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Il diritto tributario Il sistema giuridico italiano si divide in due rami: nel diritto pubblico e nel diritto privato. Il diritto pubblico regola il rapporto tra i soggetti privati e l’autorità pubblica (stato, ente locale). Nell’ambito del diritto pubblico trov...

Il diritto tributario Il sistema giuridico italiano si divide in due rami: nel diritto pubblico e nel diritto privato. Il diritto pubblico regola il rapporto tra i soggetti privati e l’autorità pubblica (stato, ente locale). Nell’ambito del diritto pubblico troviamo lo studio della legge costituzionale, diritto amministrativo, diritto urbanistico, e tra questi vi è anche il diritto tributario. Il diritto tributario nasce attorno agli anni 20. Il diritto privato che regolamenta il rapporto tra i soggetti privati. Nell’ambito del diritto privato abbiamo il diritto commerciale., diritto civile, dei contratti. Il diritto tributario disciplina i tributi; disciplina i rapporti tra amministrazione finanziaria e i soggetti privati (contribuenti, cioè coloro che sono chiamati a contribuire alle spese dello Stato in base alla loro capacità contributiva. Soggetto passivo contribuente) Il diritto tributario si divide in 2 filoni: 1. Disciplina sostanziale: il complesso di norme che disciplinano il presupposto di un tributo. Si occupa della sostanza della contribuzione, della regolamentazione dei tributi: Irpef, Ires, iva, imposta di registro, imposta catastale… 2. Disciplina procedimentale e processuale: disciplina l’attuazione del tributo, gli obblighi posti a carico del contribuente e l’attività dell’Amministrazione Finanziaria. Si occupa delle norme che regolano l’attuazione dei tributi, quali sono gli obblighi che gravano sul contribuente, controllo dell’attività svolta dal contribuente (se ha versato l’importo esatto…). Disciplina dei tributi Disciplina tributaria  insieme di atti normativi che regolano i tributi (l’irpef o l’ires o l’iva). La definizione di tributo è individuata in via interpretativa dalle norme costituzionali (in particolare attraverso l’analisi dell’articolo 23, 53, 2 e 3 della Costituzione). TRIBUTO = Il tributo è una prestazione patrimoniale imposta coattivamente dallo stato per legge, o atto equiparato dalla legge e il suo pagamento è destinato a recepire risorse affinché lo stato provveda alla copertura delle spese pubbliche (Es. servizio sanitario, difesa, trasporti). Il tributo comporta il sorgere di un’obbligazione, o altra forma di decurtazione patrimoniale. Il tributo è un’entrata COATTIVA, autoritaria. È caratterizzato da coattività, ossia è imposto con atto dall’autorità. Secondo l’articolo 2 e 3 è un sistema di riparto delle spese pubbliche. Articolo 2  “La Repubblica riconosce e garantisce i diritti inviolabili dell'uomo, sia come singolo sia nelle formazioni sociali ove si svolge la sua personalità, e richiede l'adempimento dei doveri inderogabili di solidarietà politica, economica e sociale”. Il tributo è uno strumento di riparto delle spese pubbliche ma è anche un dovere inderogabile di solidarietà nei confronti di chi ha più bisogno, economica e sociale. I diritti inviolabili dell’uomo, (es. diritto alla salute, il diritto all’istruzione), sono riconosciuti alla persona in qualità di soggetto sia singolo che appartenete ad una collettività. Inoltre, sancisce il principio di obbligatorietà di adempiere a doveri in modo solidare sia a livello politico (es. partecipare alla vita politica del Paese) che economico (es. pagare tasse) e sociale (es. aiutare coloro in difficoltà) 1 Articolo 3  “Tutti i cittadini hanno pari dignità sociale e sono eguali davanti alla legge, senza distinzione di sesso, di razza, di lingua, di religione, di opinioni politiche, di condizioni personali e sociali”. Tale articolo sancisce il principio di eguaglianza formale in base al quale tutti i cittadini sono uguali davanti alla legge. Lo Stato non deve quindi effettuare discriminazioni tra i cittadini. tassazione uguale di situazioni uguali sotto il profilo della capacità contributiva, trattamenti diseguali dove la capacità contributiva è diversa. Spetta al legislatore stabilire se le due situazioni sono uguali o diverse tra loro. Sono quindi incostituzionali le norme che non prevedono parità di trattamento tra fatti che esprimono pari capacità contributiva. Elementi essenziali del tributo: Soggetto attivo = chi chiede il tributo (Es: stato, regione, enti locali) Soggetto passivo = soggetto che è tenuto al pagamento del tributo (contribuente), la legge lo deve identificare. Presupposto del tributo = fatto valutabile economicamente che determina, quando si verifica, il sorgere dell’obbligazione tributaria. I tributi variano in ragione del presupposto. Es: il presupposto richiesto per il pagamento dell’IRPEF è il possesso di un reddito. Criterio di determinazione della base imponibile = ricchezza sulla quale si devono calcolare le aliquote. Aliquota = tasso che deve essere applicato alla base imponibile ai fini del calcolo dei tributi. Tipologie di tributi: La differenza tra le varie tipologie di tributi è data dall’atteggiarsi del presupposto, che è la caratteristica essenziale. I tributi si distinguono tra :  Imposta = tributo per eccellenza, viene utilizzato dal legislatore per riscuotere somme di denaro finalizzate alla copertura delle spese pubbliche, a finanziare le spese “indivisibili”. Tributo che è posto in essere dal contribuente stesso. Il presupposto dell’imposta è un fatto economico posto in essere dal soggetto passivo, dal contribuente. Le imposte sono dovute a titolo di solidarietà (art.2). Esempio: acquisto un immobile, pago l’imposta ipotecaria catastale, il presupposto è realizzato dal soggetto che è tenuto dal pagamento.  Tassa = è una prestazione patrimoniale imposta in ragione di una richiesta del singolo per ottenere un servizio. La tassa serve a finanziare le spese “divisibili”. Ha una natura connotativa, la paghiamo per ottenere un servizio. Il presupposto della tassa è la richiesta di un servizio individuale all’ente pubblico. (Isee = situazione patrimoniale della famiglia). Nella tassa il presupposto è realizzato dall’ente pubblico. Esempio: tari per i rifiuti  Contributi (previdenziali e assistenziali) = nel diritto tributario è denominato contributo il tributo che ha come presupposto l’arricchimento che determinate categorie di soggetti ritraggono dall’esecuzione di un’opera pubblica destinata alla collettività in modo indistinto. I contributi previdenziali e assistenziali consistono in un “premio assicurativo” che si paga per assicurare il lavoratore per un determinato evento come la malattia, la maternità, la disoccupazione o la pensione. Le aliquote contributive interessano i lavoratori e il datore di lavoro. 2   Oneri di miglioreria = trasformare un sottotetto, oneri di urbanizzazione. Prestazioni patrimoniali imposte … a favore della collettività. Presupposto è la richiesta di una attività di cui può beneficiare una collettività di persone (urbanizzazione di un territorio).  Monopolio = Il monopolio di Stato o monopolio pubblico o monopolio fiscale è un tipo di mercato in cui il solo produttore (o fornitore) di un determinato bene o servizio è lo Stato. Esso impedisce tramite leggi l'entrata nel mercato da parte di soggetti privati. (esempio tabacchi). Differenza tra corrispettivo e tributo  il corrispettivo ha una radice negoziale, mentre il tributo ha una radice legislativa che impone il pagamento. Le nozioni teoriche di reddito tassabile sono tre: reddito come prodotto, reddito come entrata e reddito come consumo. Reddito - entrata = considera reddito qualsiasi entrata, quale sia la fonte (comprende patrimonio e attività del soggetto). Reddito – consumo = viene tassata solo la ricchezza consumata. L’imposta e le sue caratteristiche L’imposta può essere:  Patrimoniale = colpisce il patrimonio, l’attività finanziaria. Il patrimonio è uno stock, indica ciò che si ha, è una realtà statica. Esempio: IMU per gli immobili che sono situati sul territorio italiano.  Reddituale = colpisce il reddito, ovvero il flusso di ricchezza che deriva dall’esercizio di un’attività economica. Il reddito è un fenomeno dinamico, è un flusso. Nel nostro sistema italiano abbiamo prevalentemente imposte che colpiscono il reddito.  Diretta = colpisce direttamente il patrimonio o il reddito al momento della sua produzione. Colpiscono una manifestazione diretta di capacità contributiva. Esempio: imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF) e imposta sul reddito delle società (IRES)  Indiretta = colpisce indirettamente la ricchezza nel momento del suo consumo. Colpiscono una manifestazione indiretta di capacità contributiva. Esempio: iva, accise sulla benzina. Ordinaria / Periodica = imposta che viene chiesta al contribuente regolarmente, imposta che è dovuta con riferimento a un periodo. Il periodo è l’arco temporale di riferimento per la quantificazione della base imponibile (reddito) che deve essere colpito da tassazione. Questo dato lo troviamo attraverso l’analisi dell’ Articolo 7 Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR)  “L'imposta è dovuta per anni solari, a ciascuno dei quali corrisponde un'obbligazione tributaria autonoma”. L’irpef è un’imposta periodica, dovuta ad ogni periodo d’imposta. Deve essere quantificata con riferimento a ciò che il contribuente riceve dal 1 gennaio al 31 dicembre. Si verifica nell’arco temporale indicato nella normativa. Si fa riferimento al termine di approvazione del bilancio. 3  Straordinaria / una tantum = Imposte che vengono imposte dallo stato quando si verificano eventi straordinari, e che vengono applicate una tantum. Esempio: terremoto marche è stata introdotta una addizionale a tutta la nazione. Esempio: Negli anni 70 c’è stata una crisi petrolifera, negli anni 80 una crisi energetica (fine settimana non si poteva andare in giro in macchina), la situazione era talmente critica che ci fu una comunicazione nella quale il governo ha varato un decreto dove le banche hanno prelevato da ogni conto corrente 6x1000.  Imposte di scopo = imposte il cui gettito è destinato a finanziare in modo parziale opere pubbliche, eventi ad alto interesse turistico, mobilità urbana, asili, etc. È stata introdotta dal governo Prodi con la legge n. 296 del 2006. Possono essere istituite a livello regionale e applicate a livello locale, comunale e provinciale tramite atti. Esempio: tassa di soggiorno, che va al comune per la copertura delle varie spese.  Proporzionale = l'aliquota di applicazione è costante e non muta con il variare della base imponibile (es. IVA,). La flat tax (tassa piatta) è un tributo sul reddito delle persone fisiche con aliquota fissa.  Progressiva = Articolo 53 della costituzione  “Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività”. L’imposta progressiva aumenta più che proporzionalmente con l’aumento della base imponibile. Il sistema tributario deve garantire la progressività del sistema. La progressività impone che tanto più elevata è tua capacità economica tanto più elevata sarà il tuo contributo alle spese dello stato (l’aliquota aumenta all’aumentare del reddito). Imposte regressive = l’aliquota diminuisce con l’aumentare della base imponibile. Esempio imposta progressiva : IRPEF Possiamo distinguere due tipologie di progressività: Progressività per classi = io individuo la classe dove sono e applico l’aliquota corrispondente. L'aliquota aumenta in modo discontinuo all'aumentare della base imponibile. Quest'ultima è divisa in classi. Ad ogni classe si applica una determinata aliquota: passando da una classe a quella successiva si applica un'aliquota maggiore. Progressività per scaglioni = prevede che l’imponibile venga suddiviso in scaglioni, ad ogni scaglione di reddito corrisponde un’aliquota via via crescente. L’imposta complessiva è data dalla somma degli importi corrispondenti ai diversi scaglioni. Oggi abbiamo 4 scaglioni di reddito: 1) Da 0 € a 15.000€ prevede un’aliquota del 23% 2) Da 15.001€ a 28.000€ prevede un’aliquota del 25% 3) Da 28.001€ a 50.000€ prevede un’aliquota del 35% 4) Oltre i 50.000€ vi è un’aliquota del 43% 4 IL PRINCIPIO DI RISERVA DI LEGGE Articolo 23 Costituzione  “Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge” Con tale articolo viene riprodotto e ampliato un principio classico delle democrazie liberali: “No taxation without rapresentation”, risalente alla Magna Charta Libertatum (1215)  "nessuna tassazione senza rappresentanza", è uno slogan politico utilizzato durante la rivoluzione americana secondo il quale il governo non può tassare una popolazione a meno che quella popolazione non fosse rappresentata politicamente. Ma la riserva di legge, oltre che garanzia per i singoli, è soprattutto espressione della democrazia rappresentativa. Questa norma ci dice che i tributi possono essere imposti solo in base alla legge (dove per base si intendono gli elementi essenziali del tributo (la base normativa, la base del tributo)), o da atti normativi aventi forza di legge, ovvero i decreti legislativi e i decreti-legge. La funzione legislativa spetta al Parlamento, ma il Governo può emanare decreti con forza di legge. I decreti legislativi (strumento usato dal legislatore in materia tributaria per l’approvazione dei tributi) sono atti aventi forza di legge adottati dal Governo previa autorizzazione del Parlamento, il quale ne stabilisce materia, limiti, principi e termini. Esso dopo l'approvazione del Consiglio dei ministri, viene emanato dal Presidente della Repubblica e pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale ed entrano in vigore dopo 15 gg dalla loro pubblicazione. Il Parlamento può delegare al Governo l’esercizio della funzione legislativa “con determinazione dei principi e criteri direttivi e soltanto per un tempo limitato e per oggetti definiti” (art. 76 Costituzione). I decreti-legge sono atti aventi forza di legge e possono essere adottati dal Governo in casi straordinari di necessità ed urgenza; hanno efficacia dal giorno della pubblicazione e perdono efficacia, se non sono convertiti in legge, entro 60 giorni dalla pubblicazione. Come afferma l’articolo 76 “l'esercizio della funzione legislativa non può essere delegato al Governo se non con determinazione di principi e criteri direttivi e soltanto per tempo limitato e per oggetti definiti” e 77 “il Governo non può, senza delegazione delle Camere, emanare decreti che abbiano valore di legge ordinaria” della Costituzione. Secondo l’articolo 4 dello Statuto: NON SI PUÒ DISPORRE CON DECRETO-LEGGE L’INTRODUZIONE DI NUOVI TRIBUTI: Articolo 4 Statuto del contribuente  “Non si può disporre con decreto-legge l'istituzione di nuovi tributi né prevedere l'applicazione di tributi esistenti ad altre categorie di soggetti”. Ci possono essere dei casi di necessità e urgenza, ma la legge dice che non puoi utilizzare questo strumento giuridico. Questo perché negli anni 80/90 si abusò di questo atto di normazione primaria, per ovviare alla lungaggine delle procedure parlamentari, per cui i governi anche in assenza di necessità individuavano i tributi e li applicavano. Esso consisteva nella riproduzione delle norme di un decreto-legge, non convertito in legge, in altro decreto-legge, adottato alla scadenza del termine di decadenza di quello precedente. Dato che il decreto-legge deve essere convertito in legge dai due rami del parlamento, succedeva che venivano emendati, modificati anche una piccola parte e venivano riemessi gli stessi decreti (reiterazione dei decreti legge).  fenomeno dei decreti catenaccio. 5   La prestazione personale è un’attività che lo Stato può imporre di fare ai cittadini per fini pubblici (es. il servizio militare).  La prestazione patrimoniale è una prestazione che ha un contributo economico, prestazione di una somma di denaro, tutte le prestazioni possono essere imposte solo dalla legge. I tributi sono prestazioni patrimoniali. Art.70 costituzione  “La funzione legislativa è esercitata collettivamente dalle due Camere.” Il Parlamento è costituito dalla Camera dei deputati e dalla Camera dei senatori. Perché una legge sia considerata tale, deve essere approvata da entrambe le Camere, da entrambi i rami del Parlamento. Se lo stato volesse introdurre nuovi tributi, lo potrebbe fare solo tramite un atto di normazione primaria, che è una legge (testo normativo). La riserva di legge non riguarda tutte le norme tributarie, ma soltanto quelle di diritto sostanziale. Oggetto della riserva di legge sono le norme che definiscono i soggetti passivi, il presupposto, la base imponibile e la misura del tributo. L’articolo 23 non concerne solo i tributi, ma tutte le “prestazioni personali e patrimoniali imposte”. Essa comprende sia le prestazioni imposte “in senso formale”, ovvero imposte con un atto autoritativo, i cui effetti sono indipendenti dalla volontà del soggetto passivo, sia le “imposizioni in senso sostanziale”, cioè le prestazioni di natura non tributaria, aventi funzione di corrispettivo, quando, per i caratteri e il regime giuridico dell’attività resa, appare prevalente l’elemento dell’imposizione. Una prestazione è quindi da considerare imposta nei casi in cui l’obbligazione costituisca corrispettivo di un servizio pubblico, che soddisfi un bisogno essenziale, e sia reso in regime di monopolio. Perciò tale articolo riguarda anche le tariffe delle utilities (energia, acqua), qualsiasi prestazione richiesta per l’uso dei “beni comuni” deve considerarsi coperta dalla riserva di legge. La riserva di legge è relativa perché si applica sugli elementi essenziali, disciplina le linee fondamentali della materia. È relativa perché è richiesta solo una “base” legislativa. Non è necessario che la prestazione imposta sia regolata interamente dalla legge, ma la legge deve avere un contenuto minimo. Secondo la giurisprudenza costituzionale, la legge deve stabilire i soggetti passivi, il presupposto e la misura del tributo (deve fissare la base imponibile e l’aliquota). Le norme tributarie sono complesse, difficili e necessitano di un supporto interpretativo. L’interpretazione può essere giurisprudenziale. Ciò vuol dire che i giudici sono chiamati a pronunciarsi, ad enunciare il proprio pensiero sotto forma di sentenze. L’amministrazione finanziaria svolge quotidianamente opera di interpretazione. All’emanazione di una nuova legge, l’Amministrazione Finanziaria fa seguire una circolare, con la quale ne illustra agli uffici periferici il significato. 6 Corte di cassazione = Cassa la sentenza (cancella ) e rinvia al giudice di secondo grado. I giudici possono distinguersi in penali (tribunale, corte di cassazione e corte d’appello), amministrativi… La corte di cassazione serve per capire se l’interpretazione data dai giudici è coerente alla normativa, ed interviene nel caso in cui esistessero vizi della norma. La stessa cosa capita anche in campo tributario dove abbiamo una commissione tributaria di primo e secondo grado (e anche la cassazione). Amministrazione finanziaria = le circolari contendono indicazioni, delle disposizioni di ramo interno che vincolano i funzionari. Le circolari non sono fonti del diritto perché sono norme interne dell’amministrazione finanziaria, vincola quell’amministrazione, vincola i funzionari interni. Nei casi in cui ci fosse grande incertezza sull’applicazione di una normativa il contribuente può ricorrere ad un istituto particolare per sapere come si deve comportare. Questo istituto va sotto il nome di: Diritto di interpello = viene riconosciuto al contribuente il diritto di interpellare l’amministrazione finanziaria su determinate questioni. Io contribuente interpello un’amministrazione finanziaria e mi faccio dire in questo caso specifico come devo applicare la normativa. L’amministrazione finanziaria risponde con le circolari applicabili a chi si trova in quello specifico caso. I regolamenti Gli elementi non essenziali del tributo possono essere istituiti tramite atti di normazione secondaria = regolamenti disciplinati dalla legge 400 del 1988 che stabiliscono la disciplina del tributo. I regolamenti non possono essere in contrasto con norme di legge; se sono contrari alla legge, sono illegittimi. Se i tributi non sono istituiti nei loro elementi essenziali dalla legge o da atti aventi forza di legge, essi sono incostituzionali, ovvero contrari alla Costituzione. Il testo unico afferma che il reddito d’impresa viene determinato partendo dal conto economico (ricavi, costi, plusvalenze) secondo la disciplina del Codice civile. Non devono essere scambiati con i regolamenti europei, ovvero norme direttamente applicate negli stati appartenenti nell’UE. I regolamenti possono essere adottati da: Governo, Consiglio dei ministri, ministero, dipartimento delle finanze; ed essi possono essere locali, regionali, ministeriali, extra ministeriali, governativi. L’aliquota da applicare per il calcolo dell’ IMU viene individuata attraverso un atto di normazione secondaria. Questo perché tramite la riscossione dell’ IMU vengono coperte le spese locali. L’imu viene applicata sul possesso di immobili non adibiti all’abitazione principale, il decreto legislativo dice che l’aliquota da applicare alla base imponibile varia dal 2% al 10%. 7 Riserva di legge: Regolamenti europei e le direttive europee. Regolamenti europei = contengono norme che sono direttamente applicate nello Stato. Direttive = contengono principi e criteri che devo essere recepiti dai legislatori nazionali e tradotti con legge in italiano (legge di ratifica). L’Italia ha trasferito all’Unione Europea, in base all’articolo 11 della Costituzione, l’esercizio dei poteri normativi nelle materie oggetto dei trattati. Le basi del diritto dell’UE sono poste dal Trattato sull’Unione Europea (TUE), dal trattato di funzionamento dell’UE (TFUE) e dalla “Carta dei diritti fondamentali dell’Unione Europea” (Carta di Nizza). I regolamenti sono l'equivalente delle leggi negli ordinamenti statali e sono direttamente applicabili, hanno portata generale, sono obbligatori in tutti i loro elementi e sono direttamente applicabili negli ordinamenti degli Stati membri. La “diretta applicabilità” vuol dire che i regolamenti entrano immediatamente in vigore in tutti gli Stati dell'unione, rendendo non più applicabili le norme nazionali. Gli Stati possono emanare norme di attuazione dei regolamenti, ma solo quando lo prevede la stessa normativa europea. Le direttive vincolano gli Stati membri per quanto riguarda il risultato da raggiungere mentre è rimessa la discrezionalità dei singoli stati l'adozione degli strumenti e dei mezzi per raggiungerlo. Cosa succede se la normativa europea andasse contro quella italiana?  La normativa europea ha un effetto diretto nel nostro sistema, a meno che non vada contro ai nostri principi costituzionali di uguaglianza e di libera circolazione. Il riparto della potestà legislativa tra Stato e regioni Articolo 117 della Costituzione  “La potestà legislativa è esercitata dallo Stato e dalle Regioni nel rispetto della Costituzione, nonché dei vincoli derivanti dall'ordinamento comunitario e dagli obblighi internazionali.” Nelle materie di legislazione concorrente spetta alle Regioni la potestà legislativa, salvo che per la determinazione dei princìpi fondamentali, riservata alla legislazione dello Stato. Spetta alle Regioni la potestà legislativa in riferimento ad ogni materia non espressamente riservata alla legislazione dello Stato”. La potestà legislativa è ripartita tra Stato e regioni. Lo stato ha potestà legislativa esclusiva in materia di “sistema tributario e contabile dello Stato” e di “perequazione delle risorse finanziarie” (comma 2). Allo Stato è dunque riservata la fissazione dei principi fondamentali nelle materie di legislazione concorrente ed il coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario complessivo. La potestà legislativa regionale assume due connotazioni: è potestà (legislativa) concorrente e potestà (legislativa) residuale. Sono di competenza regionale le materie che non sono riservate alla competenza esclusiva dello Stato. Articolo 119  “Comuni, le Province, le Città metropolitane e le Regioni hanno autonomia finanziaria di entrata e di spesa, nel rispetto dell'equilibrio dei relativi bilanci, e concorrono ad assicurare l'osservanza dei vincoli economici e finanziari derivanti dall'ordinamento dell'Unione europea”. Tale articolo prevede che regioni ed enti locali “stabiliscono ed applicano tributi propri, in armonia con la Costituzione e secondo i principi di coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario”. Ma solo le regioni sono dotate di potestà legislativa, hanno potestà regolamentare generale, possono dunque legiferare in materia di tributi regionali e locali segnato nell’ambito dei “principi fondamentali”. I comuni e le province hanno solo un potere regolamentale, possono adottare regolamenti, nel rispetto di quanto fissato a livello regionale. 8 Principio di capacità contributiva Articolo 53 della Costituzione  “Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività”. Con il termine “tutti” ci si riferisce a chiunque usufruisca dei servizi pubblici, non solo i cittadini. Nella Repubblica democratica (art.1) sono riconosciuti e garantiti i “diritti inviolabili dell’uomo”, ma è altresì richiesto “l’adempimento dei doveri inderogabile di solidarietà politica, economica e sociale” (art.2). Il dovere di concorrere alle spese pubbliche, in ragione della capacità contributiva, specificato dall’articolo 53, è uno dei doveri di solidarietà sanciti dall’articolo 2. Il singolo deve contribuire alle spese pubbliche, non in rapporto a ciò che riceve dallo Stato, ma per il fatto di essere membro della collettività. I tributi devono tener conto dell’attitudine economica del soggetto che può essere individuata dal patrimonio, dal reddito, o a dei fatti che sono valutabili economicamente, che servono ad esprimere l’attitudine economica dei singoli. Il singolo deve contribuire in ragione alle sue capacità, in maniera progressiva rispetto alle sue potenzialità economiche. Questa attitudine economica deve rispettare il principio di uguaglianza, deve essere attuale (non può essere futura, né passata). I tributi devono tenere conto del periodo d’imposta corrente. Principio di uguaglianza tributaria  tale principio postula trattamenti uguali di situazioni uguali, trattamenti diversi in situazioni diverse. In materia tributaria ciò vuol dire tassazione uguale di situazioni uguali sotto il profilo della capacità contributiva, trattamenti diseguali dove la capacità contributiva è diversa. Spetta al legislatore stabilire se le due situazioni sono uguali o diverse tra loro. Sono quindi incostituzionali le norme che non prevedono parità di trattamento tra fatti che esprimono pari capacità contributiva. Principio di imparzialità e di Buon Andamento della PA Articolo 97 Costituzione  nell’articolo 97 della Costituzione sono contenuti i principi base della Pubblica Amministrazione Italiana. Tale articolo stabilisce che EFFICIENZA, IMPARZIALITA’ E BUON ANDAMENTO sono, in primo luogo, i pilastri della PA. L’articolo 97 della Costituzione, in particolare al comma 3, impone che l’operato della PA sia improntato ai principi di efficienza e di imparzialità. Si possono desumere tre principi: 1) Legalità : l’organizzazione della PA avviene secondo le disposizioni di legge e a queste è subordinata 2) Buon Andamento : criterio di efficienza per la PA, che si assomma all’efficacie nelle risorse economiche 3) Imparzialità : la PA deve conservare un atteggiamento non pregiudiziale sia nei confronti dei cittadini che nelle sfere del pubblico e del privato. Questo principio si pone in continuità con quanto enunciato all’articolo 3 Cost. 9 Evoluzione del sistema tributario italiano Un po’ di date: Costituzione 1948. Codice civile 1942. Repubblica 1946. 1942  seconda guerra mondiale, esisteva lo statuto albertino (1848). 1957  trattato di Roma, sono stati fissati i principi fondamentali. Nel 1957 con il trattato di Roma l’Italia aderisce all’Unione Europea. Il sistema giuridico europeo si serve dei regolamenti europei, ovvero norme direttamente applicate negli stati appartenenti nell’UE e delle direttive europee, le quali contengono principi e criteri direttivi che devono essere recepiti dagli Stati appartenenti all’UE e trasformati in legge. Qualora la normativa europea fosse in contraddizione con la norma italiana, quest’ultima viene declassata e vige la normativa europea, a meno che non violi uno degli articoli della Costituzione. Il 1971 è la data in cui è stata adottata la prima legge delega, con cui il Parlamento ha delegato il Governo affinché fosse data attuazione alla riforma del sistema tributario. Negli anni successivi sono stati adottati una serie di decreti in attuazione di questa legge delega. In attuazione della legge delega, nel 1972 il Governo introduce in Italia l’IVA, la quale è un’imposta europea, perché viene applicata in tutti gli Stati europei, in Italia ed è regolata dalla normativa italiana, ma risente anche quella europea. Sempre in attuazione della legge delega nel 1973 si decise di intervenire emanando 3 decreti: - DPR n° 597 del 1973 con cui venne introdotta l’IRPEF; - DPR n° 598 del 1973 con cui venne introdotta l’IRPEG, la quale successivamente venne trasformata in IRES; - DPR n° 599 del 1973 con cui venne introdotta l’ILOR, dichiarata successivamente incostituzionale, e abrogata, nel 1989 in quanto violava il principio di uguaglianza (colpiva in modo differente i redditi da lavoro autonomo e da lavoro dipendente). Questi 3 decreti vennero successivamente incorporati in un atto unico, ovvero il TESTO UNICO DELLE IMPOSTE SUI REDDITI (TUIR) nel 1986, il quale entra in vigore l’1 gennaio 1988. Con esso ci sono stati interventi importanti, per esempio sul reddito d’impresa, sul guadagno del capitale. - Nel 2000 venne introdotto lo Statuto dei diritti del contribuente. - Nel 2002 il Parlamento su richiesta del Governo emana un’altra legge delega dove si interviene in modo insistente sul sistema tributario, e nel 2003 viene adottata. - Nel 2003 ci fu la riforma societaria con il sistema monistico e dualistico. Il legislatore interviene sulle modalità di gestione delle società, potenziando l’autonomia statutaria delle società. Si dà la possibilità di prevedere alle società non soltanto obbligazioni e azioni, ma anche strumenti partecipativi e non partecipativi. - La riforma del sistema entra in vigore l’1 gennaio 2004. Originariamente si volevano introdurre 2 aliquote, una del 23 e una del 30%, ma dato che non c’era copertura finanziaria, è stato introdotto solo il primo modulo della riforma fiscale, la quale impatta con il TUIR. Lo STATUTO DEL CONTRIBUENTE è una legge ordinaria che contiene importanti disposizioni in materia di leggi tributarie. Serve per l’interpretazione delle leggi tributarie. Le disposizioni vanno distinte in due gruppi: 1) Concernono la legge tributaria, concerne le fonti 2) Disciplina i rapporti fisco-contribuente Concernono le fonti, nello Statuto, anche l’Art. 2 (chiarezza e trasparenza), Art.3 ( Efficacia temporale delle norme tributarie), Art.4 (Utilizzo del decreto-legge in materia tributaria). 10 Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR) Il Testo unico delle imposte sui redditi (abbreviato TUIR) è una legge della Repubblica Italiana in materia di fisco introdotto nell'ordinamento col D.P.R. n. 917 del 22 dicembre 1986, ed entrato in vigore il 1 gennaio del 1988. Il Testo Unico non è un tipo di fonte (come la legge, i decreti legge) ma è un testo normativo caratterizzato da un particolare contenuto, ossia la raccolta e la riunificazione di norme, relative alla stessa materia, ma contenute in più testi. Come è strutturato il testo unico? Esso è diviso in IRPEF ed IRES, e nei primi loro articoli il legislatore delinea gli elementi essenziali. IRPEF (dall’articolo 1 al 71): l’Irpef mira a tassare in modo progressivo il reddito globale effettivo delle persone fisiche residenti in Italia. Art. 1, PRESUPPOSTO DELL’IMPOSTA  “presupposto dell’imposta sul reddito delle persone fisiche è il possesso di redditi, in denaro o in natura rientranti nelle categorie indicate all’articolo 6”. Il reddito può essere definito, in via generale, come un incremento di patrimonio derivante da una fonte produttiva. Il presupposto dell’imposta è il possesso di redditi in denaro o in natura rientranti nella categoria dell’articolo 6, indicate tassativamente dal legislatore. Le categorie reddituali sono le seguenti: 1. Redditi fondiari = tassati in base alla rendita catastale 2. Redditi di capitale = sono tassati al lordo (senza deduzione di costi o perdite) 3. Redditi da lavoro dipendente = sono tassati al lordo (senza deduzioni di costi o perdite) 4. Redditi da impresa = tassati deducendo i costi 5. Redditi da lavoro autonomo = tassati deducendo i costi 6. Redditi diversi = tassati deducendo i costi Il presupposto delle imposte sul reddito è dato dal possesso di un reddito, ma al termine “possesso” non va attribuito il significato tecnico che ha nel Codice Civile, né un significato tecnico-tributario uniforme per tutte le categorie reddituali. Se il possesso di un reddito è ciò che ne determina la tassabilità, è necessario esaminare, per ciascuna categoria di reddito, quale sia l’accadimento che lo ha reso tassabile. Vi sono dei redditi che sono tassati quando percepiti (principio di cassa): è il caso dei redditi di capitale, dei redditi di lavoro e dei redditi diversi. Per queste tipologie reddituali “possesso” significa percezione. Nel caso dei redditi fondiari il possesso va riferito all’immobile. Nel caso dei redditi d’impresa il reddito è frutto di un calcolo; perciò, non vi è possesso del reddito, ma della fonte. Le diverse categorie reddituali non sono soltanto uno strumento di individuazione e classificazione della materia imponibile, ma l’oggetto di regimi giuridici diversi, concernenti in primo luogo il sistema di determinazione dell’imponibile. 11 Art. 2, SOGGETTO PASSIVO  “soggetti passivi dell'imposta sono le persone fisiche, residenti e non residenti nel territorio dello Stato”. I soggetti passivi dell’Irpef, cioè i debitori d’imposta, sono tutte le persone fisiche; i soggetti che sono stati individuati dal legislatore per il pagamento dei tributi. Riveste particolare rilievo la distinzione tra residenti e non residenti nel territorio dello Stato. I residenti sono tassati sul complesso dei loro redditi ovunque prodotti nel mondo, vi è un criterio di tipo personale (hai un collegamento diretto con il territorio ed usufruisci dei servizi pubblici). I non residenti, invece, sono tassati solo per i redditi prodotti nel territorio dello Stato italiano, vi è un criterio di collegamento di tipo reale. (Concetto di domicilio fiscale). Tale tassazione viene individuata nei criteri di individuazione della base imponibile (articolo 3). Art. 2, Comma 2  “ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo di imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del Codice civile”. Nozione RESIDENZA  ai sensi del Codice civile, articolo 43 = “la residenza è il luogo in cui la persona ha la dimora abituale”. Residenza è dove dormo abitualmente, dove vivo. Nozione DOMICILIO  “il domicilio di una persona è il luogo in cui essa ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi”. Sede principale degli affari e degli interessi, dove lavoro. Ogni contribuente ha il domicilio fiscale in un comune dello Stato = nozione di diritto formale, che indica il comune in base a cui si individua l’ufficio territorialmente competente ad amministrare la posizione fiscale dei singoli. Il periodo d’imposta lo troviamo nell’articolo 7 del Testo Unico, ed afferma che l’imposta è dovuta per anni solari. Tale periodo d’imposta va dal 1° gennaio al 31 dicembre. La persona fisica, ai fini della tassazione, deve quantificare il reddito posseduto dal periodo d’imposta. Maggior parte del periodo di imposta = se per almeno 183 giorni, anche non continuativi, si è stati residenti in Italia. 365/2+1 = 183 giorni. La residenza fiscale scaturisce, in alternativa, da uno dei tre seguenti fatti: dalla iscrizione anagrafica, dal domicilio civile, dalla dimora abituale. I tre criteri sono tra loro alternativi. Per le persone fisiche il periodo d’imposta corrisponde con l’anno solare, mentre per le società si parla di esercizio sociale. Esempio: sono iscritta all’anagrafe della popolazione di Lugano, però torno a dormire un certo numero di sere o a como o a Milano, ma se il centro dei tuoi affari è in Italia tu sei considerato a tutti gli effetti residente in Italia. Cosa significa essere residenti? Devi dichiarare tutti i redditi che produci in Italia e in Svizzera. Per essere qualificato come frontaliere è necessario che la tua residenza sia collocata fino ad un massimo da 20 km. Esempio cantante Pavarotti  ha trasferito la sua residenza a Montecarlo (si è cancellato dall’anagrafe di residenza in Italia), aveva una relazione extraconiugale che teneva segreta. Ad un certo punto gli viene contestato un reddito, lui si oppone, ma gli contestano il fatto che è comparso sui giornali con la sua amante italiana. Il centro dei suoi “affari personali” era effettivamente in Italia (per via della relazione). Dal 1973/1974 si è insistito nel dire che chi avesse una relazione con un cittadino italiano fosse considerato 12 anch’esso a tutti gli effetti italiano. L’esito di questa vicenda ha portato il legislatore ad introdurre il comma 2 bis: Comma 2bis articolo TUIR: “si considerano altresì residenti, salvo prova contraria, i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente e trasferiti in Stati o territori diversi da quelli individuati con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale”. Per “stati o territori diversi” si intendono i Paesi facenti parte della white list (paradisi fiscali). Paradiso fiscale = stato in cui la tassazione è pari la metà di quella italiana e dove lo stato non da informazioni.  Montecarlo, San marino, (la svizzera era un paradiso fiscale perché fino al 2015 non dava scambio di informazioni, e sussisteva anche il segreto bancario. La situazione cambia dal 2015 e inizia a dare informazioni in modo automatico.) Per contrastare il fenomeno dei trasferimenti fittizi di residenza in “paradisi fiscali” si presume, che siano residenti in Italia i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente ed emigrati in Stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato (Esempio Principato di Monaco). Vi è dunque una presunzione legale relativa di permanenza della residenza fiscale in Italia, quando un cittadino italiano si trasferisce in un “paradiso fiscale”. È onere del contribuente dimostrare che, dopo la cancellazione dall'anagrafe dei residenti (AIRE, anagrafe dei cittadini italiani residenti all’estero), non ha conservato in Italia né la dimora abituale né il centro dei propri affari e interessi. Regimi fiscali agevolati: Di recente sono state introdotte in Italia delle disposizioni per i soggetti che trasferiscono la propria residenza in Italia, o per persone fisiche titolari di pensione, che trasferiscono la loro residenza fiscale nel mezzogiorno: Articolo 24 bis, OPZIONE PER L'IMPOSTA SOSTITUTIVA SUI REDDITI PRODOTTI ALL'ESTERO REALIZZATI DA PERSONE FISICHE CHE TRASFERISCONO LA PROPRIA RESIDENZA FISCALE IN ITALIA  “1. Le persone fisiche che trasferiscono la propria residenza in Italia ai sensi dell'articolo 2, comma 2, possono optare per l'assoggettamento all'imposta sostitutiva, di cui al comma 2 del presente articolo, dei redditi prodotti all'estero individuati secondo i criteri di cui all'articolo 165, comma 2, a condizione che non siano state fiscalmente residenti in Italia, ai sensi dell'articolo 2, comma 2, per un tempo almeno pari a nove periodi d'imposta nel corso dei dieci precedenti l'inizio del periodo di validita' dell'opzione. L'imposta sostitutiva non si applica ai redditi di cui all'articolo 67, comma 1, lettera c), realizzati nei primi cinque periodi d'imposta di validita' dell'opzione, che rimangono soggetti al regime ordinario di imposizione di cui all'articolo 68, comma 3….” Per favorire gli investimenti e i consumi in Italia da parte di soggetti non residenti, tale articolo contempla un regime speciale per le persone fisiche che trasferiscono la residenza fiscale nel territorio dello Stato dopo essere state residenti all'estero per almeno 9 anni dei 10 precedenti. Questo regime, che può essere esteso ai familiari, prevede il versamento di un'imposta sostitutiva dell'Irpef, per ciascun anno, nella misura fissa di 100.000 € (25.000 € per ognuno dei familiari) per i redditi prodotti all'estero. Articolo 24 ter, OPZIONE PER L'IMPOSTA SOSTITUTIVA SUI REDDITI DELLE PERSONE FISICHE TITOLARI DI REDDITI DA PENSIONE DI FONTE ESTERA CHE TRASFERISCONO LA PROPRIA RESIDENZA FISCALE NEL MEZZOGIORNO  1. Fatte salve le disposizioni dell'articolo 24-bis, le persone fisiche, titolari dei redditi da pensione di cui all'articolo 49, comma 2, lettera a), erogati da soggetti esteri, 13 che trasferiscono in Italia la propria residenza ai sensi dell'articolo 2, comma 2, in uno dei comuni appartenenti al territorio delle regioni Sicilia, Calabria, Sardegna, Campania, Basilicata, Abruzzo, Molise e Puglia, o in uno dei comuni di cui agli allegati 1, 2 e 2-bis al decreto-legge 17 ottobre 2016, n. 189, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 dicembre 2016, n. 229, o in uno dei comuni interessati dagli eventi sismici del 6 aprile 2009, avente comunque una popolazione non superiore a 20.000 abitanti, possono optare per l'assoggettamento dei redditi di qualunque categoria, prodotti all'estero, individuati secondo i criteri di cui all'articolo 165, comma 2, a un'imposta sostitutiva, calcolata in via forfettaria, con aliquota del 7 per cento per ciascuno dei periodi di imposta di validita' dell'opzione….” Un ulteriore regime fiscale agevolato è previsto per i titolari di redditi da pensione erogati da soggetti esteri che trasferiscono la residenza fiscale in un comune del Mezzogiorno con meno di 20.000 abitanti e che non sono stati fiscalmente residenti in Italia nei 5 anni precedenti: essi possono optare per un'imposta sostitutiva dell’IRPEF, con aliquota del 7% sui redditi prodotti all’estero, sui “redditi di qualunque categoria prodotti all'estero”, per ciascuno dei 9 periodi di imposta di validità dell'opzione. Ciò serve per attrarre capitali in Italia. Art. 3, BASE IMPONIBILE  = “l'imposta si applica sul reddito complessivo del soggetto, formato per i residenti da tutti i redditi posseduti al netto degli oneri deducibili indicati nell'articolo 10 e per i non residenti soltanto da quelli prodotti nel territorio dello Stato”. Le persone fisiche che sono residenti devono sottoporre a tassazione i redditi ovunque prodotti nel mondo (TASSAZIONE MONDIALE DEL REDDITO). Mentre per quanto riguarda i non residenti, sono sottoposti a tassazione solo i redditi prodotti in Italia. Questo criterio si applica anche alle società (Es: sono residente a New York, ma ho in Italia degli interessi economici, sono tassato per i redditi che produco in Italia). Il reddito non può essere tassato due volte, ci sono dei criteri che evitano la doppia tassazione. Quando un reddito si considera prodotto nel territorio dello Stato? Articolo 23 (TUIR), APPLICAZIONE DELL’IMPOSTA AI NON RESIDENTI  “Ai fini dell'applicazione dell'imposta nei confronti dei non residenti si considerano prodotti nel territorio dello Stato: a) i redditi fondiari; b) i redditi di capitale corrisposti dallo Stato, da soggetti residenti nel territorio dello Stato o da stabili organizzazioni nel territorio stesso di soggetti non residenti, con esclusione degli interessi e altri proventi derivanti da depositi e conti correnti bancari e postali;…” Esempio: io sono cittadina italiana ma ho trasferito la mia residenza a Parigi. Ad un certo punto vengo chiamata dall’Italia per poter effettuare un lavoro. La mia prestazione deve essere svolta in Italia per poter essere tassata (collegamento territoriale). Questo perché devono contribuire alle spese coloro che fruiscono dei servizi resi dallo stato. 14 Criteri che devono essere seguiti per evitare la doppia tassazione economica e giuridica del reddito Al fine di evitare una doppia tassazione (sia nel territorio dello Stato, che all’estero) sono state introdotte delle convenzioni (accordo, contratto, si chiama così perché non si sigla tra due soggetti privati, ma tra due Stati) bilaterali contro la doppia imposizione. L’OCSE (Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economico) ha predisposto delle convenzioni a livello internazionale, con le quali i paesi regolano l’esercizio della propria potestà legislativa impositiva al fine di eliminare la doppia tassazione economica e giuridica del reddito dei rispettivi residenti. Nelle convenzioni bilaterali si tengono conto di due criteri, a fronte di accordo si decide se utilizzare:  Criterio della esenzione in uno stato del reddito = il reddito viene tassato solo in uno stato e non nell’altro.  Criterio del credito d’imposta = il reddito viene tassato in entrambi gli stati, ma se sei soggetto residente in Italia, l’imposta pagata all’estero acquista la qualità di credito e viene scomputata (sottratta, articolo 22) dall’imposta calcolata nel territorio nazionale. Gli scomputi si applicano all’imposta netta. Non sempre però esistono convenzioni e ciò viene disciplinato dall’: Articolo 165 testo unico, CREDITO D'IMPOSTA PER I REDDITI PRODOTTI ALL’ESTERO “Se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all'estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione dall'imposta netta dovuta fino alla concorrenza della quota d'imposta corrispondente al rapporto tra i redditi prodotti all'estero ed il reddito complessivo al netto delle perdite di precedenti periodi d'imposta ammesse in diminuzione….” Supponiamo che io abbia un reddito complessivo costituito da: redditi fondiari, redditi di lavoro autonomo, redditi di lavoro dipendente estero. Supponiamo di avere redditi fondiari per 10000€, + 70000€ + 20000 = 100000€. Io all’estero ho subito una ritenuta del 30% di 20000 = 6000€ imposta estera Redditi fondiari  Redditi prodotti in Italia (10000 + 70000) + redditi prodotti all’estero (20000) 35.9% aliquota media marginale In Italia io pago 35900€ - 6000€ = 29900€ (questo grazie alla convinzione bilaterale) 6000 * (reddito estero/(reddito estero + reddito italiano)) 2/10 di 6000 15 Come si determina l’imposta? Il testo unico ci dice che ci sono 6 categorie di reddito (redditi fondiari; redditi di capitale; redditi di lavoro dipendente; redditi di lavoro autonomo; redditi di impresa; redditi diversi.) Il contribuente deve riportare i dati di tutti i suoi redditi complessivi nella dichiarazione, che è un documento che viene messo in circolazione dal ministero delle finanze ed è diviso per quadri, e fare una somma algebrica di tutti i redditi. L'Irpef mira a tassare in modo progressivo il reddito globale effettivo delle persone fisiche residenti in Italia. Non tutti i redditi sono tassati in modo effettivo, è il caso dei redditi fondiari, la cui misura reale è mediamente superiore a quella catastale. L'imposta sul reddito delle persone fisiche è un'imposta personale perché la sua disciplina tiene conto di una serie di circostanze di natura personale. !Ricorda! : Si tratta, delle deduzioni dal reddito complessivo (Le deduzioni sono dai redditi. Dal reddito si deducono), e delle detrazioni dall'imposta (Le detrazioni sono dall’imposta. Dall’imposta si detraggono). L'imposta dovuta non deriva quindi, soltanto, dall'applicazione delle aliquote progressive al reddito complessivo, ma anche dalle deduzioni e detrazioni.  Reddito complessivo lordo  dato dalla somma algebrica dei redditi. (Algebrica perché ci possono essere delle categorie di reddito con segno negativo). Al lordo di alcune spese che il nostro legislatore consente di portare in deduzione.  Base imponibile / reddito complessivo netto  è dato dal reddito complessivo lordo – oneri deducibili. È un importo netto, pari a ciò che residua dopo aver applicato al reddito lordo tutte le deduzioni e riduzioni previste. Al reddito complessivo netto si applicano le aliquote per scaglioni di reddito.  IMPOSTA LORDA  l’imposta lorda si ottiene applicando al reddito complessivo netto le aliquote per scaglioni di reddito.  IMPOSTA NETTA  l’imposta netta è data dall’imposta lorda – oneri detraibili (19%).  IMPOSTA DOVUTA  l’imposta dovuta è data dall’imposta netta – scomputo degli acconti. Gli scomputi sono relativi ad imposte già versate dai contribuenti (Art. 22 Tuir): - Crediti per imposte pagate all’estero. - Acconti imposta giugno/novembre: Il versamento dell’imposta viene effettuato in due momenti: uno a giugno/luglio, e uno entro il 30 Novembre. - Ritenute in acconto. 16 IRES = L’Imposta sul reddito delle società colpisce il reddito complessivo delle società di capitali e dei soggetti collettivi in genere, con l’aliquota del 24%, soggetta a ulteriori maggiorazioni e riduzioni. Enti diversi dalle persone fisiche = società Enti diversi dalle società = associazioni riconosciute e non, fondazioni, consorzi, comitati. Articolo 72, PRESUPPOSTO DELL’IMPOSTA  “Presupposto dell’imposta sul reddito delle società è il possesso di redditi, in denaro o in natura rientranti nelle categorie indicate all’articolo 6”. Il presupposto dell'imposta è il possesso di redditi in denaro o in natura rientrante nella categoria dell'articolo 6, indicate tassativamente dal legislatore (redditi fondiari, redditi di capitale, redditi da lavoro dipendente, redditi da impresa, redditi da lavoro autonomo e rediti diversi). Art.73 TUIR, SOGGETTI PASSIVI “Sono soggetti all'imposta sul reddito delle società: a) le società per azioni e in accomandita per azioni, le società a responsabilità limitata, le società cooperative e le società di mutua assicurazione, nonché le società europee di cui al regolamento (CE) n. 2157/2001 e le società cooperative europee di cui al regolamento (CE) n. 1435/2003 residenti nel territorio dello Stato; Tale articolo suddivide i soggetti passivi in quattro gruppi: a) Società di capitali (S.P.A., S.A.P.A., S.R.L., cooperative, società di mutua assicurazione, società e cooperative europee) residenti nel territorio dello Stato. Tali società hanno personalità giuridica e sono dotati di un’autonomia patrimoniale perfetta, ovvero solo la società risponde alle obbligazioni sociali. b)gli enti pubblici e privati diversi dalle società, nonché i trust, residenti nel territorio dello Stato, che hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali;” b) Enti commerciali = enti, pubblici e privati, compresi i trust, che hanno, come oggetto esclusivo o principale della propria attività, l’esercizio di un’attività commerciale. Per enti diversi dalle società intendiamo associazioni più o meno riconosciute, fondazioni, consorzi, comitati. Enti che sono diversi dalle persone fisiche, dalle società. I trust, che svolgono esclusivamente o principalmente l’esercizio di un’attività commerciale nel territorio dello Stato. Le società di capitali sono sempre imprese commerciali in ragione della loro forma giuridica Come faccio a sapere se un’attività è commerciale o meno e definire l’ente commerciale?  l’articolo 2195 del Codice Civile disciplina le attività commerciali e afferma: “Sono soggetti all’obbligo dell’iscrizione nel registro delle imprese gli imprenditori che esercitano: 1) un’attività industriale diretta alla produzione di beni o di servizi; 2) un’attività intermediaria nella circolazione dei beni, 3) un’attività di trasporto per terra, per acqua o per aria; 4) un’attività bancaria o assicurativa; 5) altre attività ausiliarie delle precedenti. Articolo 2195 C.C.  Sono attività commerciali, che possono dare luogo ad un utile o a una perdita d’impresa: - Industriale (di produzione di beni e di servizi) - Commerciale (di intermediazione nello scambio di beni e servizi) - Di trasporto per terra, per aria e per acqua - Bancaria e assicurativa - Altre attività ausiliarie alle precedenti 17 c)gli enti pubblici e privati diversi dalle società, i trust che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciale nonché gli organismi di investimento collettivo del risparmio, residenti nel territorio dello Stato; c) Enti non commerciali = enti che non hanno, come oggetto esclusivo o principale della propria attività, l’esercizio di un’attività commerciale. Se l’attività svolta ha un ruolo residuale, vuol dire che non producono reddito d’impresa. Vi possono rientrare enti pubblici, fondazioni, consorzi, trust, comitati, associazioni varie. Società di capitali produce solo reddito d’impresa perché fa impresa. d) Società ed enti non residenti (clausola residuale) “d) le società e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello Stato.” Tale clausola comprende gli enti e le società di ogni tipo con o senza personalità giuridica (comprese le società di persona, che non hanno personalità giuridica), compresi i trust, non residenti nel territorio dello Stato. Articolo 73, fine comma 2  “Nei casi in cui i beneficiari del trust siano individuati, i redditi conseguiti dal trust sono imputati in ogni caso ai beneficiari in proporzione alla quota di partecipazione individuata nell'atto di costituzione del trust o in altri documenti successivi ovvero, in mancanza, in parti uguali” Articolo 73, comma 3, SOGGETTI PASSIVI – DEFINIZIONE DI RESIDENZA  Quando la società è residente? 3. Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno la sede legale o la sede dell'amministrazione o l'oggetto principale nel territorio dello Stato. Si considerano altresì residenti nel territorio dello Stato gli organismi di investimento collettivo del risparmio istituiti in Italia e, salvo prova contraria, i trust e gli istituti aventi analogo contenuto istituiti in Stati o territori diversi da quelli di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze emanato ai sensi dell'articolo 168 bis, in cui almeno uno dei disponenti ed almeno uno dei beneficiari del trust siano fiscalmente residenti nel territorio dello Stato…” Sono residenti le società e gli enti che, per la maggior parte del periodo d’imposta, hanno la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale nel territorio dello Stato. Per residenti nel territorio dello Stato, si considerano le società e gli enti il cui patrimonio sia investito in misura prevalente in quote o azioni, e che siano controllati direttamente o indirettamente, da soggetti residenti in Italia. Si parla di residenza di società, non di sede. Quando il trust viene considerato residente in Italia?  articolo 73, terzo comma ultimo capoverso, Si considerano, inoltre, residenti nel territorio dello Stato i trust istituiti in uno Stato diverso da quelli di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze emanato ai sensi dell'articolo 168 bis, quando, successivamente alla loro costituzione, un soggetto residente nel territorio dello Stato effettui in favore del trust un'attribuzione che importi il trasferimento di proprietà di beni immobili o la costituzione o il trasferimento di diritti reali immobiliari, anche per quote, nonché vincoli di destinazione sugli stessi. 18 Il trust viene considerato residente in Italia se viene conferito al trust un immobile o un diritto reale sull’immobile, in Italia. Esso viene attratto in Italia e viene qualificato come trust italiano. Se hai costituito un trust in un paradiso fiscale, e uno dei soggetti conferisce un immobile, o un diritto reale sull’immobile in Italia (diritto di proprietà, usufrutto, diritto di abitazione, servitù, diritto di superficie) al trust, il trust viene attratto in Italia ed è residente in Italia, e viene tassato in Italia. Trust = istituto che viene disciplinato nell’ambito di una convenzione (convenzione aia), viene considerato sotto il profilo fiscale, considerato come un soggetto che può produrre reddito. Tale istituto consente a un soggetto (settlor) di spogliarsi della proprietà o della disponibilità giuridica di beni, e di affidarli ad un altro soggetto (trustee), che può essere per esempio una banca o un intermediario; tali beni vengono dunque posti sotto il suo controllo e gestiti per il raggiungimento di determinate finalità che il settlor gli ha prescritto di realizzare. Esso non è un conferimento, ma è un trasferimento Nel caso in cui la finalità sia un’attività economica, i proventi realizzati si possono ricapitalizzare (rimetterli nel trust) oppure ridistribuirli. Possiamo distinguere tra: ♦ Trust opachi = sono soggetti passivi dell’Ires quando i beneficiari non sono individuati, essi sono soggetti a tutti gli obblighi (sostanziali e formali) previsti per i soggetti passivi dell’Ires. ♦ Trust trasparenti = se i beneficiari sono individuati da subito, il trust non è soggetto passivo dell’Ires, ma è fiscalmente “trasparente”, perché i redditi sono imputati ai beneficiari in proporzione alla quota di partecipazione (Art.44 e Art.73, comma 2). I redditi delle società di persone Le società di persone sono società nelle quali prevale l’elemento personale. Sono prive di personalità giuridica e sono dotate di un'autonomia patrimoniale imperfetta, ovvero i soci rispondono illimitatamente e solidalmente delle obbligazioni sociali, intervengono col loro capitale se la società non dovesse riuscire a rispondere alle obbligazioni sociali. Esistono tre tipi di società di persone: la società semplice (SS), la società in nome collettivo (SNC) e la società in accomandita semplice (SAS). Alle società di persone si contrappongono le società di capitali che comprende: società per azioni, società in accomandita per azioni e la società a responsabilità limitata. Nelle società di capitali i soci non rispondono dei debiti della società (responsabilità limitata ai conferimenti). Il trattamento fiscale delle società di persone è diverso dalle società di capitali, in quanto le società di persone non sono soggetti passivi dell’imposta (IRPEF e IRES): i loro redditi sono imputati ai soci, a prescindere dalla distribuzione, in applicazione del principio di trasparenza (i redditi sono imputati per trasparenza ai soci). Il regime fiscale delle società di persone è improntato al principio di trasparenza: i redditi della società vengono trattati come fossero uno schermo trasparente, come se la società non fosse un soggetto autonomo (redditi della società considerati redditi dei soci). 19 Principio di trasparenza PRINCIPIO DI TRASPARENZA  dobbiamo distinguere nell’ambito delle società di persone le società semplici dalle altre (snc e sas). Le società semplici differiscono dalle altre società di persone (società in nome collettivo e in accomandita semplice) perché non esercitano un’attività commerciale. Esse sono “società civili” e non possono mai mettere in atto un’attività commerciale. Il reddito delle società semplici è imputato ai soci, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili. Il principio di trasparenza si applica anche alle società semplici. Società semplice  società civile (non reddito d’impresa) Società nome collettivo/sas  società commerciali (reddito d’impresa) Il principio di trasparenza viene enunciato nelle disposizioni generali dell’Articolo 5 del TUIR, redditi prodotti in forma associata  “ I redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili.” Il legislatore afferma che il reddito non può essere tassato in capo alla società. Le società di persone devono presentare una dichiarazione, la quale serve ai fini dell’imposizione diretta a quantificare il reddito prodotto (Es: fondiario, di lavoro autonomo.). Questo reddito determinato (che considero uno schermo trasparente) deve essere imputato a ciascun socio pro quota, in ragione della partecipazione agli utili, che viene stabilita nell’atto costitutivo. Il reddito determinato in capo alla società viene tassato presso i singoli soci con l’IRPEF. Il principio di trasparenza non si applica solo alle società di persone, ma anche alle associazioni professionali, costituite da professionisti che decidono di svolgere un’attività professionale insieme (es. ambulatorio, otorino, medico di base…). a) La società non è soggetto passivo dell'imposta; i redditi delle società sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili. b)Le perdite della società sono ripartite tra i soci nella stessa maniera degli utili; se l'ammontare delle perdite supera i redditi dell'anno, la differenza può essere detratta nei periodi di imposta successivi, ma in misura non superiore all'80% dei relativi redditi conseguiti indetti periodi d'imposta e per l'intero importo che trova capienza in essi (Art.8 TUIR). Indipendentemente dalla percezione (del reddito) = criterio temporale del reddito, principio di competenza che prescinde dalla percezione del reddito. Partecipazione agli utili  Il legislatore prescinde dalla divisione degli utili, perché la norma afferma che indipendentemente dalla percezione (anche se socio 1 non percepisce nulla) la tassazione avviene sui 30000€ (esempio sotto). L’unico modo per tassare: reddito d’impresa in capo alla società viene imputato ai soci in proporzione alla percezione degli utili, e vengono qualificati in capo al socio come reddito da partecipazione = il singolo socio ha partecipato alla società conferendo, ma anche con utili che hanno deciso di distribuire. 20 Art. 5 TUIR, REDDITI PRODOTTI IN FORMA ASSOCIATA “1. I redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato sono imputati a ciascun socio indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili. 2. Le quote di partecipazione agli utili si presumono proporzionate al valore dei conferimenti dei soci se non risultano determinate diversamente dall'atto pubblico o dalla scrittura privata autenticata di costituzione o da altro atto pubblico o scrittura autenticata di data anteriore all'inizio del periodo d'imposta; se il valore dei conferimenti non risulta determinato, le quote si presumono uguali.” 3. Ai fini delle imposte sui redditi: a) le società di armamento sono equiparate alle società in nome collettivo o alle società in accomandita semplice secondo che siano state costituite all'unanimità o a maggioranza; b) le società di fatto sono equiparate alle società in nome collettivo o alle società semplici secondo che abbiano o non abbiano per oggetto l'esercizio di attività commerciali; c) le associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l'esercizio in forma associata di arti e professioni sono equiparate alle società semplici, ma l'atto o la scrittura di cui al comma 2 può essere redatto fino alla presentazione della dichiarazione dei redditi dell'associazione; d) si considerano residenti le società e le associazioni che per la maggior parte del periodo di imposta hanno la sede legale o la sede dell'amministrazione o l'oggetto principale nel territorio dello Stato. L'oggetto principale è determinato in base all'atto costitutivo, se esistente in forma di atto pubblico o di scrittura privata autenticata, e, in mancanza, in base all'attività effettivamente esercitata. Le società di persone che sono residenti nel territorio dello stato italiano non sono soggetti passivi IRPEF, ne IRES ma il reddito viene determinato in capo alla società in sede di dichiarazione per poi essere successivamente imputato pro quota in ragione della quota di partecipazione degli utili di ciascun socio. Questo significa che a prescindere dall’utile, il reddito viene imputato ai soci e tassato con l’IRPEF presso i singoli soci. Questa regola trova applicazione anche in riferimento alle associazioni professionali. I professionisti possono svolgere la propria attività, oltre che in forma individuale, dando vita ad una associazione professionale. Le associazioni professionali sono equiparate, ai fini fiscali, alle società semplici. Vige, oltre che per le società di persone, anche per esse il principio di trasparenza: i redditi delle associazioni, in quanto redditi di lavoro autonomo, sono tassati quando sono percepiti dall’associazione, ma sono poi imputati in capo ai singoli associati, indipendentemente dalla distribuzione (reddito di partecipazione). Le perdite sono imputate agli associati in proporzione alla loro quota di partecipazione e possono essere compensate da ciascun associato con gli altri redditi che concorrono a formare il reddito complessivo. L’attività professionale può essere svolta anche in forma societaria. Tale articolo (comma 3) prevede infatti le società tra professionisti, che possono essere società di persone, di capitali (anche uninominali) e cooperative. Società di fatto = società che non hanno una formalizzazione né una regolarizzazione; due o più soggetti si mettono insieme e svolgono un’attività economica. La società di fatto si considera una società in nome collettivo se l’oggetto della sua attività è commerciale. Questa definizione serve all’amministrazione finanziaria per verificare la valutazione delle imposte, non tanto ai soggetti che la creano. La società è residente nel territorio dello Stato se per la maggior parte del periodo d’imposta (che può coincidere con l’anno solare, ma non necessariamente) ha la sede legale o la sede amministrativa (luogo dove vengono assunte le scelte amministrative dell’impresa) o dove si colloca l’attività, allora la società viene considerata residente nel territorio dello stato. 21 Società estero vestite Articolo 73, comma 5-bis  Salvo prova contraria, si considera esistente nel territorio dello Stato la sede dell'amministrazione di società ed enti, che detengono partecipazioni di controllo, ai sensi dell'articolo 2359, primo comma, del codice civile, nei soggetti di cui alle lettere a) e b) del comma 1, se, in alternativa: a) sono controllati, anche indirettamente, ai sensi dell'articolo 2359, primo comma , del codice civile, da soggetti residenti nel territorio dello Stato; b) sono amministrati da un consiglio di amministrazione, o altro organo equivalente di gestione, composto in prevalenza di consiglieri residenti nel territorio dello Stato. Le società estero vestite sono società che apparentemente sembrano estere, ma in realtà il legislatore le tratta, ai fini della tassazione, come società italiane. La società è estera (non residente) quando per la maggior parte del periodo d’imposta hanno la sede legale, la sede dell’amministrazione, l’oggetto principale all’estero. La sede amministrativa si considera collocata in Italia se la società ha una partecipazione di controllo (ex. Articolo 2359 del Codice Civile) in una: a) società di capitali (SPA, SAPA, SRL, cooperative, mutue assicurazioni); b) enti commerciali residenti in Italia. Una società è sottoposta a tassazione italiana se è controllata da un soggetto residente in Italia, o se il consiglio di amministrazione o di gestione è composto per la maggior parte (metà più uno) da soggetti residenti in Italia. Articolo 2359 CODICE CIVILE, SOCIETA’ CONTROLLATE E SOCIETA’ COLLEGATE.  Sono considerate società controllate: 1) le società in cui un'altra società dispone della maggioranza dei voti esercitabili nell'assemblea ordinaria; 2) le società in cui un'altra società dispone di voti sufficienti per esercitare un'influenza dominante nell'assemblea ordinaria; 3) le società che sono sotto influenza dominante di un'altra società in virtù di particolari vincoli contrattuali con essa. Ai fini dell'applicazione dei numeri 1) e 2) del primo comma si computano anche i voti spettanti a società controllate, a società fiduciarie e a persona interposta; non si computano i voti spettanti per conto di terzi. Sono considerate collegate le società sulle quali un'altra società esercita un'influenza notevole. L'influenza si presume quando nell'assemblea ordinaria può essere esercitato almeno un quinto dei voti ovvero un decimo se la società ha azioni quotate in borsa. Tale articolo si colloca all’interno del libro quinto del Codice civile relativo alla disciplina delle società. Nell’ambito della disciplina vi sono delle disposizioni che regolano il rapporto di controllo o di collegamento di una società rispetto ad un’altra. Avere il controllo significa impattare sulle decisioni di un’altra società, avere un’influenza dominante (che dipende dalla partecipazione, deve essere maggiore del 20%). Una società di capitali ha il controllo su un’altra società quando ha la maggioranza dei diritti di voto (tante partecipazioni, tante azioni che attribuiscono alla società la maggioranza dei diritti di voto in assemblea ordinaria) 1. La società che controlla è a sua volta controllata da un soggetto residente in Italia. (caso dolce e gabbana, norma che ha messo nei “guai” dolce e gabbana che aveva costituita una società all’estero, la società belga controllava quella in Lussemburgo. L’italiana controllava la belga. Quella italiana controllava anche quella di Lussemburgo. Quella di Lussemburgo era controllata da un'altra società sempre di dolce e gabbana. Questo esempio è dell’articolo 73, 5 bis. 2. Quando il consiglio di amministrazione, o il consiglio di gestione è composto in prevalenza da soggetti residenti in Italia. La società di fatto i consigli di amministrazione si riunivano via teams e decidevano. Le decisioni devono venire assunte da persone residenti in Italia. 22 La determinazione del reddito e la disciplina delle perdite Esaminiamo attraverso quale iter si perviene alla determinazione della base imponibile e dell’imposta lorda. La base imponibile lorda è costituita, per i soggetti passivi residenti, dal complesso dei redditi ovunque prodotti. Articolo 8, DETERMINAZIONE DEL REDDITO COMPLESSIVO  1. Il reddito complessivo si determina sommando i redditi di ogni categoria che concorrono a formarlo e sottraendo le perdite derivanti dall'esercizio di arti e professioni (lavoro autonomo). Non concorrono a formare il reddito complessivo dei percipienti i compensi non ammessi in deduzione ai sensi dell'articolo 60. 2.Le perdite delle società in nome collettivo ed in accomandita semplice di cui all'articolo 5 nonché quelle delle società semplici e delle associazioni di cui allo stesso articolo derivanti dall'esercizio di arti e professioni, si sottraggono per ciascun socio o associato nella proporzione stabilita dall'articolo 5. Per le perdite della società in accomandita semplice che eccedono l'ammontare del capitale sociale la presente disposizione si applica nei soli confronti dei soci accomandatari. 3. Le perdite derivanti dall'esercizio di imprese commerciali e quelle derivanti dalla partecipazione in società in nome collettivo e in accomandita semplice sono computate in diminuzione dei relativi redditi conseguiti nei periodi d'imposta e, per la differenza, nei successivi, in misura non superiore all'80 per cento dei relativi redditi conseguiti in detti periodi d'imposta (successivi) e per l'intero importo che trova capienza in essi. La determinazione del reddito dipende dalla tipologia di contabilità e dalla tipologia di reddito utilizzato (La persona fisica realizza 6 categorie di reddito). Per calcolare il reddito complessivo occorre individuare e quantificare i singoli redditi, aggregandoli secondo le rispettive categorie di appartenenza. Successivamente si sommano i redditi delle categorie e si sottraggono le perdite derivanti dall’esercizio di arti e professioni (compensazione orizzontale delle perdite). Solo due possono avere segno negativo, ovvero il reddito di lavoro autonomo (compensi e spese) e il reddito d’impresa (ricavi e costi) perché sono determinati in base alla contabilità. Le perdite realizzate dalle imprese (società di persone) non possono essere portate in deduzione dal reddito complessivo, ma solo dai redditi della stessa natura qualora, nel periodo d’imposta siano prodotti altri redditi di segno positivo. Le perdite delle società in nome collettivo e in accomandita semplice e quelle delle società semplici e delle associazioni professionali sono imputate pro quota, in base al principio di trasparenza, a ciascuno dei soci o associati. Per le società in accomandita semplice la parte di perdita che supera il capitale sociale non è imputata all’accomandante ma solo agli accomandatari in quanto illimitatamente responsabili. Ciascuno dei soci può “riportare a nuovo” la perdita, ma solo se deriva dall’esercizio di imprese commerciali o dalla partecipazione in società commerciali di persone (snc, ss). In questi casi, se la perdita supera, in un dato periodo d’imposta, l’ammontare dei redditi della medesima categoria conseguiti in quel periodo, la differenza può essere computata in diminuzione dei redditi della medesima categoria nei periodi d’imposta successivi (compensazione verticale delle perdite), ma in misura non superiore all’80% dei redditi conseguiti in detti periodi d’imposta e per l’intero importo che trova capienza in essi. Le perdite realizzate nei primi tre periodi d’imposta dalla data di costituzione possono essere riportate a nuovo senza limiti di tempo, purché si riferiscano ad una nuova attività produttiva. La differenza con le società di capitali è che queste producono solo redditi d’impresa. Il legislatore fa questo perché si deve garantire che il reddito d’impresa sia tassato per almeno il 20% (razio, avere almeno qualcosa da tassare). 23 Esempio: Nel 2022  R.fondiario + r. capitale + r. lavoro dipendente +(-) r. lavoro autonomo + (-) reddito d’impresa + redditi diversi = reddito complessivo. Il reddito da lavoro autonomo e il reddito d’impresa (ricavi e costi) possono avere segno meno. Esempio: reddito fondiario (100) + (-) redditi lavoro autonomo (500) + (-)redditi imprese (200) + reddito diverso (1000) = 100 + (-500) + 1000 = 600 REDDITO COMPLESSIVO – 200 (reddito d’impresa). Il reddito d’impresa lo posso portare in deduzione solo da redditi della stessa natura. Le perdite d’impresa non sono sommate agli altri redditi d’impresa… le perdite possono essere portate in diminuzione solo da redditi della stessa natura (solo una perdita da impresa). la perdita viene portata all’anno successivo, portandolo in deduzione con un utile futuro (sempre dello stesso tipo). Ma fino a un massimo dell’ 80% di quell’utile (se all’anno dopo faccio + 100, solo 80 della perdita precedente posso scalarla). Nel 2023  reddito fondiario (100) + (-) reddito lavoro autonomo (-200) + reddito diverso (1000) + reddito d’impresa + (-200). = 100 + (-200) + 1000 + (200 – 160) = 100 – 200 + 1000 + 40 = 940 80 % di 200 (reddito d’impresa) = 160. Il legislatore mi dice che non posso portarla in deduzione tutta. Posso portare in deduzione la perdita in misura dell’ 80%. Ho una perdita di 200, ma solo 160 posso portarla in deduzione. + (-200) – 160 ) = - 40 Nel 2024  reddito fondiario (100) + reddito lavoro autonomo (-200) + reddito diverso (1000) + reddito d’impresa (+ 400, ma abbiamo dal 2023 una perdita di -40 da reddito d’impresa) 80% di 400 = 320  massima di copertura della perdita = 100 + (-200) + 1000 +[400 + (-40, che rientra nell’80% dell’utile)] = 1260 Io ho una perdita di 200 che nel 2022 non posso utilizzare. Il legislatore mi dice che se ho una perdita la posso portare a nuovo…. con segno positivo, la puoi compensare fino all’80% dell’utile che realizzi nell’anno successivo. Esempio: abbiamo una SNC che ha una perdita di 1000. - Soggetto a = 30%  - 300 - Soggetto b = 20%  - 200 - Soggetto c = 50%  - 500 24 Articolo 9 TUIR, DETERMINAZIONE DEI REDDITI E DELLE PERDITE  1. I redditi e le perdite che concorrono a formare il reddito complessivo sono determinati distintamente per ciascuna categoria, secondo le disposizioni dei successivi capi, in base al risultato complessivo netto di tutti i cespiti che rientrano nella stessa categoria. Per arrivare al reddito complessivo bisogna stabilire ogni categoria di reddito. 3.Per valore normale, salvo quanto stabilito nel comma 4 per i beni ivi considerati, si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi. Per la determinazione del valore normale si fa riferimento, in quanto possibile, ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini delle camere di commercio e alle tariffe professionali, tenendo conto degli sconti d'uso. Per i beni e i servizi soggetti a disciplina dei prezzi si fa riferimento ai provvedimenti in vigore. Prezzo corrispettivo dipende se sei all’origine della commercializzazione o se sei a valle. I prezzi variano in base alla localizzazione. Esempio: se devo assicurare una vettura al nord ho una assicurazione più bassa, al sud è più alta perché vi sono più furti. Il pane al nord costa di più, il pane al sud costa molto meno. Reddito complessivo – oneri deducibili = reddito netto (o base imponibile). L’imposta sul reddito delle persone fisiche è un’imposta personale perché la sua disciplina tiene conto di una serie di circostanze di natura personale; ciò viene realizzato concedendo deduzioni dal reddito complessivo e detrazioni dall’imposta. A differenza dalle detrazioni dall’imposta, le deduzioni dal reddito complessivo favoriscono i possessori di redditi più elevati, perché il vantaggio che trae il contribuente è misurato dall’aliquota marginale ed è minore via via che diminuisce il reddito complessivo. Articolo 10 TUIR, ONERI DEDUCIBILI  “1. Dal reddito complessivo si deducono, se non sono deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formarlo, i seguenti oneri sostenuti dal contribuente: a) i canoni, livelli, censi ed altri oneri gravanti sui redditi degli immobili che concorrono a formare il reddito complessivo, compresi i contributi ai consorzi obbligatori per legge o in dipendenza di provvedimenti della pubblica amministrazione; sono in ogni caso esclusi i contributi agricoli unificati; b) le spese mediche e quelle di assistenza specifica necessarie nei casi di grave e permanente invalidità o menomazione…” Dal reddito complessivo sono deducibili determinati oneri, sottraendoli dal reddito complessivo si ottiene il reddito imponibile su cui calcolare le imposte: - Spese mediche e di assistenza specifica nei casi di grave e permanente invalidità o menomazione - Assegni periodici corrisposti al coniuge, a seguito di separazione dal matrimonio - Contributi previdenziali e assistenziali - Contributi versati per le forme pensionistiche complementari - Oneri fondiari non contemplati nelle stime catastali - Somme corrisposte ai dipendenti chiamati a ricoprire incarichi elettorali 25 Articolo 15 TUIR, DETRAZIONE PER ONERI ”1. Dall'imposta lorda si detrae un importo pari al 19 per cento dei seguenti oneri sostenuti dal contribuente, se non deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formare il reddito complessivo: a) gli interessi passivi e relativi oneri accessori, nonché le quote di rivalutazione dipendenti da clausole di indicizzazione, pagati a soggetti residenti nel territorio dello Stato o di uno Stato membro della Comunità europea ovvero a stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti in dipendenza di prestiti o mutui agrari di ogni specie, nei limiti dei redditi dei terreni dichiarati; b) gli interessi passivi, e relativi oneri accessori, nonché le quote di rivalutazione dipendenti da clausole di indicizzazione pagati a soggetti residenti nel territorio dello Stato o di uno Stato membro della Comunità europea ovvero a stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti in dipendenza di mutui garantiti da ipoteca su immobili contratti per l'acquisto dell'unità immobiliare da adibire ad abitazione principale entro un anno dall'acquisto stesso, per un importo non superiore a 4.000 euro…”. c) le spese sanitarie, per la parte che eccede lire 250 mila. Dette spese sono costituite esclusivamente dalle spese mediche e di assistenza specifica, diverse da quelle indicate nell'articolo 10, comma 1, lettera b), e dalle spese chirurgiche, per prestazioni specialistiche e per protesi dentarie e sanitarie in genere. Ai fini della detrazione la spesa sanitaria relativa all'acquisto di medicinali deve essere certificata da fattura o da scontrino fiscale contenente la specificazione della natura, qualità e quantità dei beni e l'indicazione del codice fiscale del destinatario Tale articolo prevede detrazioni, nella misura del 19% della spesa sostenuta, al netto della franchigia, per un lungo elenco di oneri: - Interessi passivi per mutui agrari - Interessi passivi per mutui ipotecari - Spese mediche (diverse da quelle per le quali spetta la deduzione dal reddito) - Spese funebri - Spese per la frequenza di corsi universitari - Spese per i figli a carico fino a 26 anni di età Se il reddito complessivo del contribuente non eccede i 120.000 euro, la detrazione spetta per l’intero importo. Se il reddito complessivo ecceda tale limite, la detrazione si riduce progressivamente fino ad azzerarsi oltre la soglia di reddito di 240.000 euro. Per alcuni oneri, fra cui interessi passivi e spese mediche, la detrazione compete per l’intero importo, a prescindere dall’ammontare del reddito complessivo. Sono detraibili: anche per reddito di lavoro dipendente, i lavoratori dipendenti non possono portare in deduzione dal reddito per le spese che sostengono per l’esercizio dell’attività. (Es: non posso portare in deduzione le spese per la benzina). Al lavoratore dipendente viene riconosciuta una detrazione forfettaria all’interno dell’imposta (se non superi i 35000). Alcune detrazioni riflettono la minore capacità contributiva dei beneficiari. È il caso delle detrazioni per carichi di famiglia, che sono attribuite per la presenza di familiari a carico (coniuge, figli di età pari o superiore a 21 anni, altri familiari per i quali vi è l’obbligo di mantenimento). 26 Disciplina degli scomputi L’IRPEF viene determinando applicando alla base imponibile (che è data dal reddito complessivo – oneri deducibili) le aliquote per scaglioni di reddito (Art. 11 Testo Unico). Imposta lorda – oneri detraibili = Imposta netta Ma come si paga l’imposta netta? Avviene attraverso il versamento da parte del contribuente, che comunica all’amministrazione finanziaria, tramite una dichiarazione fiscale annuale, i redditi che ha realizzato nell’anno solare. Esso li calcola applicando le varie categorie di reddito, fa le varie deduzioni e determina successivamente l’imposta netta. Il contribuente si serve del caf, dei centri di assistenza fiscali o del commercialista. L’imposta viene versata attraverso gli ACCONTI DI IMPOSTA  Il legislatore ha previsto l’obbligo a carico del contribuente di versare un acconto dell’imposta che dovrà quantificare sul reddito che sta producendo. Il primo acconto viene pagato intorno al mese di Giugno (la scadenza va tra Maggio/Giugno), e prevede il versamento del 40 % dell’imposta che presumibilmente il contribuente calcolerà nel periodo d’imposta concluso. Il legislatore afferma, inoltre, che c’è un secondo acconto che scade il 30 Novembre (58%) per un totale del 98% dell’imposta che, presumibilmente, il contribuente sarà nelle condizioni di sapere quanto ha incassato, quanto ha realizzato. Quindi il 31/12/2022 il contribuente paga, presumibilmente, il 98% dell’imposta dovuta per il periodo d’imposta. Nell’anno dopo (2023) il contribuente sa quanto ha realizzato nel 2022 e fa una somma nel mese di Maggio/Giugno; il legislatore sa dire esattamente quale è stato il reddito nel 2021, e dice inoltre se il delta di differenza è solo del 2% per arrivare al 100%, oppure se ha già pagato “troppo”, nel caso in cui produca un reddito inferiore di quello stimato. Se va bene paga il 2%, se va male deve pagare più del 2% (perché magari ha prodotto più reddito), ma se ha prodotto meno reddito l’imposta che deve pagare è inferiore. Nel 2023 pago il delta di differenza per il periodo d’imposta 2022, e nel frattempo verso un ulteriore 40% dell’imposta del 2023. Il saldo dell’imposta del 2022 il contribuente lo versa nell’anno successivo. Oltre questi acconti abbiamo una RITENUTA D’ACCONTO che viene adoperata dal datore di lavoro (sostituto d’imposta) nel momento in cui corrisponde lo stipendio al dipendente. Il datore di lavoro è, in sostanza, il sostituto d’imposta che opera una ritenuta in acconto dell’imposta che il contribuente dovrà quantificare in un momento successivo nella sua dichiarazione. Mensilmente subisce una ritenuta. Può darsi, quindi, che il contribuente abbia, nel corso del periodo d’imposta, subito delle ritenute d’acconto, cioè che l’imposta sia stata riscossa dallo Stato in una quota percentuale tramite una ritenuta, che è un prelievo operato nel momento in cui il reddito viene corrisposto al contribuente (Reddito da lavoro dipendente). Il lavoratore dipendente vede che in busta paga, oltre ai contributi che il datore di lavoro accantona, viene trattenuto una percentuale dello stipendio, che varia in base alla somma che il lavoratore dipendente ha definito insieme al datore di lavoro nel contratto. Si chiamano ritenute in acconto perché alla fine del periodo d’imposta il contribuente dovrà sommare al reddito di lavoro dipendente, anche altri eventuali redditi che realizza. Le aliquote sono previste nel testo unico. La ritenuta che opera il datore di lavoro dipende dalla determinazione dell’imposta (Art.11). 27 Articolo 22, SCOMPUTO DEGLI ACCONTI “1. Dall'imposta determinata a norma dei precedenti articoli si scomputano nell'ordine: a) l'ammontare dei crediti per le imposte pagate all'estero secondo le modalità di cui all'articolo 165; b) i versamenti eseguiti dal contribuente in acconto dell'imposta; c) le ritenute alla fonte a titolo di acconto operate sui redditi che concorrono a formare il reddito complessivo e su quelli tassati separatamente. Le ritenute operate nell'anno successivo a quello di competenza dei redditi e anteriormente alla presentazione della dichiarazione dei redditi possono essere scomputate dall'imposta relativa al periodo d'imposta di competenza dei redditi o, alternativamente, dall'imposta relativa al periodo d'imposta nel quale sono state operate”. Gli scomputi sono dall’imposta netta. Sono somme che il contribuente ha già versato nel periodo d’imposta. Sono relativi ad anticipazioni di imposte già versate. (Imposta netta – scomputi = IMPOSTA DOVUTA). Dallo scomputo delle detrazioni si ottiene l’ammontare dell’imposta netta, dovuta per un dato periodo d’imposta. L’imposta netta non rappresenta la somma da versare quando si presenta la dichiarazione, perché dall’imposta netta si scomputano: - Crediti per imposte pagate all’estero - Ritenute in acconto dell’imposta complessivamente dovuta - Acconti di imposta (Giugno/Novembre). Se il saldo è a debito per il contribuente (se l’ammontare dell’imposta netta supera la somma dei crediti d’imposta, dei versamenti d’acconto e delle ritenute), la differenza deve essere versata prima di presentare la dichiarazione. Viceversa, se la dichiarazione è a credito per il contribuente, l’eccedenza costituisce un credito. Il contribuente può computarlo in diminuzione dall’imposta relativa al periodo successivo o chiederne il rimborso nella dichiarazione dei redditi (Art. 11 Tuir e Art.22). I REDDITI FONDIARI Le categorie di reddito sono 6 (1. redditi fondiari, 2. redditi di capitale, 3. rediti da lavoro dipendente, 4. redditi da lavoro autonomo e 5. redditi diversi). Il presupposto dell’IRPEF, ovvero l’obbligo di pagare il tributo, sorge quando il contribuente possiede una delle categorie rientranti nell’articolo 6. I redditi fondiari concorrono, indipendentemente dalla percezione, a formare il reddito complessivo dei soggetti. Redditi fondiari = redditi “inerenti ai terreni e ai fabbricati situati nel territorio dello Stato che sono o devono essere iscritti, con attribuzione di rendita, nel catasto dei terreni o nel catasto edilizio urbano”. Il termine fondiario deriva dal termine latino “fundus”, fondo, immobili, sono i redditi che derivano dal possesso di immobili. Gli immobili si distinguono in terreni e fabbricati. Art.25, REDDITI FONDIARI  “1. Sono redditi fondiari quelli inerenti ai terreni e ai fabbricati situati nel territorio dello Stato che sono o devono essere iscritti, con attribuzione di rendita, nel catasto dei terreni o nel catasto edilizio urbano. Gli immobili si distinguono in terreni e fabbricati, essi sono idonei a produrre reddito fondiario. Sono fondiari solo i redditi che derivano da un’immobile iscritto o iscrivibile nel catasto e, quindi, situato nel territorio dello Stato. I redditi che non sono determinabili catastalmente e quelli degli immobili situati all’estero sono redditi diversi. Producono reddito fondiario soltanto i terrenti atti alla produzione agricola; non lo sono i terreni che costituiscono pertinenze di fabbricati urbani, quelli dati in affitto per usi non agricoli e quelli che appartengono a società commerciali (Art.27 Tuir). 28 Il Catasto dei terreni è un registro che descrive la proprietà terriera (origine 1700, durante il periodo austriaco, si fece una mappatura lombardo-veneta dei terreni e degli edifici in modo tale che ci fosse dichiarazione di esistenza di tutti i terreni e fabbricati, è stato fatto un censimento dei terreni e dei fabbricati). La formazione del catasto implica il rilevamento delle proprietà e delle particelle; quindi, la determinazione dei tipi di coltivazione. Ai fini fiscali, il catasto fornisce la misura del reddito imponibile, da utilizzare, in primo luogo, ai fini dell'Irpef. Serve, inoltre, per l'applicazione dell'imposta di registro, la cui base imponibile dichiarata non può essere rettificata dall'amministrazione finanziaria, se è superiore a un dato multiplo della rendita; e per l'applicazione dell'imposta municipale sugli immobili (Imu), la cui base imponibile è calcolata in base alla rendita catastale. Rendita catastale = valore che viene attribuito o al terreno o fabbricato in ragione delle caratteristiche proprie o del terreno o del fabbricato. Esempio: se ho un terreno nel Chianti mi vale molto di più che a Gaggiolo (stessa metratura). La rendita catastale viene determinata facendo delle valutazioni in base alla metratura (i tecnici fanno delle misure); è il reddito che mediamente quel terreno potrebbe produrre. Lo stesso criterio si applica anche per gli immobili. La rendita non è un reddito effettivo, ma è un reddito medio-ordinario che si presume possa derivare da quel bene (da quel terreno). Non è un reddito che viene prodotto dall’immobile, ma si assume che quell’immobile potrebbe produrre mediamente un reddito che viene identificato dalla rendita catastale. Stesse considerazioni per gli immobili che possono essere di varia natura (negozi, magazzini…) e consente di classificarli in modo diverso tra loro. Un immobile dipende dalla metratura e dall’ubicazione. La rendita catastale è attribuita tenendo conto della classe e della natura dell’immobile, del numero di vani; per cui quando l’immobile è registrato a catasto viene imputato una rendita catastale. Nel caso in cui si possegga di un immobile fuori dal territorio italiano esso non produrrebbe reddito fondiario perché non si trova sul territorio dello stato. Se posseggo un immobile estero, esso produrrà un reddito diverso che verrà determinato tenendo conto di alcuni criteri. Quindi quando si parla di reddito fondiario si fa riferimento esclusivamente da redditi che derivano da immobili situati sullo stato italiano. L’edificabilità è indicata esclusivamente dalla rendita catastale. Articolo 25, Comma 2 2. I redditi fondiari si distinguono in redditi dominicali dei terreni, redditi agrari e redditi dei fabbricati.” Il reddito dei terreni si distingue in reddito dominicale e reddito agrario: Reddito dominicale = dominus, quota parte che compete al titolare di diritti reale sul terreno. Parte della rendita catastale che esprime la personalità giuridica. Comprende tutto ciò che fa riferimento alla proprietà del fondo e ai capitali investiti, ed “è costituito dalla parte dominicale del reddito medio ordinario ritraibile dal terreno attraverso l’esercizio delle attività agricole” (Tuir, Articolo 27). Reddito agrario = quota del reddito che deriva dalle attività agricole che svolgo sul terreno, attività agricole che possono essere svolte dal dominus, oppure da un terzo. Il reddito agrario “è costituito dalla parte del reddito medio ordinario dei terreni imputabile al capitale d'esercizio e al lavoro di organizzazione impiegati, nei limiti della potenzialità del terreno, nell'esercizio di attività agricole su di esso” (Tuir, Articolo 32). Il reddito dominicale deve essere dichiarato dal dominus, da chi ha la titolarità del diritto reale sul bene. Il reddito agrario deve essere dichiarato solo da chi esercita l’attività agricol