2566_TSA320.pdf

สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 320 ความมีสาระสาคัญในการวางแผนและการปฏิบตั ิงานสอบบัญชี  สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ ISA™ 320 - ความมีสาระสาคัญในการวางแผนและการปฏิบ...

สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 320 ความมีสาระสาคัญในการวางแผนและการปฏิบตั ิงานสอบบัญชี  สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ ISA™ 320 - ความมีสาระสาคัญในการวางแผนและการปฏิบัติงานสอบบัญชี ที่เผยแพร่เป็ นภาษาอังกฤษ ในเดื อ นเมษายน พ.ศ. 2553 โดย International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) ของ International Federation of Accountants (IFAC) ได้ แปลเป็ นภาษาไทยโดย สภาวิ ช าชี พ บั ญ ชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ ในเดือนมิถุนายน พ.ศ. 2555 และทาซา้ โดยได้ รับอนุญาตจาก IFAC ทั้งนี้ ขั้นตอน ในการแปลมาตรฐานการสอบบั ญ ชี ร ะหว่ า งประเทศได้ รั บ การพิ จารณาจาก IFAC และการแปลนี้ ได้ ด าเนิ น การตาม “แถลงการณ์ น โยบาย – นโยบายในการแปลและท าซ า้ มาตรฐานที ่อ อกโดย IFAC” ข้ อความของมาตรฐานการสอบบัญชีระหว่างประเทศทั้งหมดที่ได้ รับการอนุมัติคือข้ อความที่เผยแพร่เป็ น ภาษาอังกฤษโดย IFAC ข้ อความภาษาอังกฤษของ ISA™ 320 – ความมีสาระสาคัญในการวางแผนและการปฏิบัติงานสอบบัญชี © 2010 สงวนลิขสิทธิ์โดย International Federation of Accountants (IFAC) ข้ อ ความภาษาไทยของ มาตรฐานการสอบบั ญ ชี รหั ส 320 – ความมี สาระสาคั ญ ในการวางแผนและ การปฏิบัติงานสอบบัญชี © 2012 สงวนลิขสิทธิ์โดย International Federation of Accountants (IFAC) ต้ น ฉ บั บ : Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements ISBN: 978-1-60815-052-6 ติ ด ต่ อ [email protected] เพื่ อ ขออนุ ญ าตท าซ้า ครอบครองหรื อ เป็ นสื่ อ หรื อ ใช้ เอกสารฉบั บ นี้ ในลักษณะอื่นที่คล้ ายคลึงกัน TSA 320  สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 320 ความมีสาระสาคัญในการวางแผนและการปฏิบตั ิงานสอบบัญชี (ถือปฏิบัติกบั การตรวจสอบงบการเงินสาหรับรอบบัญชีท่เี ริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม พ.ศ. 2555) สารบัญ ย่อหน้าที่ คานา ขอบเขตของมาตรฐานการสอบบัญชีฉบับนี้ 1 ความมีสาระสาคัญในการตรวจสอบ 2-6 วันถือปฏิบัติ 7 วัตถุประสงค์ 8 คาจากัดความ 9 ข้อกาหนด การก าหนดความมีสาระสาคัญ และความมีสาระสาคัญ ในการปฏิบัติ งานเมื่ อ วางแผน การตรวจสอบ 10-11 การปรับเปลี่ยนเมื่อมีความคืบหน้ าในการตรวจสอบ 12-13 เอกสารหลักฐาน 14 การนาไปปฏิบตั ิและคาอธิบายอื่น ความมีสาระสาคัญและความเสี่ยงในการสอบบัญชี ก1 ความมีสาระสาคัญในการตรวจสอบ ก2 การก าหนดความมีสาระสาคัญ และความมีสาระสาคัญ ในการปฏิบัติ งานเมื่ อ วางแผน การตรวจสอบ ก3-ก13 การปรับเปลี่ยนเมื่อมีความคืบหน้ าในการตรวจสอบ ก14 มาตรฐานการสอบบัญ ชี รหั ส 320 “ความมีสาระสาคัญ ในการวางแผนและการปฏิบัติงานสอบบัญ ชี ” ควรอ่านร่วมกับ มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 200 “วัตถุประสงค์โดยรวมของผู้สอบบัญชีรับอนุญาตและ การปฏิบัติงานตรวจสอบตามมาตรฐานการสอบบัญชี” TSA 320  สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ คานา ขอบเขตของมาตรฐานการสอบบัญชีฉบับนี้ 1. มาตรฐานการสอบบัญ ชีฉบับนี้ กล่ าวถึงความรับผิดชอบของผู้สอบบัญ ชีในการนาหลักการของ ความมีสาระสาคัญ มาใช้ ในการวางแผนและการปฏิบัติงานตรวจสอบงบการเงิน ส่วนมาตรฐาน การสอบบัญชี รหัส 4501 จะอธิบายถึงการนาความมีสาระสาคัญ มาใช้ ในการประเมินผลกระทบ ของการแสดงข้ อ มู ล ที่ ขั ด ต่ อ ข้ อ เท็จ จริ ง ที่ พ บในการตรวจสอบและการแสดงข้ อ มู ล ที่ ขั ด ต่ อ ข้ อเท็จจริงที่ยังไม่ได้ แก้ ไข (ถ้ ามี) ในงบการเงิน ความมีสาระสาคัญในการตรวจสอบ 2. แม่บทการรายงานทางการเงินจะอธิบายเกี่ยวกับหลักการของความมีสาระสาคัญในการจัดทาและ น าเสนองบการเงิน ถึ งแม้ ว่า แม่ บ ทการรายงานทางการเงิน อาจอธิบ ายถึ งความมี ส าระส าคั ญ ในความหมายที่ต่างกัน แต่โดยทั่วไปแม่บทการรายงานทางการเงินมักจะอธิบายว่า การแสดงข้ อ มู ล ที่ ขั ด ต่ อ ข้ อ เท็จ จริ ง ซึ่ งรวมถึ ง การไม่ แ สดงข้ อ มู ล จะถู ก พิ จ ารณาว่ า มีสาระสาคัญ ถ้ าการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงรายการใดรายการหนึ่งหรือทุกรายการ โดยรวมจะสามารถคาดการณ์ ไ ด้ อย่ า งสมเหตุ ส มผลว่ า มี อิ ท ธิ พ ลต่ อ การตั ด สิ น ใจ เชิงเศรษฐกิจของผู้ใช้ งบการเงิน การใช้ ดุลยพิ นิจ เกี่ยวกับ ความมีสาระสาคัญ จะพิจารณาในแง่ของสภาวะแวดล้ อม และ ผลกระทบของขนาด หรือลักษณะของการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริง หรือพิจารณา จากทั้งสององค์ประกอบ และ การใช้ ดุ ล ยพิ นิ จ ว่ าเรื่ อ งใดมี ส าระส าคั ญ ต่ อ ผู้ ใช้ งบการเงิ น จะขึ้ นอยู่ กั บ การพิ จารณา ความต้ องการข้ อมูลพื้นฐานทางการเงินของผู้ใช้ งบการเงินโดยรวม2 ผลกระทบที่อาจเกิดขึ้น จากการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงที่มีต่อผู้ใช้ งบการเงินรายใดรายหนึ่ง โดยเฉพาะเจาะจง ซึ่งความต้ องการของผู้ใช้ งบการเงินเหล่านั้นอาจมีความแตกต่างกันอย่างมากจะไม่ถูกนามา พิจารณา 3. การกล่ าวถึ งความมีสาระสาคัญ นี้ หากแสดงในแม่ บ ทการรายงานทางการเงิน ที่ น ามาใช้ จะให้ กรอบในการอ้ างอิงแก่ผ้ สู อบบัญชีในการกาหนดความมีสาระสาคัญของการตรวจสอบ หากแม่บท การรายงานทางการเงินที่นามาใช้ ไม่ได้ อธิบายหลักการของความมีสาระสาคัญ ลักษณะที่กล่าวถึง ในย่อหน้ าที่ 2 จะให้ กรอบในการอ้ างอิงในการพิจารณาความมีสาระสาคัญของการตรวจสอบแก่ ผู้สอบบัญชี 1 มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 450 “การประเมินการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงที่พบระหว่างการตรวจสอบ” 2 ตัวอย่างเช่น แม่บทในการจัดทาและนาเสนองบการเงินระบุว่า สาหรับกิจการที่มุ่งหวังผลกาไร การจัดทางบการเงินให้ ตรงกับความต้ องการ ของนักลงทุนซึ่งได้ ลงทุนในทุนประเภทที่มีความเสี่ยงของกิจการ ย่อมจะตรงกับความต้ องการส่วนใหญ่ของผู้ใช้ งบการเงินอื่น ๆ 1 TSA 320  สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ 4. การกาหนดความมีสาระสาคัญของผู้สอบบัญชีเป็ นเรื่องของการใช้ ดุลยพินิจเยี่ยงผู้ประกอบวิชาชีพ และขึ้ น อยู่ กั บ ความเข้ า ใจของผู้ ส อบบั ญ ชี เกี่ ย วกับ ความต้ อ งการข้ อ มู ล ทางการเงิ น ของผู้ ใ ช้ งบการเงิน ดังนั้น จึงเป็ นการสมเหตุสมผลที่ผ้ สู อบบัญชีจะตั้งข้ อสมมติว่าผู้ใช้ งบการเงิน (ก) มีความรู้ตามสมควรเกี่ยวกับกิจกรรมทางธุรกิจและเศรษฐกิจและการบัญชี และมีความ เต็ม ใจที่จ ะศึ ก ษาข้ อ มู ล ในงบการเงิน ด้ วยความระมั ด ระวั งและความรอบคอบอย่ า ง สมเหตุสมผล (ข) มี ค วามเข้ า ใจว่ า งบการเงิน ได้ ถู ก จั ด ท า แสดงรายการ และตรวจสอบ ในระดั บ ของ ความมีสาระสาคัญ (ค) ตระหนั กถึงความไม่แ น่ นอนที่แฝงอยู่ ในการวัดมูลค่า ของจานวนเงินที่ข้ ึน อยู่ กับการใช้ ประมาณการ การใช้ ดุลยพินิจ และการพิจารณาถึงเหตุการณ์ในอนาคต และ (ง) ตัดสินใจเชิงเศรษฐกิจอย่างสมเหตุสมผลบนพื้นฐานของข้ อมูลในงบการเงิน 5. ผู้ ส อบบั ญ ชี จ ะน าหลั ก การของความมี สาระส าคั ญ ไปใช้ ท้ังในการวางแผนและการปฏิ บั ติ งาน ตรวจสอบ และในการประเมิ น ผลกระทบของการแสดงข้ อมู ลที่ขั ด ต่ อข้ อเท็จจริ งที่พ บในการ ตรวจสอบและการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงที่ยังไม่ได้ รับการแก้ ไข (ถ้ ามี) ในงบการเงิน และ ในการแสดงความเห็นในรายงานของผู้สอบบัญชี (อ้ างถึงย่อหน้ าที่ ก1) 6. ในการวางแผนการตรวจสอบ ผู้สอบบัญชีจะใช้ ดุลยพินิจเกี่ยวกับจานวนเงินของการแสดงข้ อมูลที่ ขัดต่อข้ อเท็จจริงซึ่งได้ พิจารณาแล้ วว่ามีสาระสาคัญ การใช้ ดุลยพินิจนี้จะเป็ นพื้นฐานสาหรับ (ก) การกาหนดลักษณะ ช่วงเวลา และขอบเขตของวิธกี ารประเมินความเสี่ยง (ข) การระบุ แ ละการประเมิ น ความเสี่ ย งจากการแสดงข้ อ มู ล ที่ขั ด ต่ อ ข้ อ เท็จ จริ ง อั น เป็ น สาระสาคัญ และ (ค) การกาหนดลักษณะ ช่วงเวลา และขอบเขตของวิธกี ารตรวจสอบต่อไป ความมีสาระสาคัญที่กาหนดขึ้นในการวางแผนการตรวจสอบ ไม่จาเป็ นต้ องกาหนดเป็ นจานวนเงิน ขั้นต่า เพื่อประเมินว่าการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงที่ยังไม่ถูกแก้ ไข ทั้งรายการใดรายการหนึ่ง หรือทุกรายการโดยรวมนั้น จะไม่มีสาระสาคัญ สถานการณ์ท่เี กี่ยวข้ องกับการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อ ข้ อ เท็จจริงบางอย่ าง อาจเป็ นสาเหตุให้ ผ้ ูสอบบัญ ชี ป ระเมิน ว่ ารายการเหล่ านั้ นมีสาระสาคัญ ได้ แม้ ว่าจะมีจานวนต่ากว่า ระดับที่มีสาระสาคัญ ซึ่งเป็ นไปไม่ได้ ในทางปฏิบัติท่ีจะออกแบบวิธีการ ตรวจสอบเพื่อให้ ตรวจพบการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงซึ่งมีสาระสาคัญเพียงเพราะลักษณะ ของรายการเหล่านั้นทั้งหมด อย่างไรก็ตาม การพิจารณาถึงลักษณะของข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงที่ อาจเกิ ด ขึ้ นในการเปิ ดเผยข้ อ มู ล ในงบการเงิ น ซึ่ ง เกี่ ย วข้ องกั บ การออกแบบวิ ธี ก ารตรวจ เพื่อตอบสนองต่อความเสี่ยงจากการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงอันเป็ นสาระสาคัญ 3 นอกจากนี้ 3 ดูมาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 315 (ปรับปรุง 2564) “การระบุและประเมินความเสี่ยงจากการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงอันเป็ น สาระสาคัญ” ย่อหน้ าที่ ก204-ก233 2 TSA 320  สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ ในการประเมิน ผลกระทบที่มีต่องบการเงิน ของข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงที่ยังไม่ถูกแก้ ไขทั้งหมด ผู้สอบบัญชีจะพิจารณาทั้งจานวนเงิน และลักษณะของการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงที่ยังไม่ ถูกแก้ ไข และสถานการณ์ท่รี ายการเหล่านั้นเกิดขึ้น4 (อ้ างถึงย่อหน้ าที่ ก2) วันถือปฏิบตั ิ 7. มาตรฐานการสอบบัญชีฉบับนี้ ให้ ถือปฏิบัติกับการตรวจสอบงบการเงินสาหรับรอบบัญชีท่เี ริ่มใน หรือหลังวันที่ 1 มกราคม พ.ศ. 2555 วัตถุประสงค์ 8. วัตถุประสงค์ของผู้สอบบัญชี คือ การนาหลักการของความมีสาระสาคัญไปปฏิบัติอย่างเหมาะสม ในการวางแผนและการปฏิบัติงานสอบบัญชี คาจากัดความ 9. เพื่ อ วัต ถุ ป ระสงค์ของมาตรฐานการสอบบั ญ ชี ความมีสาระสาคัญ ในการปฏิบัติ งาน หมายถึ ง จานวนหนึ่งหรือหลายจานวนที่ผ้ ูสอบบัญชีกาหนดขึ้น ณ ระดับที่มีค่าน้ อยกว่าความมีสาระสาคัญ สาหรับงบการเงินโดยรวม เพื่อลดโอกาสที่จานวนรวมของการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงที่ยัง ไม่ถูกแก้ ไขและไม่ถูกตรวจพบจะมีจานวนสูงกว่าความมีสาระสาคัญสาหรับงบการเงินโดยรวมให้ อยู่ในระดับต่ าอย่ างเหมาะสม หากเกี่ยวข้ อง ความมีสาระสาคัญ ในการปฏิบัติงาน ยังหมายถึง จ านวนหนึ่ งหรื อ หลายจานวนที่ผ้ ู ส อบบั ญ ชี ก าหนดขึ้น ณ ระดั บ ที่มี ค่ า น้ อ ยกว่ า ระดั บ ความมี สาระสาคัญระดับหนึ่ง หรือหลายระดับ สาหรับ ประเภทของรายการ ยอดคงเหลือทางบัญชี หรือ การเปิ ดเผยข้ อมูลของรายการใดรายการหนึ่งเป็ นการเฉพาะ ข้อกาหนด การกาหนดความมีสาระสาคัญและความมีสาระสาคัญในการปฏิบตั ิงานเมือ่ วางแผนการตรวจสอบ 10. ในการจัดทากลยุทธ์การสอบบัญ ชีโดยรวม ผู้สอบบัญ ชี ต้องกาหนดความมีสาระสาคัญ สาหรับ งบการเงิน โดยรวม ในสถานการณ์ เฉพาะของกิจการ หากมีป ระเภทของรายการ ยอดคงเหลือ ทางบั ญ ชี หรื อ การเปิ ดเผยข้ อ มู ล ของรายการใดรายการหนึ่ งหรื อ มากกว่ าเป็ นการเฉพาะ ซึ่ ง การแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงของรายการดังกล่าวในจานวนที่มีค่าน้ อยกว่าความมีสาระสาคัญ สาหรับงบการเงินโดยรวม สามารถคาดการณ์ได้ อย่างสมเหตุสมผลว่าจะมีอิทธิพลต่อการตัดสินใจ เชิงเศรษฐกิจของผู้ใช้ งบการเงิน ผู้สอบบัญชีต้องกาหนดระดับความมีสาระสาคัญ ระดับหนึ่ง หรือ หลายระดับ เพื่อนามาใช้ กับประเภทของรายการ ยอดคงเหลือ ทางบัญชี หรือการเปิ ดเผยข้ อมูล ของรายการเหล่านั้น (อ้ างถึงย่อหน้ าที่ ก3-ก12) 4 มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 450 ย่อหน้ าที่ ก21 3 TSA 320  สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ 11. ผู้ ส อบบั ญ ชี ต้ อ งก าหนดความมี ส าระส าคั ญ ในการปฏิ บั ติ ง าน เพื่ อ ประเมิ น ความเสี่ ย งจาก การแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงอันเป็ นสาระสาคัญ และกาหนดลักษณะ ช่วงเวลา และขอบเขต ของวิธกี ารตรวจสอบต่อไป (อ้ างถึงย่อหน้ าที่ ก13) การปรับเปลีย่ นเมือ่ มีความคืบหน้าในการตรวจสอบ 12. ผู้สอบบัญ ชีต้อ งปรับ เปลี่ยนความมีสาระสาคั ญ สาหรับ งบการเงิน โดยรวม (และหากเกี่ยวข้ อง ระดับความมีสาระสาคัญ ระดับหนึ่ง หรือหลายระดับ สาหรับประเภทของรายการ ยอดคงเหลือ ทางบัญชี หรือการเปิ ดเผยข้ อมูลของรายการใดรายการหนึ่งเป็ นการเฉพาะ) เมื่อได้ ทราบข้ อมูล ระหว่างการตรวจสอบซึ่งอาจเป็ นเหตุให้ ผ้ ูสอบบัญชีต้องกาหนดจานวนหนึ่ง (หรือหลายจานวน) ที่แตกต่างจากจานวนเดิม (อ้ างถึงย่อหน้ าที่ ก14) 13. หากผู้สอบบัญ ชีสรุปว่าความมีสาระสาคัญสาหรับงบการเงินโดยรวม (และหากเกี่ยวข้ อง ระดับ ความมีสาระสาคัญระดับหนึ่ง หรือหลายระดับ สาหรับประเภทของรายการ ยอดคงเหลือทางบัญชี หรื อ การเปิ ดเผยข้ อมู ล ของรายการใดรายการหนึ่ งเป็ นการเฉพาะ) ในระดั บ ที่ ต่ า กว่ า ความมีสาระสาคัญที่ได้ กาหนดไว้ เดิม มีความเหมาะสม ผู้สอบบัญชีต้องพิจารณาว่ามีความจาเป็ น หรือไม่ท่จี ะต้ องปรับเปลี่ยนความมีสาระสาคัญในการปฏิบัติงาน และพิจารณาว่าลักษณะ ช่วงเวลา และขอบเขตของวิธกี ารตรวจสอบต่อไปยังเหมาะสมหรือไม่ เอกสารหลักฐาน 14. เอกสารหลั ก ฐานการตรวจสอบของผู้ ส อบบั ญ ชี ต้ อ งรวมถึ ง จ านวนและปั จ จั ย ที่ ใช้ ป ระกอบ การพิจารณา ดังต่อไปนี้5 (ก) ความมีสาระสาคัญสาหรับงบการเงินโดยรวม (ดูย่อหน้ าที่ 10) (ข) หากเกี่ยวข้ อ ง ระดั บ ความมี ส าระสาคัญ ระดั บ หนึ่ ง หรือ หลายระดั บ ส าหรั บ ประเภท ของรายการ ยอดคงเหลือทางบัญชี หรือการเปิ ดเผยข้ อมูลของรายการใดรายการหนึ่งเป็ น การเฉพาะ (ดูย่อหน้ าที่ 10) (ค) ความมีสาระสาคัญในการปฏิบัติงาน (ดูย่อหน้ าที่ 11) และ (ง) การปรับเปลี่ยนใด ๆ ของ (ก) ถึง (ค) เมื่อมีความคืบหน้ าในการตรวจสอบ (ดูย่อหน้ าที่ 12-13) 5 มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 230 “เอกสารหลักฐานของงานตรวจสอบ” ย่อหน้ าที่ 8-11 และย่อหน้ าที่ ก6 4 TSA 320  สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ การนาไปปฏิบตั ิและคาอธิบายอื่น ความมีสาระสาคัญและความเสีย่ งในการสอบบัญชี (อ้ างถึงย่อหน้ าที่ 5) ก1. ในการตรวจสอบงบการเงิน วัตถุประสงค์โดยรวมของผู้สอบบัญชี คือ เพื่อให้ ได้ รับความเชื่อมั่น อย่างสมเหตุสมผลว่างบการเงินโดยรวมไม่มีการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงอันเป็ นสาระสาคัญ หรือไม่ ไม่ว่าจะเกิดจากการทุจริตหรือข้ อผิดพลาด เพื่อให้ ผ้ ูสอบบัญชีสามารถแสดงความเห็นว่า งบการเงินได้ ถูกจัดทาขึ้นในส่วนที่มีสาระสาคัญ ตามแม่บทการรายงานทางการเงิน ที่ถือปฏิบัติ และเพื่อให้ ผ้ ูสอบบัญ ชีสามารถรายงานต่องบการเงินและสื่อสารตามที่มาตรฐานการสอบบัญ ชี ก าหนด ซึ่งสอดคล้ อ งกับ เรื่อ งที่ผ้ ูสอบบั ญ ชีต รวจพบ 6 ผู้สอบบัญ ชีจะได้ รับ ความเชื่อมั่น อย่ า ง สมเหตุสมผลเมื่อได้ รับหลักฐานการตรวจสอบที่เหมาะสมอย่างเพียงพอเพื่อลดความเสี่ยงในการ สอบบัญ ชีให้ อยู่ในระดับต่าที่สามารถยอมรับได้ 7 ความเสี่ยงในการสอบบัญ ชี คือ ความเสี่ยงที่ ผู้สอบบัญชีจะแสดงความเห็นในการตรวจสอบที่ไม่เหมาะสมเมื่องบการเงินมีการแสดงข้ อมูลที่ขัด ต่อข้ อเท็จจริงอันเป็ นสาระสาคัญ ความเสี่ยงในการสอบบัญชีเป็ นความเสี่ยงในการแสดงข้ อมูลที่ ขัดต่ อข้ อเท็จจริงอัน เป็ นสาระสาคัญ และความเสี่ยงจากการตรวจสอบ 8 ผู้สอบบัญ ชีจะพิจารณา ความมีสาระสาคัญและความเสี่ยงในการสอบบัญชีตลอดระยะเวลาการตรวจสอบ โดยเฉพาะอย่าง ยิ่ง เมื่อ (ก) ระบุและประเมินความเสี่ยงจากการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงอันเป็ นสาระสาคัญ9 (ข) กาหนดลักษณะ ช่วงเวลา และขอบเขตของวิธกี ารตรวจสอบต่อไป10 และ (ค) ประเมิ น ผลกระทบของการแสดงข้ อ มู ล ที่ ขั ด ต่ อ ข้ อ เท็จ จริ ง ที่ ยั ง ไม่ ถู ก แก้ ไ ข (ถ้ า มี ) ในงบการเงิน11 และแสดงความเห็นในรายงานของผู้สอบบัญชี12 ความมีสาระสาคัญในการตรวจสอบ (อ้ างถึงย่อหน้ าที่ 6) ก2. การระบุและการประเมินความเสี่ยงจากการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงอันเป็ นสาระสาคัญ 13 เป็ นเรื่องของการใช้ ดุลยพินิจเยี่ยงผู้ประกอบวิชาชีพเพื่อระบุประเภทของรายการ ยอดคงเหลือ และการเปิ ดเผยข้ อ มู ล รวมถึ ง การเปิ ดเผยเชิ ง คุ ณ ภาพ ข้ อ มู ล ที่ ขั ด ต่ อ ข้ อ เท็จ จริ ง ซึ่ ง อาจมี 6 มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 200 “วัตถุประสงค์โดยรวมของผู้สอบบัญชีรับอนุญาตและการปฏิบัติงานตรวจสอบตามมาตรฐานการสอบ บัญชี” ย่อหน้ าที่ 11 7 มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 200 ย่อหน้ าที่ 17 8 มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 200 ย่อหน้ าที่ 13(ค) 9 มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 315 (ปรับปรุง 2564) 10 มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 330 “วิธีปฏิบัติของผู้สอบบัญชีในการตอบสนองต่อความเสี่ยงที่ได้ ประเมินไว้ ” 11 มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 450 12 มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 700 “การแสดงความเห็นและการรายงานต่องบการเงิน” 13 มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 315 (ปรับปรุง 2564) ย่อหน้ าที่ 28-37 กาหนดให้ ผ้ สู อบบัญชีระบุและประเมินความเสี่ยงจากการแสดง ข้ อมูลที่ขัดต่อข้อเท็จจริงในระดับงบการเงินและในระดับที่เกี่ยวกับสิ่งที่ผ้ บู ริหารได้ ให้ การรับรองไว้ 5 TSA 320  สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ สาระสาคัญ (เช่น โดยทั่วไป การแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงจะพิจารณาว่ามีสาระสาคัญหาก ข้ อมูลนั้นสามารถคาดการณ์ได้ อย่างสมเหตุสมผลว่ามีอิทธิพลต่อการตัดสินใจเชิงเศรษฐกิจของ ผู้ใช้ ข้อมูลใช้ เป็ นเกณฑ์ของงบการเงินโดยรวม) ในการพิจารณาข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงในการ เปิ ดเผยข้ อมูลเชิงคุณภาพมีสาระสาคัญหรือไม่ ผู้สอบบัญชีอาจระบุถึงความเกี่ยวข้ องกับปัจจัยเช่น สถานการณ์ ของกิ จการส าหรั บ งวด (ตั วอย่ างเช่ น กิ จการอาจมี การรวมธุ รกิ จที่ ส าคั ญ ระหว่างงวด) แม่ บ ทการรายงานทางการเงิ น ที่ เ กี่ ย วข้ อง รวมถึ ง การเปลี่ ย นแปลงในแม่ บ ทนั้ น (ตั วอย่ า งเช่ น มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ใหม่ อ าจก าหนดการเปิ ดเผยข้ อ มู ล เชิงคุณภาพ ซึ่งสาคัญต่อกิจการ) การเปิ ดเผยข้ อมูลเชิงคุณ ภาพที่สาคัญ ต่ อผู้ใช้ งบการเงิน เนื่ องจากลักษณะของกิจการ (ตัวอย่ างเช่ น การเปิ ดเผยข้ อมู ลเกี่ยวกับ ความเสี่ยงในสภาพคล่ องอาจสาคัญ ต่ อผู้ ใช้ งบการเงินที่เป็ นสถาบันการเงิน) การกาหนดความมีสาระสาคัญและความมีสาระสาคัญในการปฏิบตั ิงานเมือ่ วางแผนการตรวจสอบ ข้อพิจารณาเฉพาะสาหรับหน่วยงานภาครัฐ (อ้ างถึงย่อหน้ าที่ 10) ก3. สาหรั บ หน่ วยงานภาครั ฐ หน่ วยงานที่ อ อกกฎหมายและหน่ วยงานก ากับ ดู แ ลมั ก จะเป็ นผู้ ใช้ งบการเงินหลัก นอกจากนั้น งบการเงินอาจถูกใช้ ในการตัดสินใจอื่นนอกเหนือจากการตัดสินใจ เชิงเศรษฐกิจ ดั งนั้ น ในการก าหนดความมี สาระสาคัญ สาหรั บ งบการเงิน โดยรวม (และหาก เกี่ยวข้ อ ง ระดั บ ความมี ส าระส าคั ญ ระดั บ หนึ่ ง หรื อ หลายระดั บ ส าหรั บ ประเภทของรายการ ยอดคงเหลือทางบัญชี หรือการเปิ ดเผยข้ อมูลของรายการใดรายการหนึ่งเป็ นการเฉพาะ) ในการ ตรวจสอบงบการเงิ น ของหน่ ว ยงานภาครั ฐ จะได้ รั บ อิ ท ธิ พ ลจากกฎหมาย ข้ อ บั ง คั บ หรื อ ข้ อกาหนดของหน่วยงานอื่น ๆ และความต้ องการข้ อมูลทางการเงินของหน่วยงานที่ออกกฎหมาย และประโยชน์ของสาธารณชน การใช้ขอ้ มูลอ้างอิงในการกาหนดความมีสาระสาคัญสาหรับงบการเงินโดยรวม (อ้ างถึงย่อหน้ าที่ 10) ก4. ในการกาหนดความมีสาระสาคัญ ผู้สอบบัญชีจะใช้ ดุลยพินิจเยี่ยงผู้ประกอบวิชาชีพ อัตราส่วนเป็ น ร้ อ ยละมั ก จะใช้ เป็ นข้ อ มู ลอ้ า งอิง ในการเริ่ ม ต้ น ก าหนดความมี ส าระส าคั ญ ส าหรั บ งบการเงิน โดยรวม ปัจจัยที่อาจมีผลกระทบต่อการกาหนดข้ อมูลอ้ างอิงที่เหมาะสม รวมถึง องค์ ป ระกอบของงบการเงิน (ตัวอย่ างเช่ น สิน ทรัพ ย์ หนี้ สิน ส่วนของเจ้ าของ รายได้ ค่าใช้ จ่าย) รายการที่ผ้ ู ใ ช้ งบการเงิน ของกิ จ การจะให้ ความสนใจเป็ นพิ เศษ (ตั ว อย่ า งเช่ น เพื่ อ วัตถุประสงค์ในการประเมินผลการดาเนินงานทางการเงิน ผู้ใช้ งบการเงินอาจจะมุ่งเน้ นที่ กาไร รายได้ หรือสินทรัพย์สทุ ธิ) ลักษณะของกิจการ ช่วงเวลาของวงจรธุรกิจที่กิจการดาเนินงานอยู่ และสภาพอุตสาหกรรม และสภาพแวดล้ อมทางเศรษฐกิจที่กจิ การดาเนินงานอยู่ 6 TSA 320  สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ โครงสร้ างของเจ้ าของกิจการและวิธี การจัดหาเงิน ทุน (ตัวอย่ างเช่ น หากกิจการจัดหา เงินทุนโดยการกู้ยืมเพียงอย่างเดียว แทนที่จะใช้ เงินทุนจากเจ้ าของกิจการ ผู้ใช้ งบการเงิน อาจให้ ความสาคัญ ต่อสินทรัพย์ และสิทธิ เรียกร้ องเหนือสินทรัพย์น้ัน มากกว่าผลกาไร ของกิจการ) ความผันผวนของข้ อมูลอ้ างอิงที่เกี่ยวข้ อง ก5. ตัวอย่างของข้ อมูลอ้ างอิงที่เหมาะสม ประกอบด้ วย ประเภทของรายได้ ท่รี ายงาน เช่น กาไรก่อน ภาษี รายได้ รวม กาไรขั้นต้ นและค่าใช้ จ่ายรวม ส่วนของเจ้ าของรวมหรือสินทรัพย์สุทธิ ทั้งนี้ ขึ้นอยู่ กับ สถานการณ์ ของกิจการ กาไรก่อนภาษีจากการดาเนิ น งานต่ อเนื่องมักจะถูกนามาใช้ สาหรับ กิจ การที่มุ่งหวังผลก าไร เมื่อ ก าไรก่อนภาษีจากการดาเนิ น งานต่อเนื่ องมีความผัน ผวน ข้ อมู ล อ้ างอิงอื่น เช่น กาไรขั้นต้ น หรือรายได้ รวม อาจมีความเหมาะสมกว่า ก6. ในการเลือกข้ อมูลอ้ างอิง ข้ อมูลทางการเงินที่เกี่ยวข้ องโดยปกติประกอบด้ วยผลการดาเนินงาน ทางการเงินและฐานะทางการเงินของงวดก่อน ผลการดาเนินงานทางการเงินและฐานะทางการเงิน ของงวดจนถึ งปั จ จุ บั น และงบประมาณหรื อ ประมาณการส าหรั บ งวดปั จจุ บั น ปรั บ ปรุง ด้ ว ย การเปลี่ยนแปลงในสถานการณ์ท่สี าคัญของกิจการ (ตัวอย่างเช่น การซื้อธุรกิจที่มีนัยสาคัญ) และ การเปลี่ยนแปลงที่เกี่ยวข้ องของสภาพอุตสาหกรรมและสภาพแวดล้ อมทางเศรษฐกิจที่กิจ การ ดาเนิน งานอยู่ ตัวอย่ างเช่ น หากในเบื้องต้ น ความมีสาระสาคัญ สาหรับงบการเงิน โดยรวมของ กิจการหนึ่งได้ ถูกกาหนดจากร้ อยละของกาไรก่อนภาษีจากการดาเนินงานต่อเนื่อง สถานการณ์ท่ี ท าให้ มี ก ารลดลงหรื อ เพิ่ มขึ้ นของก าไรดั ง กล่ า วอย่ า งมาก อาจท าให้ ผู้ สอบบั ญ ชี ส รุ ป ว่ า ความมี ส าระส าคั ญ ส าหรั บ งบการเงิ น โดยรวมที่ ก าหนดขึ้ นจากการใช้ ก าไรก่ อ นภาษี จ าก การดาเนินงานในอดีต ซึ่งทาให้ เป็ นมาตรฐาน มีความเหมาะสมกว่า ก7. ความมี สาระส าคั ญ มี ค วามเกี่ยวข้ อ งกับ งบการเงิน ที่ผ้ ู ส อบบั ญ ชีก าลั งรายงาน เมื่ อ งบการเงิน ถูกจัดทาขึ้น สาหรับงวดการรายงานทางการเงินที่มากหรือน้ อยกว่ า 12 เดือน เช่ น ในกรณี ของ กิจการที่ต้ังขึ้น ใหม่ หรือ มีก ารเปลี่ยนแปลงงวดการรายงานทางการเงิน ความมีสาระสาคัญ จะ เกี่ยวข้ องกับงบการเงินที่จัดทาขึ้นสาหรับงวดการรายงานทางการเงินนั้น ก8. ผู้สอบบัญชีต้องใช้ ดุลยพินิจเยี่ยงผู้ประกอบวิชาชีพ ในการกาหนดความมีสาระสาคัญเป็ นอัตรา ร้ อยละกับข้ อมูลอ้ างอิงที่ถูกเลือก อัตราร้ อยละจะมีความสัมพันธ์กับข้ อมูลอ้ างอิงที่ถูกเลือก เช่น อัตราร้ อยละที่นาไปใช้ กับ กาไรก่อนภาษีจากการดาเนิ น งานต่ อเนื่องโดยปกติ มักจะมีค่าสูงกว่ า อัตราร้ อยละที่นาไปใช้ กับรายได้ รวม ตัวอย่างเช่น ผู้สอบบัญชีอาจพิจารณาว่าร้ อยละ 5 ของกาไร ก่ อ นภาษี จ ากการด าเนิ น งานต่ อ เนื่ อ งมี ค วามเหมาะสมส าหรั บ กิ จ การที่ มุ่ ง หวั ง ผลก าไรใน อุตสาหกรรมการผลิต ในขณะที่ผ้ สู อบบัญชีอาจพิจารณาว่าร้ อยละ 1 ของรายได้ รวมหรือค่าใช้ จ่าย รวม มีความเหมาะสมสาหรับกิจการที่ไม่มุ่งหวังผลกาไร อย่างไรก็ตาม อัตราร้ อยละที่สูงขึ้นหรือ ต่าลงอาจมีความเหมาะสมในแต่ละสถานการณ์ 7 TSA 320  สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ ข้ อพิจารณาเฉพาะสาหรับกิจการขนาดเล็ก ก9. เมื่อกาไรก่อนภาษีจากการดาเนินงานต่อเนื่องของกิจการมีความสม่าเสมอเป็ นปกติ ซึ่งอาจเกิดขึ้น ในกรณีของธุรกิจส่วนตัว ซึ่งเจ้ าของได้ รับกาไรก่อนภาษีจานวนมากในรูปของค่าตอบแทน ข้ อมูล อ้ างอิง เช่น กาไรก่อนค่าตอบแทนและภาษีอาจมีความเกี่ยวข้ องมากกว่า ข้ อพิจารณาเฉพาะสาหรับหน่วยงานภาครัฐ ก10. ในการตรวจสอบหน่วยงานภาครัฐ ต้ นทุนรวมหรือต้ นทุนสุทธิ (ค่าใช้ จ่ายหักรายได้ หรือรายจ่าย หักรายรับ) อาจเป็ นข้ อมูลอ้ างอิงที่เหมาะสมสาหรับกิจกรรมของโครงการ เมื่อหน่วยงานภาครัฐ มีการเก็บรักษาสินทรัพย์ของทางการ สินทรัพย์อาจเป็ นข้ อมูลอ้ างอิงที่เหมาะสม ระดับความมีสาระสาคัญระดับหนึง่ หรือหลายระดับสาหรับประเภทของรายการ ยอดคงเหลือทางบัญชี หรือการเปิ ดเผยข้อมูลของรายการใดรายการหนึง่ เป็ นการเฉพาะ (อ้ างถึงย่อหน้ าที่ 10) ก11. ปัจจัยที่อาจระบุถึงการมีอยู่จริงของประเภทของรายการ ยอดคงเหลือ ทางบัญชี หรือการเปิ ดเผย ข้ อ มู ล ของรายการใดรายการหนึ่ ง หรื อ มากกว่ า เป็ นการเฉพาะ ซึ่ ง การแสดงข้ อ มู ล ที่ขั ด ต่ อ ข้ อ เท็จ จริงของรายการดังกล่ าวในจานวนที่มีค่าน้ อยกว่ าความมีสาระสาคัญ สาหรับ งบการเงิน โดยรวมสามารถคาดการณ์ได้ อย่างสมเหตุสมผลว่าจะมีอิทธิพลต่อการตัดสินใจเชิงเศรษฐกิจของ ผู้ใช้ งบการเงิน มีดังต่อไปนี้ กฎหมาย ข้ อบังคับ หรือแม่บทการรายงานทางการเงินที่ใช้ มีผลกระทบต่อการคาดการณ์ ของผู้ใช้ งบการเงินเกี่ยวกับการวัดมูลค่า หรือการเปิ ดเผยบางรายการ เช่น รายการของ บุคคลหรือกิจการที่เกี่ยวข้ องกัน ค่าตอบแทนของผู้บริหารและผู้มีหน้ าที่ในการกากับดูแล และการวิเคราะห์ความอ่อนไหวของมูลค่ายุติธรรมของประมาณการทางการบัญชี ซึ่งมี ความไม่แน่นอนในการประมาณการสูง การเปิ ดเผยข้ อ มู ลที่สาคัญ ซึ่งมีความสัมพั น ธ์กับ อุตสาหกรรมที่กิจการดาเนิ น งานอยู่ (เช่น ต้ นทุนการวิจัยและพัฒนาสาหรับบริษัทยา) ความสนใจเน้ น ที่ด้านใดด้ านหนึ่ งของธุร กิจของกิจการ ซึ่งถูกเปิ ดเผยแยกต่ างหากใน งบการเงินหรือไม่ (เช่น การเปิ ดเผยข้ อมูลเกี่ยวกับส่วนงานหรือการรวมธุรกิจที่สาคัญ) ก12. ในบางสถานการณ์ ผู้ ส อบบั ญ ชี อ าจพบว่ า การเข้ า ใจถึ งความคิ ด เห็ น และความคาดหวั งของ ผู้มีหน้ าที่ในการกากับดูแล และผู้บริหารจะเป็ นประโยชน์ในการพิจารณาว่าประเภทของรายการ ยอดคงเหลือทางบัญชี หรือการเปิ ดเผยข้ อมูลดังกล่าวมีอยู่หรือไม่ ความมีสาระสาคัญในการปฏิบตั ิงาน (อ้ างถึงย่อหน้ าที่ 11) ก13. การวางแผนการตรวจสอบเพี ย งเพื่ อ ให้ ต รวจพบการแสดงข้ อ มู ล ที่ขั ด ต่ อ ข้ อ เท็จ จริ ง อัน เป็ น สาระสาคัญรายการใดรายการหนึ่งทาให้ มองข้ ามข้ อเท็จจริงที่ว่าจานวนรวมของการแสดงข้ อมูลที่ ขัดต่อข้ อเท็จจริงที่ไม่เป็ นสาระสาคัญแต่ละรายการอาจทาให้ งบการเงินมีการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อ ข้ อเท็จจริงอันเป็ นสาระสาคัญ และไม่ได้ เผื่อไว้ สาหรับการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงที่เป็ นไปได้ 8 TSA 320  สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์ ซึ่งยังไม่ถูกตรวจพบ ความมีสาระสาคัญในการปฏิบัติงาน (จานวนหนึ่ง หรื อหลายจานวน) ถูก กาหนดขึ้นเพื่อลดโอกาสที่จานวนรวมของการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริงที่ยังไม่ถูกแก้ ไขและ ไม่ถูกตรวจพบในงบการเงินจะมีจานวนสูงกว่าความมีสาระสาคัญสาหรับงบการเงินโดยรวม ให้ อยู่ ในระดับต่าอย่างเหมาะสม ในทานองเดียวกัน ความมีสาระสาคัญในการปฏิบัติงานที่ สัมพันธ์กับ ระดับ ความมีสาระสาคัญ ที่กาหนดขึ้น สาหรับ ประเภทของรายการ ยอดคงเหลือ ทางบัญ ชี หรือ การเปิ ดเผยข้ อมูลของรายการใดรายการหนึ่งเป็ นการเฉพาะ ถูกกาหนดขึ้นเพื่อลดโอกาสที่จานวน รวมของการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริง ที่ยังไม่ถูกแก้ ไขและไม่ถูกตรวจพบของประเภทของ รายการ ยอดคงเหลื อ ทางบั ญ ชี หรื อ การเปิ ดเผยข้ อ มู ล ดั ง กล่ า ว จะมี จ านวนสู ง กว่ า ระดั บ ความมีสาระสาคัญ สาหรับประเภทของรายการ ยอดคงเหลือทางบัญชี หรือการเปิ ดเผยข้ อมูลนั้น ๆ ให้ อยู่ ในระดั บ ต่ า อย่ า งเหมาะสม การก าหนดความมี ส าระส าคั ญ ในการปฏิ บั ติ ง านไม่ ใ ช่ การคานวณที่ได้ คาตอบโดยง่าย แต่ ผ้ ูสอบบัญ ชีต้องใช้ ดุลยพินิจเยี่ยงผู้ประกอบวิชาชีพ โดยใช้ ความเข้ าใจของผู้สอบบัญชีเกี่ยวกับกิจการ ผลของวิธีการประเมินความเสี่ยง ลักษณะและขอบเขต ของการแสดงข้ อมูลที่ขัดต่อข้ อเท็จจริง ที่ตรวจพบในการตรวจสอบที่ผ่านมา และการคาดการณ์ ของผู้สอบบัญ ชีท่ีเกี่ยวข้ อ งกับ การแสดงข้ อมูลที่ขัดต่ อข้ อเท็จจริงที่เกิดขึ้น ในงวดปั จจุ บัน เพื่ อ กาหนดความมีสาระสาคัญในการปฏิบัติงาน การปรับเปลีย่ นเมือ่ มีความคืบหน้าในการตรวจสอบ (อ้ างถึงย่อหน้ าที่ 12) ก14. ความมีสาระสาคัญสาหรับงบการเงินโดยรวม (หากเกี่ยวข้ อง ระดับความมีสาระสาคัญ ระดับหนึ่ง หรือหลายระดับสาหรับ ประเภทของรายการ ยอดคงเหลือ ทางบัญชี หรือการเปิ ดเผยข้ อมูลของ รายการใดรายการหนึ่ งเป็ นการเฉพาะ) อาจจ าเป็ นต้ อ งมี ก ารปรั บ เปลี่ ย นเนื่ อ งจากผลของ การเปลี่ยนแปลงในสถานการณ์ท่เี กิดขึ้นระหว่า งการตรวจสอบ (เช่น การตัดสินใจจาหน่ายธุรกิจ ส่วนสาคัญของกิจการ) การได้ รับข้ อมูลใหม่ หรือการเปลี่ยนแปลงในความเข้ าใจของผู้สอบบัญชี ที่มีต่อกิจการและการดาเนินงานของกิจการ ซึ่งเป็ นผลมาจากการปฏิบัติตามวิธีการตรวจสอบ ต่อไป ตัวอย่างเช่น หากระหว่างการตรวจสอบปรากฏว่าผลการดาเนินงานทางการเงินที่เกิดขึ้นจริง มีโอกาสสูงที่จะแตกต่างอย่างมากจากผลการดาเนินงานทางการเงิน สิ้นงวดที่ได้ คาดการณ์ไว้ ซึ่ง เดิ ม เคยใช้ ในการก าหนดความมี ส าระส าคั ญ ส าหรั บ งบการเงิน โดยรวม ผู้ ส อบบั ญ ชี จ ะต้ อ ง ปรับเปลี่ยนความมีสาระสาคัญดังกล่าว 9 TSA 320