Impuesto Sobre Sociedades PDF

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES GRA DO E N DE RE CHO. S IST E MA T RI BUTARIO CU RS O 24/25 PROF. JOS É S EDE Ñ O LÓP EZ  ÍNDICE TEMÁTICO 1. CUESTIONES GENERALES 2. HECHO IMPONIBLE 3. SUJETOS PASIVOS 4. BASE IMPONIBLE 5. TIPO DE GRAVAMEN, CUOTA ÍNTEGRA Y DEDUCCIONES NORMATIVA: -...

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES GRA DO E N DE RE CHO. S IST E MA T RI BUTARIO CU RS O 24/25 PROF. JOS É S EDE Ñ O LÓP EZ  ÍNDICE TEMÁTICO 1. CUESTIONES GENERALES 2. HECHO IMPONIBLE 3. SUJETOS PASIVOS 4. BASE IMPONIBLE 5. TIPO DE GRAVAMEN, CUOTA ÍNTEGRA Y DEDUCCIONES NORMATIVA: - Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades  CUESTIONES GENERALES ▪ El impuesto sobre sociedades (IS) grava el beneficio de las sociedades y demás entidades jurídicas (art. 1 LIS) residentes en nuestro país ▪ Es un tributo directo, personal, periódico y proporcional tipo de gravamen 25% ▪ Es un impuesto de titularidad estatal, no cedido a las CCAA porque sino sería la guerra ▪ Se prevén mecanismos de anticipación del pago del impuesto→ pagos fraccionados (art. 40 LIS) trimestralmente la empresa adelanta el pago ▪ Se aplica en todo el territorio español, sin perjuicio de las particularidades de los regímenes forales (art. 2 LIS) y de los beneficios fiscales previstos en Canarias, Ceuta y Melilla. ▪ El período impositivo es el ejercicio económico de la entidad, que no podrá exceder de 12 meses (art. 27 LIS) normalmente desde el 1/1 hasta el Normalmente, coincide con el año natural… 31/12 (pero no siempre) …pero no es obligatorio(p.ej.: un bar de 3 en 3 meses de verano; una universidad privada de septiembre a septiembre). A esto se le denomina ejercicio quebrado tiene sentido Tampoco coincidirá en supuestos tasados (ej.: extinción de la sociedad o cambio de residencia, entre otros) ▪La autoliquidación del impuesto debe realizarse en los 25 días siguientes a los 6 meses posteriores a la conclusión del período impositivo. Por ejemplo, si el período impositivo de una sociedad coincide con el año natural, tendrá hasta el 25 de julio  HECHO IMPONIBLE ▪ El hecho imponible es “la obtención de renta por el contribuyente, cualquiera que sea su fuente u origen” (art. 4 LIS): A diferencia del IRPF, no distinguimos en función del origen de la renta (RT, RKI, RKM…) Origen lícito o ilícito (incrementos patrimoniales no justificados) Nacional o internacional Onerosos o gratuitos (el ISyD solo para personas físicas) ▪ Entonces, ¿qué se entiende por renta? De forma general→ enriquecimiento patrimonial neto, ajustado fiscalmente, experimentado por la sociedad en el ejercicio económico A efectos prácticos→ El resultado contable como BI del IS, pero ajustado en algunos puntos a la normativa fiscal ▪Exenciones (art. 9 LIS): totales/parciales y subjetivas/objetivas. Algunos ejemplos: Totalmente exentas→ Estado, las CCAA, las EELL, el Banco de España… Parcialmente Exentas→ Entidades sin fines lucrativos (ej.: Cruz Roja, ONCE, Iglesia Católica...), partidos políticos, colegios profesionales, sindicatos…  SUJETOS PASIVOS ▪ Personas jurídicas y otras entidades, que tengan su residencia en territorio español (art. 7 LIS) ▪ ¿Qué entidades tienen residencia en territorio español? Las que cumplan alguno de los requisitos del art. 8 LIS: Que se hubieran constituido conforme a las leyes españolas (normalmente, inscripción RM) Que tengan su domicilio social en territorio español (voluntad de los socios) ≠ Domicilio fiscal el social es el que aparece en los estatutos de la sociedad, el fiscal es para notificaciones y Que tengan su sede de dirección efectiva en territorio español donde se dirige la empresa comunicación con hacienda ▪OJO, porque se presume que una entidad radicada en un paraíso fiscal tiene su residencia en territorio español si: Sus activos principales consistan en bienes o derechos que se encuentren o ejerciten en territorio español Cuando su actividad principal se desarrolla en territorio español …salvo que se acredite que la dirección y efectiva gestión tiene lugar en el paraíso fiscal, o que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos, diferentes a la simple gestión de valores o activos ▪ Si se da el supuesto de doble residencia, acudimos a los CDI  BASE IMPONIBLE (I) ▪ La base imponible está constituida por el importe de la renta obtenida en el período impositivo, minorada por la compensación de las bases imponibles negativas de períodos anteriores (si las hubiere) ▪ ¿Cuál es ese importe? EL RESULTADO CONTABLE +/- AJUSTES: ▪¿Por qué hay ajustes? Porque la normativa fiscal no tiene por qué coincidir completamente con la normativa contable (ej.: una partida puede ser gasto a nivel contable, pero no gasto fiscal deducible). No obstante, los cambios son: “mínimos”, porque se acepta casi toda la normativa contable ▪ ¿Siempre hay que hacer ajustes? NO. En la mayoría de las ocasiones, hay coincidencia entre la normativa contable y la fiscal ▪ Tipos de ajuste: AJUSTES POSITIVOS: Cuando, respecto a lo que aparece en la contabilidad, hay que sumar un ingreso o suprimir un gasto. Es decir, la BI AUMENTA Imaginemos un recargo por presentación extemporánea de 2.000€. Contablemente, se cuenta como pérdida, pero a nivel fiscal, no es deducible AJUSTES NEGATIVOS: Cuando se minoran los ingresos o aumentan los gastos. Es decir, LA BI DISMINUYE Imaginemos que se cede una patente a cambio de 50.000€, de los que 20.000€ están exentos. Contablemente, se cuentan 50.000€ de ingreso, pero a nivel fiscal solo vamos a contar 30.000€  BASE IMPONIBLE (II) ▪En la práctica, ¿cómo calculo si el ajuste extracontable sobre el resultado es positivo o negativo? Observo el signo +/- de la siguiente operación: Ingresos→ Ingreso fiscal- ingreso contable Imaginemos un ingreso contable de 8.000€ que a nivel fiscal está exento→ ingreso fiscal- ingreso contable= 0- 8.000€= -8.000€, por tanto, ajuste negativo Imaginemos un ingreso que no se ha reflejado en la contabilidad, pero que a nivel fiscal se presume que existe por importe de 4.000€→ ingreso fiscal- ingreso contable= 4.000-0= 4.000€, por tanto, ajuste positivo Gasto→ Gasto contable- gasto fiscal Imaginemos que en la contabilidad aparece reflejado una multa de 80€ que a nivel fiscal no es deducible→ gasto contable- gasto fiscal= 80€- 0€= 80€, por tanto, ajuste positivo Imaginemos que a nivel contable he amortizado 800€ y a nivel fiscal he amortizado 1.000€ porque me lo permite la normativa→ gasto contable- gasto fiscal= 800-1.000= - 200€, por tanto, ajuste negativo BASE IMPONIBLE (VI) ▪Ajustes importantes: ✓ Ajustes por amortizaciones (art. 12 LIS): Habrá que hacer un ajuste negativo, si la amortización fiscal es mayor que la contable; y un ajuste positivo, si la amortización fiscal es menor que la contable: La ley prevé que, en algunos casos, los bienes se amorticen por encima del valor contable. Si contablemente he registrado una amortización por 200€ y fiscalmente he practicado una amortización de 300€, habrá que realizar un ajuste negativo de -100€ Gasto contable- gasto fiscal= 200-300= -100€, por tanto, ajuste negativo ✓ Ajustes por pérdidas por deterioro (art. 13 LIS): La norma general es la no deducibilidad (excepciones, como por ejemplo, que el deudor haya sido declarado en concurso de acreedores)→ Ajuste fiscal positivo Una empresa vende productos a un cliente por valor de 90.000€. La empresa prevé que el cliente no va a pagar y dota en su contabilidad una provisión por pérdida. Fiscalmente, como norma general, no es deducible, por lo que sobre el resultado conta ble habrá que practicar un ajuste positivo de +90.000€ Gasto contable- gasto fiscal= 90.000-0= +90.000€, por tanto, ajuste positivo ✓ Ajustes por pérdidas por provisiones (art. 14 LIS): La norma general es la deducibilidad, pero la LIS señala expresamente la no deducibilidad de algunas (art. 14.3 LIS)→ Ajuste fiscal positivo (se suprime un gasto) Una empresa prevé que va a tener que asumir un coste por devolución de mercancías de 100.000€ y dota una provisión contable p or 100.000€. Dicha provisión no es fiscalmente deducible (art. 14.3, d LIS), por lo que hay que hacer un ajuste contable de +100.000€ Gasto contable- gasto fiscal= 100.000- 0= +100.000€, por tanto, ajuste positivo  BASE IMPONIBLE (III) ESTUDIAR ▪ ¿Cuáles son los ajustes más comunes? Los relativos a gastos fiscalmente no deducibles (Art. 15 LIS)→ Por tanto, hay que realizar un ajuste positivo (gasto contable- gasto fiscal= +). Entre otros: Retribución de fondos propios (ej.: dividendos pagados a los accionistas) El pago del IS de otros años. ¿Y otros impuestos? La LIS no dice nada, así que serán deducible (ej.: IBI) Multas y sanciones, tanto penales como administrativas (incluyendo recargos del período ejecutivo y por presentación extemporánea). ¿Y los intereses de demora? Sí son deducibles, pues la LIS no se refiere a ellos Las pérdidas en el juego Los donativos y liberalidades, salvo: ✓ Atenciones a clientes y proveedores (ej.: invitaciones a comidas, espectáculos, regalos)→ Límite del 1% de la cifra neta de negocios ✓ Los que se realicen a los trabajadores con arreglo a los usos y costumbres (ej.: cesta de navidad o con ocasión de cumple de empleado) DEDUCIBLE ✓ Los realizados para promocionar la empresa (ej.: muestras publicitarias) DEDUCIBLE ✓ Las retribuciones a los administradores por el desempeño de la alta dirección u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad Gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico (ej.: un soborno) Gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas con sujetos residenciadas en paraísos fiscales, salvo prueba de que la operación se ha realizado Los gastos financieros (artículo 16 LIS) que excedan de→ el mayor entre (1) 30% del “beneficio operativo del ejercicio” o (2) 1M. Los gastos por indemnizaciones por despido que excedan→ El mayor entre (1) el importe que fije el ET y (2) 1M BI Previa: resultado contable - ajustes  Ejemplos 1.La empresa paga a un empleado como indemnización por despido 900.000€, aunque según el ET el máximo eran 700.000€. En este caso, la empresa podrá deducirse el mayor entre: a) 700.000€ y b) 1M. No habrá ajuste 2. La empresa paga a otro empleado una indemnización de 1.250.000€, aunque según el ET el máximo eran 1.100.000€. En este caso, la empresa podrá deducirse el mayor entre: a) 1.100.000€ y b) 1M. Habrá un ajuste positivo por 150.000€ (gasto contable- gasto fiscal= 1.250.000- 1.100.000= 150.000) 3. Una empresa ha pagado en concepto de gastos financieros 1.200.000€. Sabiendo que su beneficio operativo es de 5.000.000€, podrá deducirse como máximo, el mayor entre (a) 1.500.000€ (el 30% de 5.000.000) y (b) 1M. Como no supera el límite máximo (1.500.000€), puede deducirse 1.200.000€. No habrá ajuste. 4. Imaginemos que la empresa anterior hubiera tenido un beneficio operativo de 2.300.000€. Su límite sería el mayor entre (a) 69.000€ (30% de 2.300.000) y (b) 1M Como supera el límite máximo (1M), solo podría deducirse 1M. En este caso, deberá practicar un ajuste positivo por 1.300.000€ (gasto contable- gasto fiscal= 2.300.000- 1.000.000= 1.300.000) BASE IMPONIBLE (V) ▪ Una vez se realizan los ajustes, obtenemos la BASE IMPONIBLE PREVIA, sobre la que se podrán practicar algunas reducciones, entre las que destacan: ✓Reserva de capitalización (art. 25 LIS)→ 15% del importe que incremente los fondos propios (reservas voluntarias) siempre que: El importe del incremento se mantenga durante 3 años Que se dote contablemente de manera separada No se supere el límite del 10% de la BI positiva Imaginemos la junta de accionistas de una sociedad decide distribuir los 5.000€ de beneficios de la siguiente manera: 2.000€ para reserva legal, 500€ de dividendos y 2.500€ para la reserva voluntaria. Suponiendo que la entidad ha tenido una BI de 10.000€, la entidad podrá practicar una reducción de: 15% de 2.500€= 375€ (con el límite del 10% de 10.000€=1.000€) ✓Compensación de bases imponibles negativas (art. 26 LIS)→El mayor entre dos importes: (a) 70% BI imponible positiva previa a la aplicación de la reserva de capitalización o (2) 1M Imaginemos una empresa que ha tenido una base imponible positiva de 1M y una base imponible negativa a compensar de años anteriores de 800.000€. En este caso, podrá reducir la base imponible con el límite del mayor entre (1) 700.000€ (70% de BI impositiva) o (2) 1M. Por tanto, podrá compensar íntegramente los 800.000€  TIPO DE GRAVAMEN examen: el tipo de gravamen del IS es proporcional (da igual el tipo de renta, el tipo de gravamen se mantiene fijo 25%) ▪ Sobre la BI se aplica el tipo de gravamen (art. 29 LIS)→ Tipo general (25%) y algunas excepciones )empresas de nueva creación (15%) o empresas con CNN 20M€ durante los 12 meses anteriores al inicio del período impositivo, no podrán tener una cuota líquida inferior al resultado de aplicar el 15 por ciento sobre la BI Imaginemos dos sociedades A y B que tienen una BI de 1.000€ y derecho a practicar deducciones por importe de 10 y 200€ respectivamente. SOCIEDAD A SOCIEDAD B Base imponible 1.000 1.000 Cuota íntegra (25%) 250 250 Deducciones -10 -200 Cuota líquida 240 50 Tipo medio efectivo (CL/BI) 24% (240/1.000 x100) 5% (50/1.000 x 100 Aunque nominalmente ambas tienen un tipo de gravamen del 25%, realmente A contribuye con el 24% y B con el 5%. Para evitar este tipo de situaciones, se establece que, como mínimo, ambas sociedades deberán tener una cuota íntegra de 150€ (15% de 1.000€)  BONIFICACIONES ▪Cuota íntegra= BI x tipo de gravamen. Sobre la CI se aplican deducciones y bonificaciones para obtener la cuota líquida, entre otras: Deducción para evitar la doble imposición internacional (art. 31 LIS),cuando en la BI se integren rentas obtenidas en el extranjero. Se podrá deducir la menor de dos cantidades: 1. El importe efectivo pagado en el extranjero 2. El importe de la cuota íntegra que en España correspondería pagar por dichas rentas Imaginemos una sociedad que ha obtenido en España 80.000€ y en el extranjero 30.000€, por las que pagó 12.000€ en dicho país. Podrá deducir el menor entre 12.000€ y 7.500€ (25% de 30.000€) Bonificación por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla (art. 33 LIS)→50% Imaginemos una empresa que tiene una base imponible de 700€, de los cuáles 200€ se han obtenido en Ceuta. La cuota íntegra será de 175 (700 x 25%), sobre la que habrá que aplicar una bonificación de 25€ (la cuota que se corresponde con Ceuta es 200 x 25%= 50€, sobre los que se aplica la bonificación del 50%→ 50% de 50= 25).  DEDUCCIONES Deducciones por ciertas actividades (arts. 35-39), entre otras: 1. Por investigación y desarrollo ✓ 25% de los gastos de investigación y desarrollo y 42% sobre el exceso respecto a la media de los últimos años. ✓ 17% adicionales por los gastos de personal investigador cualificado ✓ 8% adicionales por los elementos de inmovilizado material o intangibles afectos exclusivamente al proyecto 2. Por innovación tecnológica→ 12% de los gastos tasados del art. 35.2, b) LIS 3. Por creación de empleo para trabajadores con discapacidad (art. 38 LIS)→ 9.000€ por cada persona/año de incremento del promedio de plantilla de trabajadores con discapacidad entre 33 y 65% o 12.000€ si ≥65% NO *El límite máximo de las deducciones es el 25% de la cuota de absorción (cuota íntegra- deducciones por doble imposición y bonificaciones), o el 50% cuando la deducción por i+D+i sea superior al 10% de dicha cuota de absorción Sobre la cuota líquida se restan los pagos a cuenta (principalmente, pagos fraccionados) y se obtiene la cuota diferencial EJEMPLOS DE DEDUCCIONES EJEMPLO 1 Una empresa incurre en lo siguientes gastos por I+D: 1.000.000 en materiales, 120.000€ en dos investigadores cualificados, 30.000€ en personal administrativo y 19.000€ de amortización de la maquinaria que adquirió). Se sabe que la media de los ejercicios anteriores fue de 1M. Tendrá derecho a una deducción por los gastos totales (1.169.000€): ◦ Hasta la media→ 25% de 1M= 250.000€ ◦ Exceso sobre la media→ 42% de 169.000€= 70.980€ Además, tendrá derecho a una deducción adicional por los investigadores→ 120.000€ x 17%= 20.400€ Ejemplo 2 Una entidad tiene contratados durante el ejercicio 2022 a 15 trabajadores, de los cuáles 3 tienen discapacidad. En enerod de 2023, se contrata a un nuevo trabajador con discapacidad del 75%. La sociedad podrá deducir 12.000€ adicionales Imaginemos que en 2024 despide a uno de los trabajadores con discapacidad y contrata a otro con discapacidad. En este caso, no tendrá derecho a ninguna deducción porque el número de trabajadores con discapacidad en la plantilla se ha mantenido, es decir, no hay incremento Imaginemos que el 1 de julio de 2024 contrata a otro trabajador con discapacidad del 35%. En este caso, hay que prorratear el importe de la deducción por la parte del año que ha estado contratado. Por tanto, podrá deducir 1.500€ (3.000€ x 6/12 )