Calculs et Analyse des coûts (L2) - CM et TD

UFR.jpg  **[Note :] Cette version du poly de cours est enrichie d'annotations en police rouge sur fond bleu.** **Calculs et Analyse des coûts (L2) - CM et TD B.HUET** **THEME 1 : Introduction générale aux calculs et à l'analyse des coûts** I. **C'est la méthode utilisée qu...

UFR.jpg  **[Note :] Cette version du poly de cours est enrichie d'annotations en police rouge sur fond bleu.** **Calculs et Analyse des coûts (L2) - CM et TD B.HUET** **THEME 1 : Introduction générale aux calculs et à l'analyse des coûts** I. **C'est la méthode utilisée qui détermine souvent une partie des coûts** **\"Le Prix de Revient n\'existe pas\" - d\'après A. [[Detoeuf]](http://fr.wikipedia.org/wiki/Auguste_Detoeuf) (1937)** Ce célèbre exemple d\'Auguste Detoeuf, polytechnicien, premier président d\'Alstom, montre que c\'est la **Méthode utilisée **qui détermine souvent une partie des coûts. **\"Le prix de revient? Tout le monde en parle. Personne ne sait ce que c\'est**. Personne ne peut savoir ce que c\'est. Sans doute, sur l\'ensemble d\'une fabrication suivie pendant un temps suffisamment long, on peut (à la condition que les variables économiques soient restées provisoirement constantes) définir un prix de revient unitaire. \[\...\] **Je vais au marché**; j\'achète 5 kilos de choux pour 10 francs et 5 kilos de carottes pour 20 francs. Mais je dépense, à l\'aller et au retour, 3 francs d\'autobus. Quel est le prix de revient de mes carottes; quel est celui de mes choux ? **[Dois-je répartir mes frais de transport à raison de 1/3 aux choux et 2/3 aux carottes ?]** C\'est raisonnable, puisqu\'après tout mon prix global de 30 francs a été augmenté de 3 francs, c\'est-à-dire que mes frais totaux ont été accrus de 10**%.=\> 2,2 €/Kg (11€/5kg) et 4,4€/Kg ( 22€/5kg)** **[Dois-je les appliquer à égalité aux choux (1,5€) et aux carottes (1,5€) ?]** C\'est raisonnable aussi, puisque j\'ai acheté le même poids des uns et des autres et qu\'ainsi ils ont exigé le même transport. **=\> 2,3 €/Kg et 4,3€/Kg** **Mais si la seule chose que j\'avais le désir d\'acheter était un lot de choux,** et si j\'ai acheté les carottes en plus parce qu\'elles m\'ont paru une occasion avantageuse, **[ne dois-je pas attribuer aux choux le total de mes dépenses d\'autobus ?]** Après tout, c\'est bien sur ce prix total que j\'avais compté, au moment où je partais au marché avec la seule intention d\'acheter des choux. **=\> 2,6 €/Kg et 4€/Kg** Voilà trois façons également raisonnables de répartir mes frais généraux**. Selon la méthode que j\'adopterai, les choux me reviendront à 2,20 F ou 2,30 F ou 2,60 F le kilo, et les carottes à 4,40 F ou 4,30 F ou seulement 4 F le kilo.** **Quel est le prix réel de chaque légume? Je peux choisir\".**   **FICHE DE POSTE (Offre d'emploi)** **Voir aussi annonce groupe Rand (bijouterie fantaisie)** II. **Comment déterminer le coût d'un produit et sa rentabilité ?** **Mise en situation :** A l'occasion **d'un stage dans le service Production et Méthodes d'une PMI agroalimentaire**, vous discutez avec le contrôleur de gestion sur le poids des charges de fabrication, en particulier les salaires dans le coût de revient des deux produits fabriqués par l'entreprise. **Le produit A, plus récent** (et plus léger) est destiné à une clientèle plus aisée et vendu dans des enseignes spécialisés. Pour simplifier, on appellera X les Matières Premières incorporées sans les distinguer entre elles. **Le produit B, produit historique** est destiné à la grande distribution. Pour simplifier, on appellera Y les Matières Premières incorporées sans les distinguer entre elles. **[Pour simplifier,]** on considérera que les MP X (pour A) et Y (pour B) sont achetées et transformées aussitôt et que les produits finis sont fabriqués sur commande. **[Stocks nuls.]** [**DONNEES COLLECTEES SUR LA PERIODE** **(un mois standard)**] **Informations sur les ventes...et la production : (Total CA = 600 000)** - Produits A : 1 000 u à 350€ pièce =\> CA = 350 000 - Produits B : 1 000 u à 250€ pièce =\> CA = 250 000 **Informations sur les charges sur 1 mois :** 1. ***Charges directes variables : Total = 220 000 (36,67% du CA)*** - **Achats de MP X :** 50 000€ (5 000 kg) =\> 10€ le kg et 5 kg par produit A soit 50€ pour une unité de A - **Achats de MP Y :** 100 000€ (20 000kg) =\> 5€ le kg et 20 kg par produit B soit 100€ pour une unité de B - **Charges salariales :** 50 000€ (2 000 h pour A et 2 000h pour B ; les ouvriers, spécialisés ne sont pas mensualisés et sont payés à l'heure effectuée au prix de 12,5 euros en moyenne. (La MP X plus chère et moins lourde pour A n'est pas plus difficile à transformer pour l'ouvrier -- même temp de fabrication unitaire) - **Commissions des commerciaux :** 20 000€ (10€ par unité) Tous les autres collaborateurs sont mensualisés et touchent un fixe **Charges Directes Variables CDV** **Produit A (1000 u)** **Produit B (1000 u)** ------------------------------------ ------------------------- --------------------------- **Conso MP** 50 000 (5 000kg \*10€) 100 000 (20 000kg \* 5€) **MOD (2000h \* 12,5)** 25 000 25 000 **Commissions vendeurs** 10 000 (1 000u \*10€) 10 000 (1 000u \*10€) **TOTAL CDV** **85 000 =\> 85 à l'u** **135 000 =\> 135 à l'u** ***On retrouve l'écart de 50€ par produit dû au coût matières*** 2. ***Charges indirectes fixes : Total 365 000 = 60,83%CA)*** - **Services administratifs : TOTAL = 122 000 = 20,33% du CA** - Salaires des comptables et secrétaires : 25 000 - Salaires des cadres administratifs : 20 000 - Impôts et taxes : 20 000 - Fournitures admin, honoraires, frais postaux et télécom, assurances : 45 000 de frais généraux **(élevé ?)** - Dividendes attendus par les actionnaires : 12 000 (**pas une charge)** - Charges exceptionnelles (pénalités, contraventions...) : 2 000 **(non incorporables)** - **Services approvisionnement : (Total = 50 000 = 8,33%CA)** - Coût salarial des magasiniers : 20 000 - Coût salarial des acheteurs de MP et matériels : 20 000 - Locations des transpalettes : 10 000 - **Ateliers : (Total = 126 500 = 21,08%CA)** - Coût salarial des contremaitres et cadres en production : 70 000 - Frais de maintenance et réparations : 50 000 - Fournitures industrielles : 6 500 - **Service commercial : (Total = 66 500 = 11,08%CA)** - Coût salarial des vendeurs (partie fixe) : 40 000 - Frais de Publicité : 10 000 - Evènementiel (foires, frais réception distributeurs) : 16 500 **On aura noté l'absence de CID variable et de CD fixes** **[Répartition (imputation) des charges indirectes fixes (CIF) décidée par le contrôleur de gestion en fonction de clés appelés unité d'œuvre :]** [Les frais administratifs] **122 000** sont **répartis à part égale** entre **A (61 000) et B (61 000)** [Les frais d'approvisionnement] **50 000** sont **répartis en fonction des quantités achetées** 5 000 kg de X et 20 000 kg de Y soit 50 000 / 25 000kg = 2€ par kg acheté donc 5 000 \* 2 = **10 000 pour X** et 20 000 \* 2 = **40 000 pour Y soit 4 fois plus sur Y donc sur B.** [Les frais d'ateliers] **126 500** sont **répartis en fonction du nombre d'HMOD** de 2 000h pour A et 2 000h pour B soit 126 500 / 4 000h = 31,625€ par heure de MOD donc 2 000h \* 31,625 = **63 250 pour A** et la même chose pour **B** **(soit aussi ici 126 500 /2)** [Les frais commerciaux] **66 500** sont **répartis en fonction du nombre d'unités vendues** de 1 000 u pour A et 1 000 u pour B soit 66 500 / 2 000 = 33,25€ par unité vendue donc 1 000 \* 33,25 = **33 250 pour A** et la même chose pour **B (soit aussi ici 66 500/2)** **[TRAVAIL :] détermination du coût de revient et résultats des produits A et B sur un mois** +-----------------------+-----------------------+-----------------------+ | **CHARGES** | **PRODUIT A** | **PRODUIT B** | +=======================+=======================+=======================+ | **CHIFFRES D'AFFAIRES | **350 000** | **250 000** | | (et % CA Tot)** | | | | | **(58.33%)** | **(41.67%)** | +-----------------------+-----------------------+-----------------------+ | **CDV (220 000 = | **85 000** | **135 000** | | 37,60% des | | | | coûts)=\>écart 50K€** | | | +-----------------------+-----------------------+-----------------------+ | **CIF : (365 000 = | | | | 62,40% des coûts)** | | | +-----------------------+-----------------------+-----------------------+ | - **SERV.ADM | 61 000 | 61 000 | | (122 000)** | | | +-----------------------+-----------------------+-----------------------+ | - **SERV.APPRO | **10 000** | **40 000** | | (50 000)=\>écart | | | | 30K€** | | | +-----------------------+-----------------------+-----------------------+ | - **ATELIERS | 63 250 | 63 250 | | (126 500)** | | | +-----------------------+-----------------------+-----------------------+ | - **SERV.COMM. | 33 250 | 33 250 | | (66 500)** | | | +-----------------------+-----------------------+-----------------------+ | - **TOTAL | **167 500** | **197 500** | | CIF=\>écart | | | | 30K€** | | | +-----------------------+-----------------------+-----------------------+ | **TOTAL CHARGES =\> | **252 500 (1000 | **332 500** | | écart 80 K€** | unités)** | | | | | **(1000 unités)** | +-----------------------+-----------------------+-----------------------+ | **RESULTAT PAR | **97 500** | **-82 500** | | PRODUIT** | | | +-----------------------+-----------------------+-----------------------+ | **RESULTAT UNIT.** | **97.5** | **- 82.5** | +-----------------------+-----------------------+-----------------------+ **350 -- 252,5 250 -- 332,5** **Le produit B coute à l'unité 80 € de plus que A et est vendu 100€ de moins d'où l'écart sur résultat unitaire de 180€ = 97,5 - - 82,5** **RESULTAT GLOBAL = 97 500 -- 82 500 = 15 000 (2,5% du CA Total). A rapporte 180 000 de plus que B.** **15 000 = CA -- Total Charges = 600 000 -- 585 000** Supposons que **les choix opérés par le contrôleur de gestion** concernant les imputations des charges indirectes **vous paraissent contestables** et que vous lui soumettiez d'autres ventilations possibles avec des unités d'œuvre différentes. **[Autres hypothèses d'imputation des Charges indirectes (CID)]** 1. **Imputation des charges du Serv. Admin. (122 000 euros) d'après le CA et [non plus 50-50]** - **71 162.60 (=122 000 \* 0,5833) au lieu de 61 000 pour A (diff = + 10 162.60)** - **50 837.40 (=122 000 \* 0,4167) au lieu de 61 000 pour B (diff = - 10 162.60)** 2. **Imputation des charges du Serv. Appro. (50 000 euros) d'après le nombre de lots traités et [non plus] [en fonction des quantités achetées]** **Vous avez observé que la MP X (A) est conditionnée par lot de 1 000 kg (donc 5 000/1 000 = 5 lots) et la MP Y (B) par lot de 4 000 kg (donc 20 000/ 4 000 = 5 lots aussi)** - **50 000 / 10 lots = 5 000 € par lot** - **25 000 (5 lots \* 5 000) au lieu de 10 000 pour A (diff = +15 000)** - **25 000 (5 lots \* 5 000) au lieu de 40 000 pour B (diff = - 15 000)** **Note : 5 lots de 1 000 kg de MPX pour A et 5 lots de 4 000 kg de MPY pour B** **Objectif : mieux tenir compte des inducteurs de coûts** (ici le conditionnement des MP achetées) - **D'où une différence cumulée de 25 162.60 de coûts (en + pour A et en -- pour B) pour chacun des coûts de revient des deux produits.** Cela donnerait : **1 000u de A** **1 000u de B** -------------------------- ----------------- ----------------- **TOTAL CHARGES** **277 662,60** **307 337,40** **RESULTAT PAR PRODUIT** **72 337,4** **-57 337,4** **RESULTAT UNIT.** **72,34** **- 57,34** **350 -- 277,66... 250 -- 307,34...** **Le constat reste toutefois le même en termes de rentabilité globale mais A est moins rentable que précédemment et B moins déficitaire. [L'écart sur résultat n'est plus que de 129,68 € au lieu de 180 € mais globalement nous avons toujours + 15 000 de bénéfice.]** III. **Exemple de Classification des charges (coûts) par catégorie** **TYPOLOGIES DES COUTS :** **[Charges incorporables :]** Toute charge dont on choisit de tenir compte en comptabilité analytique pour déterminer un coût (ex salaires des agents de production Coût de production des produits fabriqués). Au sens strict, ce sont les charges de la comptabilité générale (financière) retenues. On peut y intégrer les charges supplétives (voir plus bas) **[Charges non incorporables :]** Charges de la comptabilité générale dont on choisit de ne pas tenir compte en comptabilité analytique parce qu'elle ne relève pas de l'exploitation courante. (Ex : amortissement des frais d'établissement, charges exceptionnelles). Pour les mêmes raisons, certains produits peuvent ne pas être incorporés en comptabilité analytique (produits exceptionnels) **[Charges supplétives :]** Elément considéré comme une charge par la comptabilité analytique, mais pas par la comptabilité générale (ex : prélèvement de l'exploitant individuel, rémunération des capitaux propres) **[Charges de substitution :]** Charges prise en compte à la fois par la comptabilité analytique et par la comptabilité générale, mais pas pour un montant identique (Ex : dotation aux amortissements). **[Coût :]** Ensemble de charges nécessaires à l'élaboration de tout ou partie d'un produit (bien ou service). **[Coût direct :]** Ensemble des charges directes par rapport à ce produit, c\'est-à-dire causées au premier degré et sans ambiguïté par l'existence même de ce produit (salaire d'un ouvrier spécialisé sur un produit...). **[Coût indirect :]** Ensemble des charges indirectes par rapport à ce produit, c\'est-à-dire engendrées par l'environnement nécessaire à l'élaboration de plusieurs produits (Impôts et taxes, salaires du responsable financier...). **Coût variable : Ce sont des charges opérationnelles en lien direct avec le niveau d'activité (ex : si le CA augmente, alors les MP consommées ou l'électricité ainsi que les commissions des commerciaux augmentent également.)** **Coût fixes : Ce sont des charges de structure (de capacité) constantes (dans une certaine mesure) en cas de variation du CA** IV. **Comment prendre en compte la succession des phases de conception d'un produit ?** **Nous réintégrons le concept de stocks de MP et PF**  **Il s'agit de calculer les coûts hiérarchisés de chaque produit (ici le produit A) en ne tenant compte que du coût des MP consommées et du coût de production des PF vendus** Cela passe par les **[étapes de calculs suivantes :]** - **Coût d'achat de la matière première entrée en stock** - **Coût d'achat de la matière première utilisée (appelée aussi « consommation de matière » ou « sortie de stock de matière)** - **Coût de production (des produits fabriqués)** - **Coût de production des PF vendus (« sortie de stock de produits finis »)** - **Coût de revient (des PF vendus)** - **Résultats global et unitaire par produit**  1. = Montant total / nombre d'unités **Présentation du compte de résultat partiel (produit A) en comptabilité générale (tel que présenté en Comptabilité financière mais avec quelques calculs intermédiaires en supplément) :** V. **Les objectifs de la comptabilité de gestion -- concepts et typologies de coûts** La [comptabilité générale (financière)] a pour but de calculer tous les ans, à la fin de l'exercice, la valeur du patrimoine de l'entreprise et le montant du résultat. La [comptabilité de gestion (ou comptabilité] [analytique)] a pour mission d'expliquer ce résultat. La [comptabilité générale] fournit un résultat global, la [comptabilité de gestion] explique pourquoi on a gagné ou pourquoi on a perdu de l'argent : par exemple tel produit (ou service) est bénéficiaire, tel autre est déficitaire. La [comptabilité de gestion] calcule des coûts et des marges, elle permet d'établir des budgets. Elle permet de répondre à des questions telles que : - Combien coûte un produit ou un service particulier ? - A quel prix faudrait-il vendre un produit ou un service particulier ? - Faut-il conserver la fabrication d'un produit déficitaire ? - Où faut-il réaliser des économies ? **Concepts et vocabulaire** Un **coût** est une somme de charges relatives à un élément déterminé. Les coûts sont calculés par période (un mois le plus souvent). Par exemple, le coût de fabrication d'un fromage est la somme de tous les éléments ayant concouru à cette fabrication : lait, ferments, emballages, salaires, etc. Les coûts sont définis par trois caractéristiques : - **Le champ d'application** o La production, la distribution, l'administration,... o Une usine, un magasin, un atelier,... o Un produit, un service, une commande,... - **Le moment du calcul** - Coûts réels : coûts constatés ou coûts historiques o Coûts préétablis : coûts prévisionnels - **Le contenu** - **Coût complet et Résultat Analytique** : un coût complet (ou coût de revient) comprend toutes les charges relatives à l'élément considéré. La différence entre le prix de vente et le coût complet est un résultat analytique. - **Coût partiel et Marge** : un coût partiel ne comprend que certaines charges (par exemple les charges de production ou le cout variable utile au calcul du seuil de rentabilité). **Les types de charges en comptabilité de gestion** En comptabilité générale, le mot « charge » désigne les charges de la classe 6 du plan comptable. En comptabilité de gestion, « une charge » désigne une composante de coût. On distingue trois types de charges pour passer de la comptabilité générale à la comptabilité de gestion : - **Les charges incorporées** - **Les charges non incorporées** Les charges non incorporées correspondent à des charges existantes qui n'ont pas été incorporées dans les calculs de coûts. - **Les charges supplétives** - La rémunération du travail non salarié dans l'entreprise individuelle Pour expliquer la formation du résultat global à partir des différents produits et services fournis par l'entreprise, on distingue les charges directes et indirectes. - **Charges directes** Une charge est directe lorsqu'on peut l'affecter sans ambiguïté au coût calculé d'un produit ou d'un service. - **Charges indirectes** L'analyse des coûts en fonction de l'activité de l'entreprise conduit à distinguer les charges suivant leur caractère structurel ou opérationnel. - **Charges fixes (ou charges de structure)** - **Charges variables (ou charges opérationnelles)** - **Marge sur coûts variables** La marge sur coûts variables = Prix de vente - coûts variables Ces deux approches des coûts sont combinées dans le tableau suivant :  **[A noter :]** - **que pour une entreprise industrielle, les salaires peuvent correspondre à des charges variables : plus je vends, plus je produis plus je dois avoir des salariés. Toutefois, généralement, les salariés sont mensualisés ce qui fait qu'une fois embauchés, les salaires « tombent » tous les mois quelque soit la production réalisée. On peut par conséquent en déduire que le coût salarial (hors primes de rendement et Heures Sup) est un coût fixe.** - **Que certaines charges sont mixtes à savoir avec une composante fixe et une composante variable (ex : dépenses d'électricité dans un atelier avec la partie consommation variable et la partie abonnement fixe)** - **Les causes sont nombreuses et peuvent être** **regroupées sous le nom d'écarts :** - **Ecarts sur prix (d'achat ou de vente)** - **Ecarts sur volume (quantités achetées ou vendues) du fait de l'effet prix mais pas que...** - **Ecarts sur composition (fait référence à la proportion de vos produits dans le CA)** - **Ecarts sur rendement (souvent au niveau industriel)** **D'autres causes plus qualitatives internes (mise** **au rebuts, grève du personnel...) ou exogènes** **(grèves des transports, pandémie, conflits...)** **peuvent aussi être soulignées. Les taux de change** **peuvent aussi impactés les résultats publiés en euros.**