفة المبيعات يضاف لها الزيادة في المخزون ويخصم منها النقص في المخزون ‪ ،‬ويضاف لها النقص في‬ ‫الموردين ويخصم منها الزيادة في الموردين لماذا؟؟‬ ‫الزيادة في المخزون القاعدة تقول يخصم من الربح وعليه نضيفه الي تكلفة المبيعات وكأنما خفضنا الربح‬ ‫والعكس لنقص المخزون ‪ ،‬والنقص في الموردين القاعدة تقول يخصم من الربح وعليه نضيفه الي تكلفة‬ ‫المبيعات وكأنما خفضنا الربح والعكس في زيادة الموردين‪.‬‬ ‫‪ ) 3‬المصروفات (بعد استبعاد البنود غير النقدية) يضاف لها الزيادة في المصروفات المدفوعة مقدما ويخصم‬ ‫منها النقص في المصروفات المدفوعة مقدما ‪ ،‬ويضاف لها النقص في المصروفات المستحقة ويخصم منها‬ ‫الزيادة في المصروفات المستحقة‪.‬لماذا؟؟‬ ‫المصروفات المدفوعة مقدما أصل متداول والزيادة فيه تخصم من الربح حسب القاعدة وعليه نضيف الزيادة‬ ‫الي المصروفات وكأنما خفضنا الربح والعكس في حالة نقص المصروفات المدفوعة مقدما‪.‬‬ ‫المصروفات المستحقة كخصم متداول والنقص فيه يخصم من الربح وعليه نضيفه للمصروفات وكأنما خفضنا‬ ‫الربح والعكس في حالة زيادة المصروفات المستحقة‪.‬‬ ‫‪ )4‬الضرائب والزكاة المدفوعة يتم حسابها بمعادلة‬ ‫الرصيد في أول العام (الميزانية) ‪ +‬مبلغ المصروف بقائمة الدخل – الرصيد في آخر العام (الميزانية) يكون‬ ‫الناتج مقدار الضريبة أو الزكاة المدفوع خالل العام‬ ‫‪11‬‬  ‫‪ )5‬الفوائد المدفوعة ‪:‬‬ ‫الرصيد في أول العام (الميزانية) ‪ +‬مبلغ المصروف بقائمة الدخل – الرصيد في آخر العام (الميزانية) يكون‬ ‫الناتج مقدار الفوائد المدفوعة خالل العام‬ ‫_ إذا لم يكن لمصروف الفوائد أو الضرائب أو الزكاة رصيد مستحق بالميزانية فهذا يعنى إن المبلغ الظاهر في‬ ‫قائمة الدخل هو مبلغ مدفوع نقدا‪.‬‬ ‫بهذا تكتمل قائمة التدفقات النقدية حسب الطريقة المباشرة ويمكن صياغتها كالتالي‪:‬‬ ‫قائمة التدفقات النقدية – الطريقة المباشرة وهى تعتبر قائمة الدخل (األساس النقدي)‪:‬‬ ‫××‬ ‫‪ )1‬المبيعات (من قائمة الدخل)‬ ‫××‬ ‫يضاف النقص في العمالء‬ ‫(××)‬ ‫يخصم الزيادة في العمالء‬ ‫×××‬ ‫المتحصل من العمالء‬ ‫×××‬ ‫إيرادات فوائد واستثمارات نقدية‬ ‫يخصم ‪:‬‬ ‫××‬ ‫‪ )2‬تكلفة المبيعات (من قائمة الدخل)‬ ‫يضاف‪:‬‬ ‫××‬ ‫الزيادة في المخزون‬ ‫××‬ ‫النقص في الموردين‬ ‫يخصم ‪:‬‬ ‫(××)‬ ‫النقص في المخزون‬ ‫(××)‬ ‫الزيادة في الموردين‬ ‫(×××)‬ ‫المدفوع في المشتريات (تكلفة المبيعات)‬ ‫×××‬ ‫مجمل الربح‬ ‫‪ )3‬المصروفات (من قائمة الدخل)‬ ‫يضاف‪:‬‬ ‫××‬ ‫الزيادة في المصروفات المدفوعة مقدما‬ ‫××‬ ‫النقص في المصروفات المستحقة‬ ‫يخصم ‪:‬‬ ‫(××)‬ ‫النقص في المصروفات المدفوعة مقدما‬ ‫‪12‬‬  ‫(××)‬ ‫الزيادة في المصروفات المستحقة‬ ‫(×××)‬ ‫المدفوع في المرتبات والمصروفات األخرى‬ ‫××‬ ‫‪ )4‬مصروف الضرائب‪/‬الزكاة (قائمة الدخل)‬ ‫××‬ ‫يضاف رصيد في ‪( 1 /1‬الميزانية)‬ ‫(××)‬ ‫يخصم رصيد في ‪( 12 /31‬الميزانية)‬ ‫(×××)‬ ‫المدفوع للضرائب ‪ /‬الزكاة‬ ‫××‬ ‫‪ )5‬مصروف الفوائد (قائمة الدخل)‬ ‫××‬ ‫يضاف رصيد في ‪( 1 /1‬الميزانية)‬ ‫(××)‬ ‫يخصم رصيد في ‪( 12 /31‬الميزانية)‬ ‫(×××)‬ ‫المدفوع للفوائد‬ ‫××××‬ ‫صافى التدفق النقدي من األنشطة التشغيلية (صافى الدخل النقدي)‬ ‫‪13‬‬ ‫معـيـار التغيرات في السياسات المحاسبية والتقديرات واألخطاء‬ IAS 8 Accounting Policies, Changing in accounting estimates and Errors 14  ‫معـيـار التغيرات في السياسات المحاسبية والتقديرات واألخطاء‬ ‫‪IAS 8 Accounting Policies, Changing in accounting estimates and Errors.‬‬ ‫السياسات المحاسبية‪:‬‬ ‫‪‬‬ ‫هي القواعد والمبادئ واألنظمة والممارسات المطبقة بمعرفة المنشاة إلعداد وتقديم القوائم المالية‪.‬‬ ‫التغير في السياسات هو التغير في القياس أو العرض أو اإلثبات‪.‬‬ ‫_ األهمية النسبية )‪:(Materiality‬‬ ‫تعنى أن المعلومات تكون نسبية إذا كان حذفها أو إخفاؤها أو عدم اإلعالن عنها أو عدم وضوحها يمكن أن‬ ‫يؤثر على القرارات التي يتخذها مستخدمو القوائم المالية‪.‬‬ ‫_ عندما يكون هناك معيار أو تفسير للمعاملة يجب تطبيقه وفى حالي عدم وجود معيار أو تفسير للمعاملة يتم‬ ‫االعتماد على الرأي والسياسة الخاصة بالمنشأة والتي يجب أن تقدم معلومات ذات مصداقية وأكثر مالئمة‪.‬‬ ‫_ متى يمكن للمنشأة تغيير سياستها المحاسبية ؟‬ ‫‪ )1‬عندما يكون التغيير مطلوب بمعيار صادر إلزامي‪.‬‬ ‫‪ )2‬عندما تكون السياسة المحاسبية الجديدة تقدم معلومات أكثر مالئمة وأكثر مصداقية‪.‬‬ ‫_ كيف يمكن تغيير السياسة المحاسبية ؟‬ ‫في حال صدور معيار ملزم أو تغيير في السياسة اختياريا من المنشأة فانه يجب أن يتم تطبيق السياسة المحاسبية‬ ‫الجديدة بأثر رجعى ‪. Retrospectively‬‬ ‫_ بعض أمثلة للسياسات المحاسبية‪:‬‬ ‫‪ )1‬التغير من التكلفة التاريخية الي القيمة العادلة‪.‬‬ ‫‪ )2‬التغير من خسائر االئتمان الفعلية الي خسائر االئتمان المتوقعة‪.‬‬ ‫‪ )3‬تقييم المخزون من الصادر أوال وارد أوال الي التكلفة المرجحة‪.‬‬ ‫‪ )4‬التغيير في تصنيف وقياس وعرض األصول وااللتزامات المالية ‪.IAS 32/39‬‬ ‫‪ )5‬التغير من اعتبار مصروف الفائدة مصروف إيرادي الي رسملة مصروف فائدة االقتراض‪.‬‬ ‫‪ )6‬التغير من طريقة العقد المكتمل الي طريقة نسبة اإلكمال في عقود اإلنشاءات‪.‬‬ ‫‪15‬‬  ‫التقديرات المحاسبية‪:‬‬ ‫‪‬‬ ‫هو تسوية للقيمة الدفترية لألصل أو االلتزام أو المصروف ذو العالقة الناتج من إعادة تقييم المنافع وااللتزامات‬ ‫المتوقعة المرتبطة باألصل أو االلتزام‪.‬‬ ‫_ التغير في التقديرات المحاسبية‪:‬‬ ‫إذا كانت التغيرات نتيجة لبعض المعلومات الجديدة فتعتبر تغيير في تقديرات محاسبية ‪ ,‬أما إذا كانت ناتجة عن‬ ‫أخطاء أو تطبيق خاطئ للسياسة المحاسبية فال يعتبر تغيير في تقدير محاسبي‪.‬‬ ‫بعض أنواع التقديرات‪:‬‬ ‫‪ )1‬مخصصات الديون المشكوك فيها‪.‬‬ ‫‪ )2‬معدالت اإلهالك والعمر اإلنتاجي لألصل‪.‬‬ ‫‪ )3‬مخصصات ضمان الصيانة‪.‬‬ ‫_ كيف يتم المحاسبة عن التغيير في التقديرات المحاسبية ؟‬ ‫يتم المحاسبة عنها بطريقة األثر المستقبلي ‪ Prospectively‬وذلك من خالل تطبيق التغيير على القوائم المالية‬ ‫الحالية والفترات المستقبلية إذا كان لها اثر عليها وعدم تعديل القوائم المالية السابقة‪.‬‬ ‫األخـطـاء‪:‬‬ ‫‪‬‬ ‫هي الناتجة عن السهو أو اإلغفال أو الحذف في المعلومات التي كانت متوفرة عند إعداد القوائم المالية بغض‬ ‫النظر إذا كان هذا الخطأ متعمدا أو غير متعمد فانه يجب تصحيحه إذا كان ذو أهمية نسبية ‪.Material‬‬ ‫واألهمية النسبية ليس فقط بسبب الحجم أو القيمة ولكن أيضا بسبب طبيعة الحدث فمثال الحوافز المدفوعة‬ ‫ألعضاء مجلس اإلدارة دائما ذات أهمية نسبية بغض النظر عن المبلغ‪.‬‬ ‫_ إذا كان الخطأ ليس ذو أهمية نسبية يمكن تصحيح الخطأ في الفترة الحالية‪.‬‬ ‫_ إذا كان الخطأ ذو أهمية نسبية فدائما يتم تصحيحه بأثر رجعى ‪ Retrospectively‬وذلك بتعديل الفترات‬ ‫المالية السابقة‪.‬‬ ‫‪16‬‬  ‫مثال‪:‬‬ ‫في ‪ 1‬يناير ‪2010‬م اشترت شركة الحضري آلة بمبلغ ‪ 700,000‬دوالر وقدر عمرها اإلنتاجي ‪ 6‬سنوات وفى‬ ‫نهاية عام ‪2015‬م ومن خالل عملية فحص ومراجعة قامت بها إدارة الشركة اكتشفت أن هذه اآللة قد سبق أن‬ ‫تم استبدال جزء مهم منها خالل عام ‪2012‬م يزيد من عمرها اإلنتاجي سنتان إضافيتان على عمرها المقدر عند‬ ‫الشراء ولكن لم يتم اتخاذ إجراء يعكس هذا التغيير في حينها ولذلك كانت القيمة الدفترية لآللة بنهاية عام‬ ‫‪2015‬م مساوية للصفر‪.‬‬ ‫تصحيح الخطأ‪:‬‬ ‫تكلفة اآللة‪.‬‬ ‫‪700,000‬‬ ‫مجمع اإلهالك (‪)2×166,667‬‬ ‫‪233,333‬‬ ‫القيمة الدفترية في ‪ 1‬يناير ‪2012‬م وهى السنة التي حدث فيها الخطأ‪.‬‬ ‫‪466,667‬‬ ‫الفرق‬ ‫بعد تصحيح الخطأ‬ ‫قبل تصحيح الخطأ‬ ‫السنـة‬ ‫قيمة دفترية‬ ‫إهالك‬ ‫قيمة دفترية‬ ‫إهالك‬ ‫قيمة دفترية‬ ‫إهالك‬ ‫‪38,889‬‬ ‫‪38,889‬‬ ‫‪388,889‬‬ ‫‪77,778‬‬ ‫‪350,000 116,667‬‬ ‫‪2012‬م‬ ‫‪77,778‬‬ ‫‪38,889‬‬ ‫‪311,111‬‬ ‫‪77,778‬‬ ‫‪233,333‬‬ ‫‪116,667‬‬ ‫‪2013‬م‬ ‫‪116,667‬‬ ‫‪38,889‬‬ ‫‪233,333‬‬ ‫‪77,778‬‬ ‫‪116,667‬‬ ‫‪116,667‬‬ ‫‪2014‬م‬ ‫‪155,556‬‬ ‫‪38,889‬‬ ‫‪155,556‬‬ ‫‪77,778‬‬ ‫_____‬ ‫‪116,667‬‬ ‫‪2015‬م‬ ‫وفقا للمعيار فان الخطأ يتم تصحيحه بأثر رجعى للسنوات التي تأثرت بهذا الخطأ حيث يتم تجميع األثر للسنوات‬ ‫(‪ )2013 + 2012‬التي قبل سنة المقارنة (‪ )2014‬التي تظهر في القوائم المالية لعام ‪2015‬م مع اإلشارة بأنها‬ ‫معدلة ‪.Restated‬‬ ‫من ح‪ /‬مجمع إهالك اآللة‬ ‫‪77,778‬‬ ‫‪ 77,778‬الي ح‪ /‬األرباح المحتجزة‬ ‫(‪ )2×38,889‬لعامي ‪2013/2012‬‬ ‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬ ‫من ح‪ /‬مجمع إهالك اآللة‬ ‫‪38,889‬‬ ‫‪ 38,889‬الي ح‪ /‬األرباح المحتجزة‬ ‫(تصحيح مصروف إهالك ‪2014‬م)‬ ‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬ ‫‪17‬‬  ‫من ح‪ /‬مصروف إهالك‬ ‫‪77,778‬‬ ‫‪ 77,778‬الي ح‪ /‬مجمع اإلهالك‬ ‫( مصروف إهالك ‪2015‬م)‬ ‫وعليه تظهر القوائم المالية المقارنة لعام ‪2015‬م‬ ‫(معدلة)‬ ‫قائمة المركز المالي ‪:‬‬ ‫‪2014‬م‬ ‫‪2015‬م‬ ‫‪233,333‬‬ ‫‪155,556‬‬ ‫األصول الثابتة‬ ‫‪116,667‬‬ ‫‪116,667‬‬ ‫األثر على األرباح المحتجزة‬ ‫(معدلة)‬ ‫قائمة الدخـل‪:‬‬ ‫‪2014‬م‬ ‫‪2015‬م‬ ‫‪77,778‬‬ ‫‪77,778‬‬ ‫مصروف اإلهالك‬ ‫التغير في األرباح المحتجزة‪:‬‬ ‫‪1,000,000‬‬ ‫مثال‬ ‫الرصيد في ‪2013 /01 /01‬م‬ ‫‪77,778‬‬ ‫تسويات سنوات سابقة‬ ‫‪1,077,778‬‬ ‫الرصيد في ‪2014 /01 /01‬م‬ ‫‪38,889‬‬ ‫تسويات سنوات سابقة‬ ‫‪250,000‬‬ ‫مثال‬ ‫دخل عام ‪2014‬م‬ ‫‪1,366,667‬‬ ‫رصيد في ‪2015 /01 /01‬م‬ ‫‪280,000‬‬ ‫مثال‬ ‫دخل عام ‪2015‬م‬ ‫‪1,646,667‬‬ ‫رصيد في ‪2015 /12 /31‬م‬ ‫‪18‬‬  ‫معـيار األحداث بعد فترة التقرير‬ IAS 10 Event after the reporting period 19 ‫‪IAS 10 Event after the reporting period‬‬ ‫معـيار األحداث بعد فترة التقرير‬ ‫_ األحداث بعد فترة التقرير هي تلك األحداث المرغوب فيها وغير المرغوب فيها والتي تحدث بين فترة التقرير‬ ‫والتاريخ الذي تعتمد فيه القوائم المالية لإلصدار ويمكن تحديد نوعان من األحداث‪:‬‬ ‫‪ )1‬أحداث توفر دليال عن ظروف كانت موجودة في نهاية فترة التقرير ( تتطلب تعديالت)‪.‬‬ ‫‪ )2‬أحداث تشير إلى ظروف نشأت بعد فترة التقرير ( ال تتطلب تعديالت)‪.‬‬ ‫اإلثبات والقياس‪:‬‬ ‫_ يجب على المنشاة أن تعدل المبالغ المثبتة في قوائمها المالية لتعكس األحداث بعد فترة التقرير التي تتطلب‬ ‫تعديالت ومن أمثلتها‪:‬‬ ‫أ) ال حكم بعد فترة التقرير في دعوى قضائية تؤكد أن المنشاة كان عليها التزام حالي في نهاية فترة التقرير‬ ‫المالي حيث يجب على المنشاة إثبات المخصصات وااللتزامات لذلك‪.‬‬ ‫ب) توفر معلومات بعد فترة التقرير تبين أن أصال هبطت قيمته في نهاية فترة التقرير حيث يلزم إثبات خسارة‬ ‫الهبوط أو تعديل خسارة الهبوط المثبتة سابقا‪.‬‬ ‫_ يؤكد إفالس عميل بعد فترة التقرير أن العميل هبط تصنيفه االئتماني‪.‬‬ ‫_ قد يقدم بيع مخزون بعد فترة التقرير دليال عن صافى قيمته القابلة للتحقق في نهاية فترة التقرير المالي‪.‬‬ ‫ج) التحديد بعد فترة التقرير لتكلفة األصول المشتراه قبل نهاية فترة التقرير أو المتحصالت من األصول المباعة‬ ‫قبل نهاية فترة التقرير‪.‬‬ ‫د) اكتشاف غش أو أخطاء تظهر أن القوائم المالية غير صحيحة‪.‬‬ ‫_ ال يجوز للمنشأة أن تعدل المبالغ المثبتة في قوائمها المالية لتعكس أحداثا بعد فترة التقرير ال تتطلب تعديالت‪.‬‬ ‫من أ مثلة األحداث التي ال تتطلب تعديالت االنخفاض في القيمة العادلة لالستثمارات بين نهاية فترة التقرير‬ ‫وتاريخ اعتماد القوائم المالية لإلصدار‪.‬‬ ‫_ إذا أعلنت المنشاة بعد فترة التقرير عن توزيعات أرباح فانه ال يجوز للمنشاة أن نثبت هذه التوزيعات كالتزام‬ ‫في نهاية فترة التقرير‪.‬‬ ‫_ ال يجوز للمنشاة التي تعد قوائمها المالية على أساس االستمرارية إذا حددت اإلدارة بعد فترة التقرير أنها‬ ‫تنوى أن تصفى المنشاة أو توقف أعمالها‬ ‫_ يجب على المنشاة أن تفصح عن التاريخ الذي اعتمدت فيه القوائم المالية لإلصدار ومن قام بذلك اإلصدار‪.‬‬ ‫_ إذا كانت األحداث بعد فترة التقرير التي تتطلب تعديالت ذات أهمية نسبية فان عدم اإلفصاح عنها قد يؤثر‬ ‫على القرارات االقتصادية التي يتخذها مستخدمو هذه القوائم المالية ولذلك يجب على المنشاة اإلفصاح عنها‪:‬‬ ‫‪ )1‬طبيعة الحدث‪.‬‬ ‫‪ )2‬تقرير أثره المالي أو بيان أن مثل هذا التقرير ال يمكن إجراؤه‪.‬‬ ‫أمثلة لألحداث بعد فترة التقرير التي ال تتطلب تعديالت وتستوجب اإلفصاح‪:‬‬ ‫‪20‬‬  ‫‪ )1‬تجميع رئيس لمنشآت بعد فترة التقرير أو استبعاد منشاة تابعة رئيسة‪.‬‬ ‫‪ )2‬اإلعالن عن خطة إليقاف عملية معينة‪.‬‬ ‫‪ )3‬مشتريات رئيسة ألصول أو تصنيف أصول على أنها محتفظ بها للبيع أو استبعاد ألصول أو مصادرة أصول‬ ‫رئيسة من قبل الحكومة‪.‬‬ ‫‪ )4‬تدمير وحدة إنتاج رئيسة جراء حريق بعد فترة التقرير‪.‬‬ ‫‪ )5‬اإلعالن عن إعادة هيكلة رئيسة أو البدء في تنفيذها‪.‬‬ ‫‪ )6‬معامالت رئيسة على أسهم عادية أو معامالت محتملة على أسهم رئيسة بعد فترة التقرير باستثناء (إصدار‬ ‫أسهم مكافأة‪/‬تجزئة أسهم) فانه يتطلب تعديلها جميعا‪.‬‬ ‫‪ )7‬تغييرات كبيرة (بشكل غير عادى) في أسعار األصول أو أسعار صرف العملة األجنبية‪.‬‬ ‫‪ ) 8‬التغييرات في معدالت الضريبة أو قوانين الضرائب التي تم اإلقرار أو اإلعالن عنها بعد فترة التقرير والتي‬ ‫يكون لها اثر مهم على األصول وااللتزامات الضريبية الحالية والمؤجلة‪.‬‬ ‫‪ )9‬الدخول في ارتباطات مهمة أو التزامات محتملة مثال إصدار ضمانات مهمة‪.‬‬ ‫‪ )10‬البدء في دعوى تقاضى رئيسة تنشا فقط عن أحداث وقعت بعد فترة التقرير‪.‬‬ ‫‪21‬‬  ‫معـيار األصول الثـابتـة‬ IAS 16 Property, Plant and Equipment 22 ‫‪IAS 16 Property, Plant and Equipment‬‬ ‫معـيار األصول الثـابتـة‬ ‫_ هي البنود الملموسة التي يحتفظ بها لالستخدام في اإلنتاج أو توريد السلع أو الخدمات أو لتأجير للغير أو‬ ‫لألغراض اإلدارية (ما عدا العقارات االستثمارية)‪.‬‬ ‫ال ينطبق هذا المعيار على ‪:‬‬ ‫‪ )1‬العقارات و اآلالت والمعدات المصنفة على إنها محتفظ بها للبيع وفقا للمعيار ‪.IFRS 5‬‬ ‫‪ )2‬األصول الحيوية المتعلقة بالنشاط الزراعي بخالف النباتات المثمرة حيث ينطبق هذا المعيار على النباتات‬ ‫المثمرة ولكن ال يتم تطبيقه على اإلنتاج من النباتات المثمرة (فمثال شجرة النخيل نبات مثمر تعتبر أصل يطبق‬ ‫عليها المعيار والتمر كإنتاج يخضع لمعيار الزراعة ‪.IAS 41‬‬ ‫_ مثال لألصول الحيوية والمنتجات الزراعية التي تعتبر أصول وفقا لهذا المعيار‪:‬‬ ‫األبقار والغنام وماشية األلبان ونبات القطن وقصب السكر واألشجار في مزرعة األخشاب ونباتات التبغ‬ ‫وشجيرات الشاي وكرمات العنب وأشجار الفاكهة ونخيل الزيت وأشجار المطاط‪.‬‬ ‫_ الشجرة ذاتها تخضع لهذا المعيار ‪ ،‬أما الثمرة عند نقطة االنفصال تخضع لمعيار الزراعة ‪.IAS 41‬‬ ‫‪ )3‬أصول االستكشاف والتعدين والموارد المعدنية حيث تخضع للمعيار ‪.IFRS 6‬‬ ‫حقوق التعدين واالحتياطيات المعدنية مثل النفط والغاز الطبيعي والموارد غير المتجددة‪.‬‬ ‫االثـبـات ‪:‬‬ ‫‪‬‬ ‫_ عندما يكون من المحتمل انم نافعا اقتصادية مستقبلية مرتبطة بالبند سوف تتدفق الي المنشاة‪.‬‬ ‫_ عندما يمكن قياس تكلفة البند بطريقة يمكن االعتماد عليها‪.‬‬ ‫_ تثبت بنود مثل قطع الغيار والمعدات االحتياطية ومعدات الصيانة وفقا لهذا المعيار عندما تستوفى تعريف‬ ‫العقارات واآلالت والمعدات وبخالف ذلك تصنف على أنها مخزون‪.‬‬ ‫_ التكاليف األولية‪:‬‬ ‫قد تقتنى بنود تتعلق بالسالمة والبيئة ورغم أن اقتناؤ ها يزيد بشكل مباشر المنافع االقتصادية المستقبلية‬ ‫لألصول إال انه يكون ضروريا للمنشاة اقتناؤها وعليه تعتبر أصل وفقا لهذا المعيار ‪ ،‬فمثال قد يقوم مصنع مواد‬ ‫كيماوية بتركيب معالجات لمناولة المواد الكيماوية لاللتزام بمتطلبات بيئة اإلنتاج وتخزين المواد الكيماوية‬ ‫الخطرة عليه تثبت مثل هذه التركيبات والتحسينات على إنها أصل ويراجع المبلغ الدفتري له وكذلك الهبوط في‬ ‫قيمته‪.‬‬ ‫_ التكاليف الالحقة‪:‬‬ ‫أ) الصيانة العادية تعتبر مصروفات إيراديه وال ترسمل‪.‬‬ ‫ب) المصروفات الرأسمالية ترسمل وتضاف لألصل أو مجمع اإلهالك‪.‬‬ ‫ج) الصيانة الشاملة الدورية الالزمة لتشغيل واستمرار األصل ترسمل‪.‬‬ ‫‪23‬‬  ‫* القـيـاس ‪:‬‬ ‫يقاس البند من بنود العقارات واآلالت والمعدات بتكلفته التي تشمل سعر الشراء والشحن والتامين والنقل‬ ‫واالستيراد وضرائب غير المستردة ناقصا الخصومات والتخفيضات‪.‬‬ ‫كذلك تكاليف الفك والنقل وإعادة الموقع الذي يوحد به الي ما كان عليه بمعنى إذا احتاج األصل لتكسير أو هدم‬ ‫جزء حتى يصل الي موقعه‪.‬‬ ‫كذلك تكاليف إعداد الموقع والمناولة والتركيب والتجميع ومنافع الموظفين الذين عملوا مباشرة وتكاليف‬ ‫التجريب واألتعاب المهنية‪.‬‬ ‫_ هناك تكاليف ال تدخل ضمن تكلفة األصل مثل‪:‬‬ ‫‪ )1‬خسائر التشغيل األولى (خسارة اإلنتاج األولية عند بداية النشاط)‪.‬‬ ‫‪ )2‬تكاليف تغيير الموقع أو إعادة تنظيم عمليات المنشاة‪.‬‬ ‫‪ )3‬العمليات العرضية فمثال إذا كان هناك موقع لتشييد بناء وقبل التشييد تم استغالله كموقف للسيارات واكتسب‬ ‫منه دخال فان هذا الدخل العرضي والمصروفات المتعلقة به تثبت في قائمة الدخل‪.‬‬ ‫_ قياس التكلفة ‪:‬‬ ‫تكلفة بنود العقارات واآلالت والمعدات هي معادل السعر النقدي في تاريخ اإلثبات وإذا تم تأجيل الدفع بما يتجاوز‬ ‫مدد االئتمان العادية فتثبت الفرق بين معادل السعر وإجمالي المدفوعات على انه فائدة على مدى فترة االئتمان‬ ‫ما لم ترسمل مثل هذه الفائدة وفقا للمعيار ‪.IAS 23‬‬ ‫_ في حالة مبادلة أصل بآخر أو أكثر يتم القياس بالقيمة العادلة و الفرق يعتبر أرباح أو خسائر رأسمالية ‪،‬‬ ‫وإذا لم يكن من غير الممكن قياس القيمة العادلة ألي من األصل المستلم أو المتنازل عنه يتم قياس األصل فقأ‬ ‫للقيمة الدفترية لألصل المتنازل عنه‪.‬‬ ‫العدد واألدوات‪:‬‬ ‫‪-‬‬ ‫إذا كانت العدد واألدوات ذات قيمة نسبية تعتبر أصل ‪ ،‬ا ماذا كانت قيمتها قليلة تعتبر مصروف إيرادي وهذا‬ ‫يعتمد على سياسة الشركة عند وضع مبلغ كحد أدنى للرسملة‪.‬‬ ‫االقتناء كمنحة حكومية ‪:‬‬ ‫‪-‬‬ ‫يتم اإلثبات لألصل المتحصل عليه بمنحة حكومية بقيمته العادلة ويسجل المبلغ كإيراد منح مؤجل‬ ‫من ح‪ /‬األصل‬ ‫×××‬ ‫الي ح‪ /‬إيرادات المنح المؤجلة‬ ‫×××‬ ‫ويستنفذ حساب إيرادات المنح المؤجلة على مدى العمر اإلنتاجي لألصل كتخفيض لمصروف اإلهالك‪.‬‬ ‫‪24‬‬  ‫معـيـار المنـح الحـكـومية‬ ‫‪IAS 20 Government Grants‬‬ ‫‪25‬‬  ‫‪IAS 20 Government Grants‬‬ ‫معـيـار المنـح الحـكـومية ‪:‬‬ ‫_ منح متعلقة بالدخل مثل دعم المنظمات بالتدريب‪.‬‬ ‫_ منح متعلقة باألصول ‪.‬‬ ‫بتم االعتراف بالمنحة الحكومية بالقيمة العادلة بما فيها المنح غير النقدية إذا‪:‬‬ ‫‪-‬‬ ‫‪ )1‬تحقق التزام المنشاة بالشروط المتعلقة بالمنحة‪.‬‬ ‫‪ )2‬أن المنحة سوف يتم استالمها‪.‬‬ ‫مثال‪:‬‬ ‫حصلت شركة الحضري على منحة حكومية قدرها ‪ 100‬مليون دوالر لبناء مصنع واتضح أن المنحة تشتمل‬ ‫على التالي‪:‬‬ ‫مبلغ ‪ 5‬مليون قيمة ضرائب تحملتها الدولة نيابة عن الشركة (ضريبة مبيعات)‪.‬‬ ‫مبلغ ‪ 5‬مليون قيمة بنية تحتية ستقوم بها الشركة نيابة عن الدولة‪.‬‬ ‫مبلغ ‪ 10‬مليون لتدريب العاملين‪.‬‬ ‫مبلغ ‪ 80‬مليون مساهمة من الحكومة فى بناء المصنع‪.‬‬ ‫الحل‪:‬‬ ‫** الضرائب تعتبر منحة ألنها واجبة السداد على الشركة ولكن الدولة تحملتها عنها وذلك عكس اإلعفاءات‪.‬‬ ‫** البنية التحتية ال تدخل ضمن مبلغ المنحة باعتبار أن الشركة سوف تقوم بتنفيذ أعمال البنية التحتية مقابل‬ ‫مبلغ ‪ 5‬مليون وتعتبر كأنما مشروع أعمال تم ترسيته على الشركة‪.‬‬ ‫** تدريب العاملين تعتبر من ضمن المنحة‪.‬‬ ‫** المساهمة لبناء المصنع تعتبر من ضمن المنحة‪.‬‬ ‫_ صافى المنحة = ‪ 95 = 5 – 100‬مليون‪.‬‬ ‫‪26‬‬  ‫مثال‪:‬‬ ‫حصلت شركة الحضري على منحة حكومية قدرها ‪ 200‬مليون دوالر لتحسين البيئة خالل ‪ 4‬سنوات وتبلغ‬ ‫تكاليف التحسين المتوقعة خالل األربعة سنوات على التوالي ‪ 72 ، 48 ، 60 ، 120‬مليون وبإجمالي تكلفة‬ ‫‪ 300‬مليون‪.‬‬ ‫الحل‪:‬‬ ‫السنة األولى‪:‬‬ ‫عند استالم المنحة‬ ‫من ح‪ /‬النقدية‬ ‫‪200,000,000‬‬ ‫‪ 200,000,000‬الي ح‪ /‬إيرادات منح مؤجلة‬ ‫نسبة ما يخص السنة من المنحة ‪ 80 = 200 × 300/120‬مليون‪.‬‬ ‫عليه يتم تخفيض مصروفات السنة بمبلغ ‪ 80‬مليون دوالر‬ ‫من ح‪ /‬إيرادات منح مؤجلة‬ ‫‪80,000,000‬‬ ‫‪ 80,000,000‬الي ح‪ /‬المصروفات‬ ‫وهكذا لبقية السنوات‬ ‫مثال‪:‬‬ ‫حصلت شركة الحضري على منحة حكومية بمبلغ ‪ 250‬مليون لبناء مصنع ويقدر العمر اإلنتاجي للمصنع ‪10‬‬ ‫سنوات وتكلفته ‪ 750‬مليون ويتم إهالكه بطريقة القسط الثابت‪.‬‬ ‫الحل‪:‬‬ ‫يتم توزيع المنحة على العمر اإلنتاجي لألصل ‪ 25 = 10 ÷ 250‬مليون‪.‬‬ ‫عند استالم المنحة‪:‬‬ ‫من ح‪ /‬النقدية‬ ‫‪250,000,000‬‬ ‫‪ 250,000,000‬الي ح‪ /‬إيرادات منح مؤجلة‬ ‫إثبات ما يخص السنة من المنحة‬ ‫من ح‪ /‬إيرادات منح مؤجلة‬ ‫‪25,000,000‬‬ ‫‪ 25,000,000‬الي ح‪ /‬المصروفات‬ ‫وهكذا لبقية سنوات العمر اإلنتاجي لألصل‪.‬‬ ‫‪27‬‬  ‫مثال‪:‬‬ ‫حصلت شركة الحضري على منحة حكومية قدرها ‪ 300‬مليون دوالر لبناء مصنعين في مدينتين مختلفتين وهذا‬ ‫كشرط أساسي للمنحة وتبلغ تكلفة المصنعين ‪ 450‬مليون وكشرط ثانوي للمنحة أن توفر الشركة ‪ 200‬فرصة‬ ‫عمل ألبناء المدينتين على أن يتم رد نسبة ‪ %25‬من قيمة المنحة في حالة إذا لم يتم توفير فرص العمل خالل‬ ‫سنة من االنتهاء من بناء المصنعين‪.‬‬ ‫وبلغت تكلفة المصنعين الفعلية ‪ 500‬مليون دوالر وقدر العمر اإلنتاجي لهما ‪ 10‬سنوات وتستخدم الشركة‬ ‫طريقة القسط الثابت إلهالك أصولها‪.‬‬ ‫مع العلم أن المنحة تشتمل على ‪ 25‬مليون دوالر للبنية التحتية و ‪ 15‬مليون دوالر لتدريب العاملين‪.‬‬ ‫الحل‪:‬‬ ‫المنحة الخاصة بالمصنعين = ‪ 260 = 15 – 25 – 300‬مليون‬ ‫إثبات منحة التدريب‬ ‫من ح‪ /‬النقدية‬ ‫‪15,000,000‬‬ ‫الي ح‪ /‬إيرادات منح مؤجلة‬ ‫‪15,000,000‬‬ ‫إثبات منحة المصنعين‬ ‫من ح‪ /‬النقدية‬ ‫‪260,000,000‬‬ ‫‪ 260,000,000‬الي ح‪ /‬إيرادات منح مؤجلة‬ ‫_ إذا اشترط أن يتم تدريب العاملين خالل سنة يتم إقفال مبلغ ‪ 15‬مليون آخر العام أما إذا كانت على سنتان‬ ‫مثال توزع عليهما ‪ 7.5‬مليون لكل سنة وتخفض بها مصروفات العام‪.‬‬ ‫_ بالنسبة لمنحة المصنعين توزع على حسب العمر اإلنتاجي ‪10 ÷ 260‬‬ ‫من ح‪ /‬إيرادات منح مؤجلة‬ ‫‪26,000,000‬‬ ‫‪ 26,000,000‬الي ح‪ /‬المصروفات‬ ‫_ في حالة عدم تمكن الشركة من توفير فرص العمل‪:‬‬ ‫‪ 65 = %25 × 260‬مليون دوالر يتم ردها للدولة‪.‬‬ ‫من ح‪ /‬إيرادات منح مؤجلة‬ ‫‪65,000,000‬‬ ‫الي ح‪ /‬النقدية‬ ‫‪65,000,000‬‬ ‫‪28‬‬  ‫معـيار تأثير التغيرات فى أسعار صرف العملة األجنبية‬ IAS 21 The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates 29  ‫معيار تأثير التغيرات في أسعار صرف العملة األجنبية‪.‬‬ ‫‪IAS 21 The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates:‬‬ ‫هدف المعيار ‪:‬‬ ‫‪‬‬ ‫_ كيفية تضمين العمليات التي تتم بالعملة االجنبية وكذلك المنشآت االجنبية في القوائم المالية للمنشاة‪.‬‬ ‫_ كيفية ترجمة القوائم المالية بعملة العرض‪.‬‬ ‫المعيار يجيب على سؤالين أساسين‪:‬‬ ‫‪ )1‬ما هو سعر الصرف الواجب استخدامه؟‬ ‫‪ )2‬كيف نعترف بالمكاسب والخسائر من أسعار صرف العمالت االجنبية في القوائم المالية؟‬ ‫_ تعريفات ‪:‬‬ ‫‪Functional Currency:‬‬ ‫العملة الوظيفية ‪:‬‬ ‫العملة الوظيفية هي عملة البيئة االقتصادية االساسية التي تعمل فيها المنشاة وتدير اعمالها خاللها‪.‬‬ ‫‪Presentation Currency:‬‬ ‫عملة العرض ‪:‬‬ ‫وهى العملة التي يتم بها عرض القوائم المالية وغالبا ما تكون العملة الوظيفية هي نفسها عملة العرض‪.‬‬ ‫_ عليه فان للمنشاة عملة وظيفية واحدة ويمكن ان تكون لها اكثر من عملة عرض لقوائمها المالية ‪ ،‬بمعنى‬ ‫اذا كانت هناك شركة أمريكية وعملتها الوظيفية الدوالر ينكم لها ان تعرض قوائمها المالية بعمالت اخرى‪.‬‬ ‫_ المنشاة يمكن ان تختار عملة العرض لقوائمها المالية ولكنها ال تستطيع اختيار عملتها الوظيفية الن العملة‬ ‫الوظيفية تحدد وفق عوامل عدة‪.‬‬ ‫_ كيفية تحديد العملة الوظيفية ‪:‬‬ ‫أهم عامل يحدد العملة الوظيفية هو البيئة االقتصادية االساسية التي تدير فيها المنشاة عملياتها والتي غالبا‬ ‫هي البلد التي تكون فيه المنشاة‪.‬‬ ‫البيئة االقتصادية االساسية هي المكان الذى تولد فيه المنشاة النقدية وأيضا تنفق فيه النقدية‪.‬‬ ‫مع األخذ بالعوامل التالية‪:‬‬ ‫‪ )1‬العملة التي لها تأثير هام في أسعار االيرادات للسلع والخدمات‪.‬‬ ‫‪30‬‬  ‫‪ )2‬العملة التي يتم بها سداد تكاليف المواد واالجور‪.‬‬ ‫‪ )3‬العملة التي يتم بها التمويل (القروض ‪ ،‬اصدار االسهم)‪.‬‬ ‫بعض االحيان يكون اسعار المبيعات وتكاليف المواد واالجور مقومة بعمالت مختلفة وعليه تكون العملة الوظيفية‬ ‫غير واضحة وفى هذه الحالة على االدارة استخدام الحكم والراي واالجتهاد لتحديد العملة الوظيفية التي تمثل‬ ‫اآلثار االقتصادية للمعامالت االساسية‪.‬‬ ‫التقرير عن العمليات بالعملة الوظيفية ‪:‬‬ ‫‪‬‬ ‫االثبات المبدئي ‪:‬‬ ‫مبدئيا يتم اثبات العمليات التي تتم بعملة اجنبية وفقا لسعر الصرف الفوري ‪ Spot Rate‬وقت حدوث العملية‪.‬‬ ‫االثبات الالحق ‪:‬‬ ‫عند نهاية الفترة المالية ‪:‬‬ ‫‪ )1‬كل البنود النقدية ‪ Monetary Items‬يتم ترجمتها وفقا لسعر صرف االقفال ‪.Closing Rate‬‬ ‫‪ )2‬كل البنود غير النقدية ‪ Non-Monetary Items‬يتم قياسها على اساس التكلفة التاريخية ويتم ترجمنها‬ ‫وفقا لسعر الصرف التاريخي ‪.Historical Rate‬‬ ‫فروقات العملة االجنبية ‪:‬‬ ‫‪‬‬ ‫كل فروقات العملة االجنبية يتم االعتراف بها في قائمة االرباح والخسائر مع بعض االستثناءات التالية‪:‬‬ ‫‪ )1‬مكاسب وخسائر فروقات العملة للبنود غير النقدية يتم االعتراف بها بصورة متسقة عند االعتراف بمكاسب‬ ‫وخسائر البند نفسه ‪ ،‬فمثال عندما يتم اعادة تقييم االصل ويتم االعتراف بمكاسب او خسائر اعادة تقييم في‬ ‫الدخل الشامل اآلخر غليه يتم االعتراف بمكاسب او خسائر فروق العملة في الدخل الشامل اآلخر‪.‬‬ ‫‪ )2‬مكاسب وخسائر فروق العملة للبند النقدي الذى يشكل جزء من صافى االستثمار في منشاة اجنبية يتم‬ ‫االعتراف به كالتالي‪:‬‬ ‫أ) للمنشاة المستقلة (االجنبية) يتم االعتراف في قائمة االرباح والخسائر‪.‬‬ ‫ب) في القوائم الموحدة مبدئيا يتم االعتراف به في الدخل الشامل اآلخر والحقا يتم عندما يتم االستغناء عن‬ ‫االستثمار في المنشاة االجنبية يتم اعادة تصنيفه في االرباح في الخسائر‪.‬‬ ‫_ تغيير العملة الوظيفية ‪:‬‬ ‫عندما يتم تغيير العملة الوظيفية للمنشاة فان على المنشاة تطبيق اجراءات التحويل للعملة الوظيفية الجديدة‬ ‫بطريقة مستقبلية ‪ Prospectively‬من تاريخ التحويل‪.‬‬ ‫‪31‬‬  ‫ترجمة القوائم المالية بعملة العرض ‪:‬‬ ‫‪‬‬ ‫عندما تقوم المنشاة بعرض قوائمها المالية بعملة العرض التي تختلف عن العملة الوظيفية عليه تعتمد القواعد‬ ‫على ما اذا كانت اعمال المنشاة ضمن اقتصاد متضخم أم ال؟‬ ‫‪Non-Hyperinflationary Economy:‬‬ ‫البيئة ذات االقتصاد غير المتضخم ‪:‬‬ ‫اذا كانت العملة الوظيفية للمنشاة ليست عملة اقتصاد غير متضخم فان للمنشاة ان تترجم ‪:‬‬ ‫‪ )1‬كل االصول وااللتزامات المعروضة بالقوائم المالية (بما فيها سنة المقارنة) باستخدام سعر صرف االقفال‬ ‫بتاريخ القوائم المالية‪.‬‬ ‫‪ )2‬كل االيرادات والمصروفات وكذلك بنود الدخل الشامل اآلخر (بما فيها سنة المقارنة) باستخدام سعر الصرف‬ ‫في تاريخ العملية‪.‬‬ ‫المعيار يسمح باستخدام سعر صرف المتوسط خالل العام ألسباب عملية اال اذا سعر الصرف خالل الفترة متقلب‬ ‫ومتذبذب فيعتبر سعر الصرف المتوسط غير مناسب‪.‬‬ ‫‪ )3‬كل الفروقات الناتجة من الترجمة يتم االعتراف بها ضمن الدخل الشامل اآلخر في بند منفصل‪.‬‬ ‫‪ )4‬عندما يتم التخلص من المنشاة االجنبية فكل الفروقات الناتجة عن الترجمة الخاصة بالمنشاة االجنبية يتم‬ ‫اعادة تصنيفها في االرباح والخسائر عند االعتراف بمكاسب او خسائر التخلص من المنشاة االجنبية‪.‬‬ ‫‪Hyperinflationary Economy:‬‬ ‫البيئة ذات االقتصاد التضخم‪:‬‬ ‫اذا كانت العملة الوظيفية للمنشاة عملة ذات اقتصاد متضخم يتم التالي‪:‬‬ ‫‪ )1‬يتم تعديل ‪ Restate‬القوائم المالية للمنشاة للسنة الحالية اوال وفقا لمعدل التضخم ‪Inflation Index‬‬ ‫‪ Rate‬وفق للمعيار ‪ IAS 29‬وأي مكاسب او خسائر من هذا التعديل تسجل باألرباح والخسائر‪.‬‬ ‫‪ )2‬يتم تطبيق ما تم ذكره اعاله فيما يخص البيئة ذات االقتصاد غير المتضخم‪.‬‬ ‫_ األصول النقدية ‪:‬‬ ‫النقدية وما يعادلها ‪ ،‬أوراق مالية قابلة للتداول (دين) ‪ ،‬العمالء والذمم المدينة ‪ ،‬أوراق قبض وما حكمها‪.‬‬ ‫_ االصول غير النقدية‪:‬‬ ‫المخزون ‪ ،‬مدفوعات المقدمة ‪ ،‬أوراق مالية قابلة للتداول (ملكية) ‪ ،‬استثمارات عقارية ‪ ،‬اصول ثابتة ‪ ،‬اصول‬ ‫حيوية ‪ ،‬اصول غير ملموسة ‪ ،‬استثمار في منشات زميلة‪.‬‬ ‫االلتزامات النقدية ‪:‬‬ ‫الدائنون ‪ ،‬أوراق الدفع ‪ ،‬سندات ‪ ،‬دائنو االيجار ‪ ،‬مستحقات ‪ ،‬ضرائب دخل مؤجلة‪.‬‬ ‫‪32‬‬  ‫االلتزامات غير النقدية ‪:‬‬ ‫ايراد مؤجل ‪ ،‬منح حكومية‪.‬‬ ‫_ هناك خاصية اساسية توضح الفرق بين البنود النقدية وغير النقدية وهى ‪:‬‬ ‫( الحق في الحصول على ‪ /‬او االلتزام بتسليم عدد ثابت او قابل للتحديد من وحدات العملة)‬ ‫بعض بنود المدفوعات المقدمة يمكن ان تكون نقدية في بعض االحوال وهذا يعتمد على تقييم الخاصية‬ ‫والمضمون للبند‪.‬‬ ‫تختلف ايضا المدفوعات المقدمة اذا كانت من اجل الحصول على اصول ثابتة او ألغراض اخرى‪.‬‬ ‫_ كما ان مجلس معايير المحاسبة الدولية اصدر تفسير ‪ IFRIC 22‬الخاص بعمليات العملة االجنبية ومقدمات‬ ‫المقابل المالي وحدد جانبين بهذا الخصوص ‪:‬‬ ‫‪ )2‬طبيعة المدفوعات المقدمة‪.‬‬ ‫‪ )1‬تاريخ العملية‪.‬‬ ‫وسف يتضح ذلك من خالل المثالين التاليين‪:‬‬ ‫مثال ‪:‬‬ ‫شركة الحضري وعملتها الوظيفية اليورو تعاقدت مع شركة أمريكية لتصنيع آلة تكلفتها ‪ 100,000‬دوالر على‬ ‫ان يتم السداد كالتالي‪:‬‬ ‫_ دفعة مقدمة عند توقيع العقد مبلغ ‪ 30,000‬دوالر‪.‬‬ ‫_ دفعة عند استالم اآللة مبلغ ‪ 70,000‬دوالر‪.‬‬ ‫وكانت أسعار الصرف للعمالت كالتالي‪:‬‬ ‫‪ 4‬فبراير ‪2018‬م تاريخ توقيع العقد كان سعر الصرف ‪.1.3552‬‬ ‫‪ 11‬فبراير ‪2018‬م تاريخ الدفعة المقدمة كان سعر الصرف ‪.1.3391‬‬ ‫‪ 31‬ديسمبر ‪2018‬م تاريخ الفترة المالية كان سعر الصرف ‪1.3791‬‬ ‫‪ 15‬يناير ‪2019‬م تاريخ استالم اآللة كان سعر الصرف ‪.1.3606‬‬ ‫‪ 20‬يناير ‪2019‬م تاريخ استالم الفاتورة كان سعر الصرف ‪.1.3566‬‬ ‫‪ 2‬فبراير ‪2019‬م تاريخ سداد الفاتورة كان سعر الصرف ‪.1.3498‬‬ ‫‪33‬‬  ‫الحل ‪:‬‬ ‫تاريخ ‪ 4‬فبراير ‪2018‬م‪:‬‬ ‫تاريخ توقيع العقد ال يتم اثبات قيود حيث لم يتم استالم أصل و كذلك ال يتم اثبات التزام حتى يتم استالم األصل‪.‬‬ ‫تاريخ ‪ 11‬فبراير ‪2018‬م‪:‬‬ ‫تم دفع دفعة مقدمة وحتى هذه اللحظة لم يتم الحصول على السيطرة الناتجة من االستحواذ على األصل‬ ‫من ح‪ /‬مدفوعات مقدمة‬ ‫‪22,403‬‬ ‫(‪)1.3391/30,000‬‬ ‫الى ح‪ /‬النقدية‬ ‫‪22,403‬‬ ‫تاريخ ‪ 31‬ديسمبر ‪2018‬م‪:‬‬ ‫في هذه الحالة الدفعة المقدمة خاصة ببند غير نقدى و( غالبا غير مستردة) وعليه ال يتم إعادة احتساب لهذه‬ ‫العملية وتظهر بقيمتها التاريخية المثبتة سابقا‪.‬‬ ‫تاريخ ‪ 15‬يناير ‪2019‬م‪:‬‬ ‫هو تاريخ استالم األصل وهو التاريخ الفعلي لحصول المنشاة على السيطرة على األصل وفى هذه النقطة تسمح‬ ‫المعايير ذات العالقة بإثبات األصل‪.‬‬ ‫من ح‪ /‬األصل‬ ‫‪51,448‬‬ ‫(‪)1.3606/70,000‬‬ ‫الى ح‪ /‬الدائنون‬ ‫‪51,448‬‬ ‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬ ‫من ح‪ /‬األصل‬ ‫‪22,403‬‬ ‫الى ح‪ /‬مدفوعات مقدمة‬ ‫‪22,403‬‬ ‫تاريخ ‪ 2‬فبراير ‪2019‬م‪:‬‬ ‫هو تاريخ السداد حيث يتم احتساب الفرق بين سعر العملية في تاريخ االستالم وسعر الصرف في تاريخ السداد‬ ‫ويتم اثبات الفرق في قائمة األرباح والخسائر‪.‬‬ ‫من ح‪ /‬الدائنون (‪)1.3606/70,000‬‬ ‫‪51,448‬‬ ‫من ح‪ /‬خسارة فروق عملة اجنبية‬ ‫‪412‬‬ ‫الى ح‪ /‬النقدية (‪)1.3498/70,000‬‬ ‫‪51,860‬‬ ‫‪34‬‬  ‫مثال ‪:‬‬ ‫شركة الحضري وعملتها الوظيفية اليورو استأجرت مبنى في مدينة نيويورك لمدة عام ودفعت تأمين ايجار‬ ‫مبلغ ‪ 10,000‬دوالر يسترد عند نهاية فترة االيجار‪.‬‬ ‫وكانت أسعار صرف العمالت كالتالي‪:‬‬ ‫‪ 24‬أكتوبر ‪2018‬م توقيع العقد كان سعر الصرف ‪.1.3777‬‬ ‫‪ 1‬نوفمبر ‪2018‬م سداد تأمين االيجار كان سعر الصرف ‪.1.3505‬‬ ‫‪ 31‬ديسمبر ‪2018‬م نهاية الفترة المالية كان سعر الصرف ‪.1.3791‬‬ ‫الحل ‪:‬‬ ‫الحظ ان هنا الوضع يختلف قليال حيث ان مبلغ تامين االيجار يسترد بنهاية فترة االيجار وعليه يعتبر هذا البند‬ ‫أصل نقدى ويتم تقييمه آخر الفترة المالية‪.‬‬ ‫تاريخ ‪ 1‬نوفمبر ‪2018‬م‪:‬‬ ‫من ح‪ /‬مدفوعات مقدمة‬ ‫‪7,405‬‬ ‫الى ح‪ /‬النقدية (‪)1.3505/10,000‬‬ ‫‪7,405‬‬ ‫تاريخ ‪ 31‬ديسمبر ‪2018‬م‪:‬‬ ‫من ح‪ /‬خسارة فروق عملة اجنبية‬ ‫‪154‬‬ ‫الى ح‪ /‬مدفوعات مقدمة‬ ‫‪154‬‬ ‫(‪)1.3505/10,000( – )1.3791/10,000‬‬ ‫وعليه فان خاصية االسترداد للمدفوعات المقدمة يمكن ان تحدد اذا ما كان البن