Tema 11 El Deber de Contabilidad y la Publicidad Legal PDF

TEMA 11 EL DEBER DE CONTABILIDAD Y LA PUBLICIDAD LEGAL 1. El deber de contabilidad y la publicidad legal. Decíamos en el tema anterior que la figura del empresario adquiere gran relevancia por cuanto supone la aplicación de un estatuto particular, una de cuyas manifestaciones...

TEMA 11 EL DEBER DE CONTABILIDAD Y LA PUBLICIDAD LEGAL 1. El deber de contabilidad y la publicidad legal. Decíamos en el tema anterior que la figura del empresario adquiere gran relevancia por cuanto supone la aplicación de un estatuto particular, una de cuyas manifestaciones era la obligación de “llevar una contabilidad ordenada, adecuada a la actividad de su Empresa que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones, así como la elaboración periódica de balances e inventarios.” (Art. 25.1 C. de Com.) En un primer momento, la contabilidad se desarrolló como un instrumento al servicio del empresario, al facilitarle su actividad y permitirle tener una idea ajustada de la situación de su negocio en cada momento. No obstante, con el tiempo se observó que la contabilidad era un instrumento muy útil para las autoridades, al permitirles controlar igualmente la actividad de las diversas empresas, asegurándose así el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. Finalmente, hay que apuntar que a estas dos funciones clásicas se añade una tercera asociada al Derecho concursal. Y es que, en aquellos casos en los que el empresario no siga las exigencias de la normativa, ignorando el deber de gestionar los libros contables requeridos, si entra en concurso de acreedores este será calificado como culpable, con las consecuencias que como veremos esto plantea. Así pues, como indica el art. 25.1 C.de Com. La contabilidad deberá ser: - Ordenada: Debe seguir las indicaciones impuestas y ha de seguir un criterio cronológico que facilite el seguimiento y la fiscalización de las actividades de la empresa. - Adecuada a la actividad de la empresa: Adecuación que ha de entenderse al menos en dos líneas. La contabilidad ha de ser como veremos adecuada al tamaño de la empresa (no es lógico que se impongan las mismas exigencias a una microempresa que a una gran empresa) y adecuada al sector económico en el que se ubique la empresa (existen sectores que demandan una especial cautela en sede contable, como sucede sin ir más lejos con las entidades de crédito. 1 En cuanto a la cuestión de la publicidad en materia de contabilidad hemos de tener en cuenta que la contabilidad de los empresarios es en línea de principio secreta. (art. 32.1 C. de Com.) Ahora bien, son tantas las excepciones a este secreto contable que difícilmente podrá conseguir el empresario que su contabilidad no llegue a terceros. La publicidad de la contabilidad se produce fundamentalmente a través de dos vías: - En primer lugar, a través del instrumento de las cuentas anuales: Las cuentas anuales son un conjunto de documentos contables (Balance, cuenta de pérdidas y ganancias y memoria), que “deben redactarse con claridad y mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa, de conformidad con las disposiciones legales.” (Art. 34.2). Las cuentas anuales han de ser depositadas en el Registro Mercantil, por lo que cualquier persona puede acceder a ellas. - En segundo lugar, por la exhibición de la contabilidad que puede ser exigida por orden judicial: En ciertas ocasiones, un juez puede decretar el acceso y la exhibición a un tercero de la contabilidad del empresario. Esto sucede en relación con algunos sujetos cualificados (p. ej. socios de la empresa) y con algunas situaciones (p.ej. insolvencia de la empresa). A estas dos excepciones al secreto contable cabría añadir una tercera, que solo opera en relación con algunos empresarios, concretamente los que hayan emitido valores admitidos a cotización. Y es que estos empresarios estarán asimismo obligados a elaborar ciertos estados financieros que darán abundante información sobre la situación financiera de la empresa y su contabilidad. 2. La contabilidad: obligación de llevanza de contabilidad, libros contables, contabilidad material. Los instrumentos a través de los cuales debía llevarse a cabo la contabilidad han sido objeto de previsión normativa desde hace largo tiempo. Así, ya en el Código de Comercio de 1829 se encuentran algunas indicaciones, siendo las más relevantes las relativas a la llevanza obligatoria de determinados libros contables. Hay que tener en cuenta que cuando hablamos de contabilidad podemos referirnos a dos cuestiones diferentes: 2  - A la contabilidad formal: Es la que en primer lugar adquirió importancia. A través de la fijación de una serie de libros contables de llevanza obligatoria se buscaba uniformizar el modo en el que los empresarios gestionan sus obligaciones, haciendo más sencillo su control igualmente por parte de terceros. El Código de Comercio prevé la existencia de libros obligatorios para todos los empresarios y de una serie de libros especiales que únicamente serán exigibles a algunos de ellos. Son libros obligatorios según el art. 25.2 del Código de Comercio el Libro de inventarios y cuentas anuales y el Libro diario. El Libro diario, como su nombre indica, será el que recoja las operaciones diarias de la empresa, a pesar de que se permite expresamente “la anotación conjunta de los totales de las operaciones por períodos no superiores al trimestre, a condición de que su detalle aparezca en otros libros o registros concordantes, de acuerdo con la naturaleza de la actividad de que trate.” (Art. 28.2 C. de Com.). El Libro de inventarios y cuentas anula es un documento muy completo, que comienza con el inventario inicial detallado de la empresa. Posteriormente, “al menos trimestralmente se transcribirán con sumas y saldos los balances de comprobación” (Art. 28.1 C. de Com.). Por último, al cierre de cada ejercicio se establece también la obligatoriedad de transcribir “el inventario de cierre del ejercicio y las cuentas anuales”. Junto a estos obligatorios para todos los empresarios el Código recoge otros que serán no obstante obligatorios solo para determinados empresarios. Así sucede con el Libro de actas, obligatorio para las sociedades mercantiles, que recoge fundamentalmente los acuerdos adoptados en las juntas generales y en el consejo de administración). También existen libros que serán obligatorios para algunos tipos de sociedades mercantiles, como el Libro registro de acciones nominativas en las SA (y en las SC por A) o el Libro registro de socios en las SRL. Finalmente, existirán otros libros que, sin ser obligatorios para ninguna clase de empresario, la práctica ha hecho que su llevanza sea generalizada. Así sucede con el Libro Mayor, que se plantea como un instrumento sistemático que agrupa todas las operaciones de la empresa en cuentas separadas (de capital, de caja, de mercancías, etc.) 3 siguiendo el sistema de partida doble. De acuerdo con este sistema, cada operación se registrará dos veces, una en la cuenta debe y otra en la cuenta haber. - A la contabilidad material: Junto a la contabilidad formal relativa a los libros que deben adoptar los empresarios encontramos la contabilidad material, asociada con las reglas de interpretación del sistema contable y de las diversas partidas. Se recoge fundamentalmente en los arts. 34 a 49 del Código de Comercio, que regula todo lo relativo a las cuentas anuales y a la elaboración de balances consolidados en los grupos de sociedades. Las cuentas anuales, como anticipábamos antes, son un conjunto de documentos contables que han de permitir hacernos una idea clara de la situación de la empresa. Como señala el art. 34.2 del C. de Com. “deben redactarse con claridad y mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa.” Las cuentas anuales se redactan por los administradores de la sociedad y se aprueban posteriormente por los socios. En el caso del empresario persona física, será él quien las redacte y él quien las apruebe. En el caso de las sociedades, las cuentas anuales habrán de depositarse en el Registro Mercantil, no así en el caso de los empresarios individuales. El art. 35 desarrolla el contenido básico de los tres instrumentos fundamentales de las cuentas anuales: Balance, cuenta de pérdidas y ganancias y memoria. En el balance declara que figurarán “de forma separada el activo, el pasivo y el patrimonio neto.” La cuenta de pérdidas y ganancias “recogerá el resultado del ejercicio, separando debidamente los ingresos y los gastos imputables al mismo, y distinguiendo los resultados de explotación, de los que no lo sean.” Finalmente, la memoria “completará, ampliará y comentará la información contenida en los otros documentos que integran las cuentas anuales.” Además de establecer el contenido de la cuenta de pérdida de ganancias ya hemos dicho que el Código de Comercio se ocupa de la cuestión de las cuentas anuales en los grupos de sociedades. Estos deben presentar lo que se denominan cuentas consolidadas, lo que implica que la sociedad dominante, además de presentar sus cuentas anuales, será responsable de presentar las de las demás sociedades del grupo. 4 Ahora bien, ¿cuándo entendemos que existe un grupo de sociedades? Cuando se ostente o se pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras. El art. 42 presume que existe este control en una serie de supuestos, destacando aquellos casos en los que la sociedad dominante, en relación con otra sociedad: a) Posea la mayoría de los derechos de voto. b) Tenga la facultad de nombrar o destituir a la mayoría de los miembros del órgano de administración. (…) 3. La publicidad legal mercantil. El Registro Mercantil. Desde antiguo, el tráfico mercantil se preocupó de fomentar una cierta seguridad en el mercado al permitir conocer entre otras cosas la identidad de los comerciantes, la actividad a la que se dedica cada uno o la identidad de sus representantes. A esta circunstancia es a lo que llamamos publicidad legal, por tratarse de un sistema publicidad que deriva de la ley (siendo el legislador el encargado de precisar estos mecanismos de publicidad). Con el tiempo, las exigencias de publicidad se hicieron más y más numerosas al incrementarse la complejidad del tráfico. La institución encargada de hacer efectiva esta idea de publicidad legal es fundamentalmente el Registro Mercantil, si bien en ocasiones son los boletines oficiales o incluso los periódicos los que llevan a cabo esta función. Por regla general, la publicidad legal no garantiza el conocimiento efectivo de la información en cuestión por los terceros, siendo suficiente con que hayan tenido la posibilidad de haber conocido esa información, surgiendo así una presunción legal de que el conocimiento se ha producido. El Registro Mercantil como instrumento principal de publicidad es un registro público, que garantiza la publicidad de los empresarios (especialmente de las sociedades cuya inscripción es obligada), así como de ciertos actos y circunstancias de los mismos. Como instrumento de publicidad los principales beneficiarios de la información contenida en el Registro Mercantil son los terceros que se relacionan con el empresario, que tienen así acceso a información valiosa sobre él. Además de los Registros mercantiles territoriales adquiere gran importancia el Boletín Oficial del Registro Mercantil, encargado de la publicación de los actos 5 inscritos en ellos (además de diversos anuncios exigidos por ley). La coordinación entre los Registros mercantiles territoriales y el BORME se produce a través del Registro Mercantil Central, que gestiona y trata la información recibida de los primeros para publicarla posteriormente en el segundo. 4. La inscripción registral. A pesar de que como hemos mencionado en la actualidad el Registro Mercantil ostenta diversas funciones, la principal y tradicional es la de servir como registro público de los empresarios y de sus circunstancias más señaladas. Los sujetos inscribibles son no solamente los empresarios individuales y las sociedades mercantiles, sino igualmente sujetos tan variados como las entidades de crédito, las agrupaciones de interés económico o las sociedades civiles profesionales. El Registro Mercantil funciona con el sistema de hoja personal, al contrario de lo que sucede con otros registros, como el de la propiedad. Esto significa que cuando se lleva a cabo la primera inscripción de un sujeto inscribible se abre una hoja en el Registro para él, en la que se realizarán posteriormente todas las inscripciones relacionadas con ese sujeto (se habla de hoja pero existirá un número creciente de ellas con el transcurso del tiempo). En cuanto a los actos que han de inscribirse, como mencionaba anteriormente con el paso del tiempo son cada vez más numerosos y están vinculados con el sujeto en cuestión. Es necesario apuntar que en el caso de los empresarios individuales la inscripción en el Registro Mercantil es facultativa (pero si no se inscribe no podrá solicitar la inscripción de ningún documento en el Registro). En el caso de las sociedades mercantiles, por el contrario, es obligatoria. Los actos a inscribir en el caso de los empresarios individuales atienden a su capacidad, a su régimen matrimonial, a los eventos más señalados en relación con sus sucursales, a ciertas declaraciones en materia concursal y al otorgamiento de poderes generales. Por lo que respecta a los actos a inscribir en el caso de las sociedades mencionadas, además de los poderes generales, de los eventos relativos a las sucursales y de la declaración de concurso deberán inscribir el acto constitutivo de la propia sociedad y sus modificaciones, el nombramiento y cese de los administradores, las 6 modificaciones estructurales de la sociedad, la emisión de obligaciones en el caso de que estuvieran facultadas para ello, etc. Una vez inscritos todos los actos mencionados, harán realidad la función de publicidad que mencionábamos anteriormente. El contenido del Registro Mercantil se presume exacto y válido, mientras no se produzca la declaración de nulidad de los mismos y quede esta inscrita. Una vez inscrito el acto como vimos se publicarán sus datos esenciales en el BORME. Será la publicación el momento que determine la oponibilidad del acto a terceros de buena fe (Pero hay que tener en cuenta la previsión del art. 21.2 C. de Com., de acuerdo con el cual “Cuando se trate de operaciones realizadas dentro de los quince días siguientes a su publicación, los actos inscritos y publicados no serán oponibles a terceros que prueben que no pudieron conocerlos.”) Respecto a la eficacia que tenga la inscripción en el BORME se dice que por regla general es declarativa. Esto significa que el acto o situación a inscribir se había perfeccionado antes de acceder al Registro. Existen todavía algunas excepciones importantes a este principio, en las que se atribuye a la inscripción en el Registro Mercantil eficacia constitutiva. La más conocida es probablemente la inscripción de las sociedades mercantiles. Las sociedades mercantiles pueden llevar algún tiempo funcionando como sociedades en formación pero únicamente adquirirán personalidad jurídica propia con la inscripción en el Registro Mercantil. 5. Principios de la publicidad registral mercantil. Otras funciones del Registro Mercantil. El Registro Mercantil se rige fundamentalmente en nuestro país por el principio de inscripción obligatoria. Esto significa que los sujetos y los actos inscribibles han de inscribirse obligatoriamente en el Registro (con alguna excepción como en el caso de los empresarios individuales. El incumplimiento de las obligaciones legales que incumben al empresario puede dar lugar a lo que se denomina cierre del registro. El cierre del registro (por ejemplo por falta de depósito de cuentas anuales) significará que este no podrá inscribir en adelante acto alguno. Además de las funciones puramente registrales, hay que señalar que el Registro Mercantil desarrolla otras de gran importancia, entre las que destacan: 7  - La legalización de los libros de los empresarios: Ya hemos visto al tratar de la contabilidad de los empresarios que estos están obligados a la llevanza de distintos libros contables. Pues bien, para evitar posibles corruptelas en nuestros país se exige que el Registrador selle todas las páginas de estos y firme la primera, impidiendo de este modo que puedan existir sustituciones o que se eliminen páginas para conveniencia del empresario. En nuestro país resulta obligatoria la legalización de los libros de llevanza obligatoria, a los que ya hemos aludido, siendo meramente facultativa la legalización de los demás libros contables que el empresario utilice para su mejor organización. La competencia para legalizar los libros será del Registro Mercantil del domicilio del empresario o de la sociedad. - El nombramiento de auditores de cuentas y de expertos independientes (lo veremos posteriormente). Existen ciertas situaciones en la vida de las sociedades en las que resulta necesario que un tercero ajeno a la organización elabore informes o auditorías. Esto sucede, por ejemplo, en el caso de que nos encontremos con aportaciones no dinerarias para evitar que estas puedan ser valoradas de modo artificial se requiere que un tercero independiente y experto en la materia elabore un informe sobre el valor real de la aportación. Pues bien, el nombramiento del experto independiente es competencia del Registrador mercantil correspondiente al domicilio de la sociedad. - El depósito y publicidad de las cuentas anuales: Del mismo modo, el Registro Mercantil desarrolla una importante función en relación con las cuentas anuales. Existen una abundante tipología de sociedades obligadas a depositar sus cuentas anuales en el Registro (así, están obligados a depositarlas los administradores de las sociedades de capital, de las sociedades de garantía recíproca, de cualquier sociedad dedica al comercio, etc.) En otros casos, como sucede con los empresarios individuales, este depósito es meramente facultativo. El Registrador mercantil deberá conservar las cuentas objeto de depósito durante seis años, como indica el art. 280.2 de la Ley de Sociedades de Capital. Como modo de 8 presión para los administradores, si transcurrido un año desde el cierre del ejercicio social las cuentas no han sido depositadas, se producirá el cierre parcial del registro para ese sujeto, pudiendo únicamente inscribirse actos muy concretos (vinculados por ejemplo con el cese de administradores o liquidadores, la disolución de la sociedad o la revocación de poderes.) 9