Tema 5 - Consolidación de Estados Financieros - Eliminación Inversión-Patrimonio Neto PDF

CONSOLIDACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS Tema 5 Eliminación Inversión-Patrimonio Neto NOTA PRELIMINAR Esta presentación se ha elaborado para facilitar la enseñanza de las asignaturas “Consolidación de Estados Financie...

CONSOLIDACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS Tema 5 Eliminación Inversión-Patrimonio Neto NOTA PRELIMINAR Esta presentación se ha elaborado para facilitar la enseñanza de las asignaturas “Consolidación de Estados Financieros” del Grado en Finanzas y Contabilidad, a impartir en la Facultad de Ciencias Económicas y Empresariales de la Universidad de Granada. Para su adecuada interpretación debe consultarse el manual en el que está basada, cuya referencia bibliográfica es: Rodríguez Ariza, L. y Román Martínez, I. (2014): Consolidación de Estados Financieros. Combinaciones de negocios y cuentas consolidadas. Ed. Copicentro S.L. Granada. Está sometida a licencia Licencia Creative Commons Reconocimiento‐No comercial‐Sin obras derivadas 3.0 España. Esto implica que está permitido: Copiar, distribuir y comunicar públicamente la obra. Siempre que se cumplan las siguientes condiciones generales: Reconocimiento. Se deben reconocer los créditos de la obra de la manera especificada por el autor o el licenciador. No comercial. No se puede utilizar la obra para fines comerciales. Sin obras derivadas. No se pueden alterar, transformar o generar una obra derivada a partir de esta obra. 1 TEMA 5. Eliminación Inversión-Patrimonio Neto Tras el estudio de los temas 4, 5 y 6, el alumno debe:  Comprender el proceso de consolidación y las fases en las que se divide.  Ser capaz de aplicar la metodología propia de la consolidación contable.  Ser capaz de aplicar los métodos y procedimientos de consolidación. 3 TEMA 5. Eliminación Inversión-Patrimonio Neto GUIÓN PARA CLASE GUIA DOCENTE Y LIBRO 5.1. Eliminación inversión-patrimonio neto en integración global y proporcional 5.3. Reconocimiento y valoración de los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos de la sociedad dependiente 1. Método de adquisición 5.4. Fondo de comercio de consolidación y diferencia negativa de consolidación 5.5. Los socios externos 5.9. Excepciones 2. Fecha de adquisición y patrimonio 5.2. Fecha de adquisición, primera consolidación y neto de la dependiente consolidaciones posteriores (Capital social, reservas y resultado) 5.10. Eliminación inversión-patrimonio neto en 4. Consolidaciones posteriores consolidaciones posteriores (Reservas en Sociedades (Reservas en Sociedades Consolidadas) Consolidadas) 4 2 1. Método de adquisición Art. 21 NOFCAC. ELIMINACIÓN INVERSIÓN-PATRIMONIO NETO: es la compensación de los valores contables representativos de los instrumentos de patrimonio de la sociedad dependiente que la sociedad dominante posea, directa o indirectamente, con la parte proporcional de las partidas de patrimonio neto de la mencionada sociedad dependiente atribuible a dichas participaciones. InversiónA/B - d (NETOvr)B (APLICAR EL MÉTODO DE ADQUISICIÓN) 5 ©Isabel Román 1. Método de adquisición 70% A B La sociedad dominante ha adquirido el control de los elementos patrimoniales de la sociedad dependiente Se trata de una COMBINACIÓN DE NEGOCIOS Aplicar MÉTODO DE ADQUISICIÓN (NRV 19ª PGCE) considerando PARTICULARIDADES DE LA CONSOLIDACIÓN (art. 22 NOFCAC) 6 ©Isabel Román 3 1. Método de adquisición Excepciones a su aplicación:  Inversiones mantenidas para la venta (Se valoran a VR – Coste de venta- art.14 NOFCAC-).  El conjunto de elementos patrimoniales de la sociedad adquirida no constituye un negocio (Se reparte el valor de la participación entre los activos adquiridos y pasivos asumidos, sin reconocer FC ni DNC- art. 38 NOFCAC).  La combinación de negocios se ha producido entre empresas del grupo (Se toman valores contables -art. 40 NOFCAC) 7 ©Isabel Román 1. Método de adquisición 1. Determinación de la empresa adquirente (art.23 NOFCAC) Empresa adquirente: es la sociedad dominante que obtiene el control Se atenderá a la realidad económica (puede haber adquisiciones inversas. art.33 NOFCAC) 8 ©Isabel Román 4 1. Método de adquisición 2. Fecha de adquisición (art.24 NOFCAC) A. Aquella en la que la sociedad dominante obtiene el control de la dependiente (norma general) o bien, en su caso… B. El inicio del primer ejercicio en que la dominante está obligada a consolidar (RD1159/2010, D.T. 6ª) A TENER EN CUENTA:  Las valoraciones se refieren a la fecha de adquisición: A. Valor razonable (norma general) B. Valor contable (Adquisición control anterior a obligación consolidar)  A partir de ese momento se registran los ingresos y gastos generados por la sociedad adquirida 9 ©Isabel Román 1. Método de adquisición 2. Fecha de adquisición (art.24 NOFCAC) DISTINGUIR:  FECHA DE ADQUISICIÓN: Fecha de entrada de la dependiente al grupo por adquisición del control o por obligación de consolidar  FECHA EN QUE SE CONSOLIDA POR 1ª VEZ: Fecha de cierre del ejercicio la sociedad dominante  Fechas de elaboración de las cuentas anuales consolidadas en EJERCICIOS POSTERIORES 10 ©Isabel Román 5 1. Método de adquisición 2. Fecha de adquisición (art.24 NOFCAC) 70% A adquirió las acciones de A B B el 1 de febrero de 20x0 1/02/20x0 31/12/20x0 31/12/20x1 FECHA DE FECHA QUE SE CONSOLIDACIONES ADQUISICIÓN CONSOLIDA POR 1ª VEZ POSTERIORES (Fadq) (F1ªcons) (Fcons) 11 ©Isabel Román 1. Método de adquisición 2. Fecha de adquisición (art.24 NOFCAC) 60% 90%  Todas las sociedades cierran sus B A C cuentas a 31/12 1/1/x1 26/6/x3  El grupo está dispensado por tamaño hasta el ejercicio x3 1/01/x1 1/01/x3 26/06/x3 31/12/x3 31/12/x4 A compra FA A/B FA A/C FECHA QUE SE acciones de B CONSOLIDACIONES CONSOLIDA POR 1ª POSTERIORES VEZ Valor Valor (Fcons) (F1ªcons) Contable Razonable 12 ©Isabel Román 6 1. Método de adquisición 3. Coste combinación: Coste de la inversión (IA/B) EN CUENTAS INDIVIDUALES DOMINANTE: NRV 9ª PGC “Instrumentos Financieros: Las inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas se valorarán inicialmente al coste, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación entregada más los costes de transacción que les sean directamente atribuibles, debiéndose aplicar (…) los criterios para determinar el coste de la combinación establecidos en la norma sobre combinaciones de negocios (NRV 19ª PGC). 13 ©Isabel Román 1. Método de adquisición 4. Valoración activos y pasivos de la dependiente (art. 25 NOFCAC) Se registrarán por su valor razonable, en la fecha de adquisición Particularidades (NRV PGC nº19)  Activos no corrientes mantenidos para la venta  Impuestos diferidos  Arrendamientos ventajosos o desfavorables  Activos y pasivos asociados a planes de pensiones de prestación definida  … 14 ©Isabel Román 7 1. Método de adquisición 4. Valoración activos y pasivos de la dependiente (art. 25 NOFCAC) IMPORTANTE: Pueden reconocerse elementos que antes no estaban reconocidos en el negocio adquirido siempre que cumplan la definición de activo y pasivo del Marco Conceptual, pero.. …si se reconocen intangibles sin mercado y surge una diferencia negativa, se compensarán ambas partidas. ADEMÁS: Se permite consolidar con valores provisionales (ajustándolos en un plazo máximo de un año). 15 ©Isabel Román 1. Método de adquisición 5. Fondo de comercio o Diferencia negativa (art.26 NOFCAC) Contraprestación transferida Patrimonio Neto (VR) + > d% ó participaciones [ Activos (VR) - Pasivos (VR)] previas (VR) FONDO DE COMERCIO Se reconoce en la Fecha de adquisición Se amortiza anualmente (y se aplica test de deterioro) 16 ©Isabel Román 8 1. Método de adquisición 5. Fondo de comercio o Diferencia negativa (art.26 NOFCAC) Contraprestación transferida Patrimonio Neto (VR) + < d% ó participaciones [ Activos (VR) - Pasivos (VR)] previas (VR) DIFERENCIA NEGATIVA DE CONSOLIDACIÓN Se considera caso excepcional Hay que reevaluar A y P adquiridos. Si persiste la diferencia el exceso (resultado positivo) se recoge en PyG en la partida: Diferencia negativa en combinaciones de negocios 17 ©Isabel Román ELIMINACIÓN INVERSIÓN-NETO+MÉTODO ADQUISICIÓN PERMITE: 1) Eliminar la duplicidad Inversión Financiera / Patrimonio Neto 2) Ajustar los valores de los ELEMENTOS de la dependiente a su VALOR RAZONABLE en la fecha de adquisición. 3) RECONOCER NUEVOS ELEMENTOS que no estaban contabilizados en el balance de la dependiente. 4) Aflorar el FONDO DE COMERCIO de consolidación (o el ingreso por la diferencia negativa) 5) Identificar los intereses de los SOCIOS EXTERNOS 18 ©Isabel Román 9  SOCIOS EXTERNOS (art.27 NOFCAC) CONSIDERACIONES: 1. La valoración se realizará en función de su participación efectiva (excluida la autocartera) en el patrimonio neto (a valor razonable) de la sociedad dependiente. 2. El fondo de comercio de consolidación no se atribuirá a los «socios externos». 3. Figurará en la subagrupación «Socios externos» del patrimonio neto del balance consolidado (también incluye su participación en el resultado ajustado de la sociedad dependiente). 19 ©Isabel Román 2. Fecha de adquisición y Patrimonio Neto TENER EN CUENTA: 1) La fecha de adquisición (FA) puede ser cualquier día del año. 2) Las Cuentas Consolidadas (CC) se refieren a la fecha de cierre de la sociedad dominante. En ese momento se calcula la DC (que debe estar referida a la FA). 3) Normalmente no se dispone de las cuentas individuales (CI) de la dependiente en la FA (cuentas intermedias), pero sí de las CI a la fecha de cierre. Por tanto, hay que estimar cuál era la situación en la FA. ¿CÓMO? Corrigiendo valores de A y P e incorporando elementos no contabilizados. Incorporando el resultado generado por la dependiente entre el principio del ejercicio y la FA. 20 ©Isabel Román 10 2. Fecha de adquisición y Patrimonio Neto Fecha adquisición: (Ejemplo 5.1) 1 enero 1 julio 31 diciembre NETO 300.000 NETO 320.000 NETO 340.000 Capital social 150.000 Capital social 150.000 Capital social 150.000 Reservas 150.000 Reservas 150.000 Reservas 150.000 Beneficio Beneficio 20.000 Beneficio 40.000 Inv.Fra A/B 212.000 Inv.Fra A/B 226.000 Inv.Fra A/B 240.000 FECHA DE CONSOLIDACIÓN: La fecha en la que cierre sus cuentas la dominante 21 ©Isabel Román 2. Fecha de adquisición y Patrimonio Neto Fecha adquisición 1 enero 1 julio 31 diciembre PyG de PyG de 1/01 a 30/06 1/07 a 31/12 Neto B DC PyG at.soc. dominante PyG at.soc. externos 22 ©Isabel Román 11 2. Fecha de adquisición y Patrimonio Neto FECHA ADQUISICIÓN Neto B d IA/Bv - FC (PyG hasta FA) (1-d) Socios externos FECHA CONSOLIDACIÓN PyG d Rdo.atrib.v Soc.dominante (desde Fadq) (1-d) Rdo.atrib. Soc.externos 23 ©Isabel Román 2. Fecha de adquisición y Patrimonio Neto PARTIDAS QUE COMPONEN EL PATRIMONIO NETO A) PATRIMONIO NETO A-1) Fondos propios. I. Capital. II. Prima de emisión. III. Reservas.. IV. (Acciones y participaciones en patrimonio propias). V. Resultados de ejercicios anteriores.. VI. Otras aportaciones de socios. VII. Resultado del ejercicio. VIII. (Dividendo a cuenta). IX. Otros instrumentos de patrimonio neto. A-2) Ajustes por cambios de valor. I. Activos financieros disponibles para la venta. II. Operaciones de cobertura. III. Otros. A-3) Subvenciones, donaciones y legados recibidos. 24 12 3. Adquisiciones por etapas NRV 19ª PGC “Combinaciones de negocios” 2.7. Combinaciones realizadas por etapas: Las combinaciones de negocios realizadas por etapas son aquellas en las que la empresa adquirente obtiene el control de la adquirida mediante varias transacciones independientes realizadas en fechas diferentes. 25 ©Isabel Román 3. Adquisiciones por etapas 75% A B 12/20x6 LA PARTICIPACIÓN SE OBTUVO DE LA SIGUIENTE FORMA: 12/x1 12/x3 7/x5 d=15% d=15%+20% d=35%+20% (250) Inv.Fin. l/p (2404) Part. l/p en (2403) Part. l/p en empresas del en Inst. empresas grupo Patrimonio asociadas 26 13 3. Adquisiciones por etapas 75% A B 12/20x6 LA PARTICIPACIÓN SE OBTUVO DE LA SIGUIENTE FORMA: FECHA ADQUISICIÓN 12/x1 12/x3 7/x5 d=15% d=15%+20% d=35%+20% ADQUISICIÓN POR ETAPAS 27 3. Adquisiciones por etapas 75% A B 12/20x6 LA PARTICIPACIÓN SE OBTUVO DE LA SIGUIENTE FORMA: FECHA ADQUISICIÓN 12/x1 12/x3 7/x5 12/x5 d=15% d=15%+20% d=35%+20% FECHA DE 1ª CONSOLIDACIÓN 28 14 3. Adquisiciones por etapas 75% A B 12/20x6 LA PARTICIPACIÓN SE OBTUVO DE LA SIGUIENTE FORMA: 12/x1 12/x3 7/x5 12/x6 d=15% d=15%+20% d=35%+20% d=55%+20% (250) Inv.Fin. l/p (2404) Part. l/p en en Inst. empresas (2403) Part. l/p en empresas del grupo Patrimonio asociadas 29 3. Adquisiciones por etapas 75% A B 12/20x6 LA PARTICIPACIÓN SE OBTUVO DE LA SIGUIENTE FORMA: 12/x1 12/x3 7/x5 12/x6 d=15% d=15%+20% d=35%+20% d=55%+20% ADQUISICIÓN POR ETAPAS AUMENTO PARTICIPACIÓN 30 15 3. Adquisiciones por etapas Diferencia de Consolidación (art.26 NOFCAC) Contraprestación Patrimonio Neto (VR) transferida + participaciones - d% ó [ Activos (VR) - Pasivos (VR)] previas (VR) La participación previa se ajustará a su valor razonable en FA Para estimar el VR de la participación previa se toma el coste de la combinación. En la cuenta de pérdidas y ganancias se reconocerá el resultado de la corrección valorativa (diferencia entre dicho valor y su valor contable previo. 31 4. Consolidaciones posteriores 70% A B 1/07/20x0 31/12/20x0 31/12/20x1 FECHA DE FECHA QUE SE CONSOLIDACIONES ADQUISICIÓN CONSOLIDA POR 1ª VEZ POSTERIORES (Fadq) (F1ªcons) (Fcons) 32 ©Isabel Román 16 4. Consolidaciones posteriores 70% Ejemplo 5.1.c) A B Fecha Primera Adquisición Consolidación 1/07/20x0 31/12/20x0 NETO_B 320.000 NETO_B 340.000 Capital social 150.000 Capital social 150.000 Reservas 150.000 Reservas 150.000 Beneficio 20.000 Beneficio 40.000 Inv.Fra A/B 226.000 Inv.Fra A/B 226.000 DCFadq = 226.000 – 0,7x320.000 = 2.000 Socios externos = 0,3x320.000 = 96.000 33 ©Isabel Román 4. Consolidaciones posteriores 70% Ejemplo 5.2.1) A B Fecha Primera Segunda Adquisición Consolidación Consolidación 1/07/20x0 31/12/20x0 31/12/20x1 NETO_B 320.000 NETO_B 340.000 NETO_B 370.000 Capital social 150.000 Capital social 150.000 Capital social 150.000 Reservas 150.000 Reservas 150.000 Reservas 170.000 Beneficio 20.000 Beneficio 40.000 Beneficio 50.000 Inv.Fra A/B 226.000 Inv.Fra A/B 226.000 Inv.Fra A/B 226.000 DCFadq = 226.000 – 0,7 * 320.000 = 2.000 Socios externos = 0,3x320.000 = 96.000 34 ©Isabel Román 17 4. Consolidaciones posteriores 70% Ejemplo 5.2.1) A B Fecha Segunda Tercera Adquisición Consolidación Consolidación 1/07/20x0 31/12/20x1 31/12/20x2 NETO_B 320.000 NETO_B 370.000 NETO_B 390.000 Capital social 150.000 Capital social 150.000 Capital social 150.000 Reservas 150.000 Reservas 170.000 Reservas 180.000 Beneficio 20.000 Beneficio 50.000 Beneficio 60.000 Inv.Fra A/B 226.000 DCFadq = 226.000 – 0,7 * 320.000 = 2.000 Socios externos = 0,3x330.000 = 99.000 RSCFCons = - 0.7 *(330.000 – 320.000) = - 7.000 35 ©Isabel Román 4. Consolidaciones posteriores Variación de las reservas de la dependiente DCFAdq = IA/B - d(NvrFAdq )B DCFCons = IA/B - d(NvrFCons)B NvrFCons B= NvrFAdq B + ∆Nvr B DCFCons = IA/B - d(NvrFAdq )B - d(∆Nvr) B DCFAdq = FC/DNC RSC Socios externos = (1-d) (NvrFCons )B = (1-d)(NvrFAdq )B + (1-d)(∆Nvr) B 36 18 4. Consolidaciones posteriores EN DEFINITIVA: d(∆NB) “Reservas en Sociedades Consolidadas” ∆NB (variación de reservas de B) (1–d)(∆NB) se asigna a los Socios Externos 37 ©Isabel Román 4. Consolidaciones posteriores (d) PARTICIPACION ( % ) Disminuye Se mantiene Aumenta δ = Δ Art. 29 Art. 30 Art. 29 DC: Se mantiene Disminuye δ INVERSION ( € ) Eliminar resultado y DC: Se mantiene ajustar Reservas DC: Se mantiene dominante Art. 28 Se mantiene Imputar a dominante y = Soc.ext.: Incluye FC soc. externos variaciones en Pat.Neto (RSC) (IA/B) Art. 30 Aumenta Eliminar resultado y Ajustar reservas Δ ajustar Reservas DC: Se mantiene dominante dominante 38 ©Isabel Román 19