4. Kalkulační Systém (PDF)

4. Kalkulační systém, kalkulace standardních nákladů (odchylky), kalkulace Nákladové kalkulace 3.část Typy kalkulací Rozdělení kalkulací podle toho, jaké náklady se do nich zahrnují Absorpční kalkulace (full costing) = kalkulace úplných nákladů přiřazují výkonu jednicové náklady i odpovídajíc...

4. Kalkulační systém, kalkulace standardních nákladů (odchylky), kalkulace Nákladové kalkulace 3.část Typy kalkulací Rozdělení kalkulací podle toho, jaké náklady se do nich zahrnují Absorpční kalkulace (full costing) = kalkulace úplných nákladů přiřazují výkonu jednicové náklady i odpovídající část režijních pracuje s celkovými náklady podniku nejběžnější = kalkulace dělením prostá, dělením s poměr. Čísly, přirážková, metoda ABC Neabsorpční kalkulace (variable costing) = kalkulace neúplných nákladů přiřazují výkonu pouze část nákladů (variabilní N.) společné náklady nejsou přiřazovány, protože nemají účelovou souvislost s výkonem (jejich přiřazení snižuje přesnost) = kalkulace variabilních nákladů Metody kalkulace Metoda kalkulace ABC (Activity-Based Costing) = kalkulace podle aktivit V ČR se moc nepoužívá, protože ji nikdo neumí používat RIP. Výpočet vypadá jednoduše, ale implementace do praxe je velmi náročná a vznikají pořád další náklady při přepočítávání vstupů vznikla proto, že prý ty předchozí jsou nevhodné ABM (=Activity-Based Management) ABC je použita v dalších činnostech podniku (př. plánování a kontrola) reakce na problémy aplikace tradičních kalkulačních metod přiřazování nákladů výkonům podle skutečných příčin jejich vzniku usilování o odhalení skutečné příčiny vzniku nákladů a jejich adresná alokace těm podnikovým výkonům a produktům, které je skutečně spotřebovaly náklady se dělí podle toho, co jim dává vzniknout prvně je potřeba vymezit, jaké všechny aktivity ve firmě probíhají (výroba, prodej, nákup, balení…) 1. úprava účetních dat 2. vymezení aktivit a nákladových objektů 3. přiřazení nepřímých nákladů k aktivitám přímo nebo na základě vztahové veličiny 4. výpočet celkových nákladů na jednotlivé aktivity 5. stanovení nákladů na jednotku aktivity 6. výpočet nákladů na nákladový objekt (výrobek, služba, zákazník) ~1~ Aktivita (cost driver) je prvkem procesu firmy. Je jí míněna činnost, kterou je nutné vykonat, aby mohl vzniknout nákladový objekt (obvykle výrobek). Např. výběr dodavatelů, uzavření smluv, objednání materiálu, přejímka materiálu, kontrola kvality atd. Proces je sledem aktivit. Proces lze charakterizovat i jako soubor činností, který vyžaduje jeden nebo více vstupů a tvoří výstup, který má pro zákazníka hodnotu, případně jako soubor propojených zdrojů a aktivit, které přemění vstupy na výstupy. Hlavní: např. vývoj, zásobování, výroba, prodej Dílčí: např. v rámci zásobování by to byly tvorba nákupní strategie, hodnocení a výběr dodavatelů, řízení dodavatelů, identifikace požadavků výroby, nákup materiálu, přejímka, realizace platby Metoda kalkulace ABC Aktivita (cost driver) = homogenní soubor úkonů, které vedou k určitému cíli (př. balení); jev vyvolávající náklady, který nemusí vést k růstu výkonů vyjadřuje náplň činnosti (př. nákup materiálu, kontrola výroby) identifikace na základě analýzy pracovních úkonů v podniku aktivita musí být měřitelná (př. hod., m2 , ks apod.) 3 pohledy na aktivity: fyzický: př. sestavení výrobku logický: př. zajištění kvality výrobku nákladový: př. výroba, skladování aktivity dle podnikových činností: obstarávání vstupních surovin a služeb (nákup, uskladnění apod.) vztahy se zákazníky a trhy (jednání, reklama, doprava apod.) vývoj produktů (inovace, technická příprava nabídek apod.) výroba produktů (montáž, nastavování strojů apod. administrativa a další nevýrobní činnosti (plánování výroby, fakturace, účetnictví zakázky apod.) řídící činnosti (strategické plánování, nové trhy apod.) podpůrné činnosti (údržba, IT, účetnictví jako celek)  uvedené skupiny mohou mít rozdílné vztahy k jednotce finálního výstupu Jaké náklady jsou přidělovány aktivitám? přímé náklady nealokovatelné náklady náklady, které jsou obtížně přiřaditelné nákladovému objektu obvykle malá část nákladů lze je rozdělit proporcionálně alokovatelné náklady alokace pomocí definované struktury aktivit alokace podle času, přímo, kvalifikovaný odhad, dle měrné jednotky (kg, m2) ~2~ Metoda kalkulace ABC – příklad Restaurace prodává menu za 180 Kč. Nabízí možnost konzumace na místě nebo rozvoz zdarma. Dále znáte tyto informace: Bez dovozu S dovozem Q (ks) 400 400 Náklady na materiál (Kč) 34 000 34 000 Režijní náklady (kč) 20 000 20 000 Režijní náklady: rozvoz (Kč) - 10 000 pokud nebudeme řešit rozvoz, vylezlo by jedno číslo určující „průměrný“ zisk z jednoho jídla. Bez dovozu S dovozem Prodejní cena 180 180 Náklady na 1 menu (Kč) 135 160 (34 000+20 000)/400 Náklady na rozvoz (Kč) - 25 Zisk (Kč) 45 20 Metoda kalkulace ABC – příklad Restaurace prodává dva druhy výrobků A a B a provádí jejich kontrolu kvality. Celkové náklady na kontrolu kvality jsou 10 000 Kč. Řešte metodou ABC, pokud znáte tyto informace: A B Q výroby (ks) 5 000 500 Q kontrol (ks) 100 50 A B Celkem Q výroby (ks) 6 667 10 000/(100+50) 3 333 10 000 =66,67*100 Q kontrol (ks) 1,33 6,67 1,82 5 000/6 667 = 1,33 nejprve se spočte obecný náklad na jednu kontrolu (10 000 / 150), pak teprve se přepočítávají tyto náklady na jeden výrobek ~3~ Metoda kalkulace ABC (Activity Based Costing) DŮVODY VZNIKU: velká diverzifikace výrobků, diferenciace služeb, krátké životní cykly výrobků, rostoucí požadavky zákazníků na diferenciace a kvalitu VÝHODY: přesnější než tradiční kalkulace – neodpovídají na otázku, co bylo důvodem vzniku nákladů ABC řeší příčinu a následek náklady jsou přiřazovány aktivitám hodnota aktivity pro zákazníky – rozpoznatelnost aktivity zákazníkem – př. individualizace kupovaného produktu hodnota aktivity pro podnik bez přidané hodnoty pro zákazníka – př. zrychlení výroby aktivita bez přidané hodnoty (př. oprava stroje) nebo i se zápornou hodnotou (reklamace) NEVÝHODY: pracnost a případné problémy s přiřazováním nákladů společných více aktivitám; kalkulace plných nákladů Metoda variabilních nákladů (variable costing) = metoda krycího příspěvku kalkulace neúplných nákladů (neabsorpční kalkulace) o nejběžnější je právě metoda variabilních nákladů o reakce na nedostatky kalkulace úplných nákladů oddělené sledování fixních a variabilních nákladů o variabilní: náklady produktu o fixní: náklady období (náklady instalované kapacity související s daným obdobím) objektu alokace jsou přiřazovány pouze VN FN jsou kalkulovány za podnik jako celek FN jsou hrazeny příspěvky na úhradu eliminace negativních dopadů plné alokace fixních nákladů  eliminace negativních dopadů plné alokace fixních nákladů příspěvek na úhradu fixních nákladů a tvorbu zisku (krycí marže, marže) u = c – vn U = CV – VN Rh = u / c u jednotkový příspěvek na úhradu U celkový příspěvek na úhradu Rh hrubá rentabilita (podíl příspěvku na úhradu a ceny na jednotku) RH hrubá rentabilita celková (U / CV) c, popř. p cena za jednotku výkonu vn, popř. b jednotkové variabilní náklady CV, popř. T celkové výnosy, tržby VN celkové variabilní náklady ~4~ Metoda variabilních nákladů (variable costing) 1. kvantifikace příspěvků na úhradu fixních nákladů a tvorbu zisku výkonů (u) 2. kvantifikace celkového příspěvku na úhradu (U) 3. výpočet VH: odečtení fixních nákladů od U o u je konstantní bez ohledu na míru využití kapacit o u je indikátor podílu výrobku na tvorbě zisku (vyšší u, lepší VH) Varianty metody (myšlenka podobná jako u rozvrhových základen - buď mám jednu pro všechny režie, nebo si režie rozdělím a ke každé přiřadím jinou rozvrhovou základnu) jednostupňová: předpoklad, že FN jsou homogenní skupina vztahující se k celému podniku vícestupňová: část FN je spojena s podnikem, část FN s výkonem, aktivitou či organizační jednotkou)  FN jsou rozděleny do skupin FN výrobku, skupiny výrobků, středisek, odpovědnostních úseků, celého podniku Metoda variabilních nákladů (variable costing) Dvoustupňová metoda Speciální FN: souvisí přímo s daným výrobkem či skupinou výrobků o př. marketing, odbyt Všeobecné FN: nesouvisí přímo s daným výrobkem či skupinou výrobků o př. správní náklady, pojištění budovy  více příspěvků na úhradu (kolik je stupňů, tolik je příspěvků) Využití kalkulace variabilních nákladů podniky, které mají vysoké investice vedoucí ke zvýšení výrobní kapacity (vysoké FN) – snaha stroje maximálně využít (schopnost hradit FN)  vyhodnocení dopadů míry využití kapacit na podnik (optimalizace) sledování nákladů v krátkém období (kdy je podnik omezen kapacitou výroby)  efektivní nástroj operativního řízení ~5~ Metoda variabilních nákladů (variable costing) – příklad Podnik Omega s.r.o. vyrábí 3 druhy výrobků (A,B,C). Celkové fixní náklady podniku jsou 100 tis. Kč (výrobní režie). Další informace jsou uvedeny v tabulce. Kalkulační položky A B C Plánovaný objem výkonů 300 700 500 Cena výrobku 1000 540 320 Jednotlivé variabilní náklady 550 320 280 Kalkulační položky A B C Celkem Q 300 700 500 1 500 c 1000 540 320 vn 550 320 280 u 1000-550=450 220 40 U 450*300=135000 220*700=154000 40*500=20000 309000 FN 100000 VH 209 000 z hlediska téhle kalkulace je pro nás nejvýhodnější vyrábět výrobek A U-FN=VH Kalkulace úplných nákladů: rozvrhová základna jsou variabilní náklady Kalkulační položky A B C Celkem Q 300 700 500 1 500 c 1 000 540 320 vn 550 320 280 u 450 220 40 U 135 000 154 000 20 000 FN 31 191 42 344 26 465 100 000 VH 103 809 111 656 -6 465 209 000 Zisk/ztráta na ks 346 160 -13 Metoda variabilních nákladů (direct costing) – příklad Podnik Omega s.r.o. vyrábí 3 druhy výrobků (A,B,C). Celkové fixní náklady podniku jsou 100 tis. Kč. Výrobní režie je 100 tis. Kč, její 1/3 má variabilní charakter (rozvrhová základna VN). Další informace jsou uvedeny v tabulce. Kalkulační položky A B C Celkem Q 300 700 500 1 500 c 1000 540 320 vn 550 320 280 u 450 220 40 Ul 135 000 154 000 20 000 309 000 FN speciální 10 697 14 115 8 822 33 333 U II 124 603 139 885 11 178 275 667 FN všeobecné 66 667 VH 209 000 ~6~ 2.část kalkulační systém Typy kalkulací Kalkulační systém = soustava kalkulací a vazeb mezi nimi tvořen veškerými nákladovými kalkulacemi v podniku, jež spolu souvisí využití více typů různých kalkulací k různým účelům TYPY KALKULACÍ kalkulace reálných nákladů Kalkulace Výsledná Propočtová kalkulace cílových Nákladů nákladů Předběžná Plánová Ceny Operativní Kalkulační systém užší pojetí primárně nástroj pro řízení hospodárnosti jednicových nákladů a také úplných vlastních nákladů subsystémy podle způsobu využití v běžné činnosti zejména výrobních podniků: A) část kalkulačního systému určená primárně pro zajišťování výroby výkonů po dobu přípravy a zhotovování propočtová – operativní – výsledná k. B) část používaná jako nástroj periodického ukládání nákladového úkolu za určitý časový interval výchozí ( př. výsledná min. období) – plánová – operativní – výsledná k. širší pojetí kalkulační systém rozšířený o prodejní cenu (kalkulace ceny) – důležité u nových a inovovaných výrobků zařazení prodejní ceny umožnuje: A) hodnocení přiměřenosti zisku B) hodnocení přiměřenosti nákladů výrobku Rentabilita Prodejní cena by měla pokrýt jak veškeré náklady vynaložené v souvislosti s výrobou, tak zajistit přiměřený zisk Předběžná kalkulace (ex ante) před zahájením výkonu v době sestavování není dostatek informací o nákladech Užití nákladů: plánovaných (předem stanovených) Propočtová, plánová (intervalová. Operativní (výrobní, běžná) ~7~ Propočtová (rozpočtová) předběžný odhad budoucích nákladů na výrobu nového výrobku nebo pro zpracování cenové nabídky u předem stanovených nákladů, kdy nejsou k dispozici přesné normy (postupně se zpřesňuje) nebo by bylo jejich sestavení nehospodárné cíl: předběžné posouzení efektivnosti (návrh ceny) – vyjádření nákladové náročnosti výkonu podklady: informace o vlastních a cizích podobných výrobcích, technicko-ekonomických parametrech, kalkulacích, cenách apod. použití: zakázková výroba, nové výrobky, nástroj vnitřního řízení Propočtová (rozpočtová) má v konkurenčním prostředí i jiný cíl – dosáhnout cílových nákladů tak, aby byl produkt (služba) konkurenceschopný: Plánová (intervalová) X propočtové jsou k dispozici normy spotřeby přesnější odhad spotřeby vstupů za účelem plánování výroby (či jiných podnikových operací), platí pro dané období Operativní (výrobní, běžná) X propočtové jsou k dispozici normy spotřeby vhodná pro vysoce automatizovaný průmysl, podklad pro platné normy spotřeby materiálu a času sestavována během výroby dané série za účelem zaznamenání změn v přímých nákladech (změna postupu nebo technologie, stroje nebo jeho nastavení, růst min. mzdy) – mění se v čase (např. koupíme stroj, který nám ušetří materiál, nebo vzroste minimální mzda => nutnost přepočítat stávající kalkulace, aby odpovídaly aktuální situaci) Plánová kalkulace slouží k sestavení plánu nákladů bez zohlednění pozdějších změn v procesu výroby, k tomu jsou operativní kalkulace. Propočtová (rozpočtová) má v konkurenčním prostředí má i jiný cíl – dosáhnout cílových nákladů tak, aby byl produkt (služba) konkurence schopná: Kalkulace cílových nákladů (target costing) patří k propočtovým, cenu mi dává trh a zjišťuji zda mohu konkurovat a zda dává výroba smysl cílem je vyvinout výrobky s náklady, které umožňují stanovit cenu, kterou zákazník akceptuje, za dosažení požadované kvality  cena je stanovena na základě trhu (průzkum trhu) nástroj řízení nákladů v etapě vývoje a přípravy „…až 85 % nákladů souvisejících s produkty je výsledkem rozhodnutí učiněných v etapě výzkumu, vývoje a technické přípravy produktu“ zbytek N.: omezené možnosti řízení ⇨ „pouze“ řízení hospodárnosti a kvality ~8~ reálné: vymýšlím něco, čemu můžu sama stanovit cenu cílové: cena je dána trhem, já jen zjišťuji, jestli to jsem schopna vyrobit tak, abych z toho něco měla Kalkulace cílových nákladů (target costing) cíl: 1. stanovení předpokládaných nákladů produktu dle očekávané ceny a marže 2. hledání možností snížení nákladů před zahájením výroby o výrobek splňující požadavky zákazníků + zajištění požadovaného zisku Cílová cena: cena, za kterou by měl být výkon dlouhodobě prodáván, popř. očekávaná průměrná cena produktu za dobu jeho životnosti Cílový zisk: dle požadované rentability aktiv a z ní odvozené rentability výnosů dolní hranice by měla být dána oportunitními náklady Cílové náklady: stanoveny na základě požadovaného zisku a cílové ceny (konkurenční tržní cena) nejsou odrazem vnitřních podmínek podniku žádoucí výše nákladů výkonu v případě optimálního průběhu výrobního procesu můžou být nižší než plánované náklady (např. v počátcích výroby) porovnání s propočtovou kalkulací reálných nákladů vyjadřující předpokládané náklady výkonu Cílové náklady = cílová (tržní) cena výrobku – cílový zisk (požadovaná marže) ~9~ Výsledná kalkulace (ex post) po ukončení daného výkonu/výkonů (př. židle jsou vyrobeny a prodány) jsou známy přesné informace o nákladech nástroj následné kontroly hospodárnosti, kdy vyjadřuje skutečné náklady na jednotku výkonu – umožňuje tedy k porovnání plánu a skutečnosti pro porovnání s předběžnou kalkulací (skutečnost x norma) členění: intervalová (obdoba plánované kalkulace) a okamžitá (obdoba operativní kalkulace)  ale využívají se skutečné náklady (v předběžných se používají odhadované budoucí náklady) ~ 10 ~ Typy kalkulací – příklad Podnik Alfa s.r.o. prodává židle. Každé čtvrtletí plánuje vyrobit 1 000 ks židlí. Operativní kalkulace podniku je následující: Přímé náklady na jednici: materiál 200 Kč mzdy včetně SZP 500 Kč energie + ostatní 20 Kč celkem 720 Kč Ve výrobě jsou v dalším roce plánovány následující změny: od 1. 04. růst mezd + 50 Kč/ks od 1. 07. růst cen energie + 5 Kč/ks od 1. 10. snížení zmetkovitosti změnou technologie – 20 Kč/ks A. Sestavte plánovou kalkulace na jednotlivá čtvrtletí a na celý příští rok. B. Porovnejte plán se skutečností, pokud došlo pouze k polovičnímu poklesu nákladů na jednici změnou technologie. C. Sestavte výslednou kalkulaci a posuďte hospodárnost vynakládaní jednicových nákladů, pokud skutečné znáte skutečné náklady (viz tabulka na dalším slidu). ŘEŠENÍ PŘÍKLAD Podnik Alfa s.r.o. prodává židle. Každé čtvrtletí plánuje vyrobit 1 000 ks židlí. Operativní kalkulace podniku je následující: Přímé náklady na jednici: materiál 200-20 mzdy včetně SZP 500+50 energie + ostatní 20+5 celkem 720 A. Sestavte plánovou kalkulace na jednotlivá čtvrtletí a na celý příští rok Kalkulační položky Q1 Q2 Q3 Q4 ROK Plánovaný objem výkonů 1000 1 000 1 000 1 000 4 000 Přímý jednicový materiál 200 200 200 180 Přímé jednicové mzdy +SPZ 500 550 550 550 Přímá jednicová spotřeba energie 20 20 25 25 Jednicové náklady celkem 720 770 775 755 Náklady celkem 720 000 770 000 775 000 755 000 3 020 000 Podnik Alfa s.r.o. prodává židle. Každé čtvrtletí plánuje vyrobit 1 000 ks židlí. Operativní kalkulace podniku je následující: Přímé náklady na jednici: materiál 200-10 mzdy včetně SZP 500+50 energie + ostatní 20+5 celkem 720 A.Sestavte plánovou kalkulace na jednotlivá čtvrtletí a na celý příští rok Kalkulační položky Q1 Q2 Q3 Q4 ROK Plánovaný objem výkonů 1000 1 000 1 000 1 000 4 000 Přímý jednicový materiál 200 200 200 190 Přímé jednicové mzdy +SPZ 500 550 550 550 Přímá jednicová spotřeba energie 20 20 25 25 Jednicové náklady celkem 720 770 775 765 Náklady celkem 720 000 770 000 775 000 765 000 3 030 000 ~ 11 ~ Podnik Alfa s.r.o. prodává židle. Každé čtvrtletí plánuje vyrobit 1 000 ks židlí. Operativní kalkulace podniku je následující: Přímé náklady na jednici: materiál 200-10 mzdy včetně SZP 500+50 energie + ostatní 20+5 celkem 720 B. Porovnejte plán se skutečností, pokud došlo pouze k polovičnímu poklesu nákladů na jednici změnou technologie. Čtvrtletí Q1 Q2 Q3 Q4 celkem Plánovaná objem výkonů 1000 1000 1000 1 000 Plánovaná kalkulace na čtvrtletí 720 770 775 775 (aritmetický průměr dílčích kalkulací, váha je objem výkonů) Plánované náklady 720 000 770 000 775 000 755 000 Operativní kalkulace 720 770 775 765 Náklady dle operativní kalkulace 720 000 770 000 775 000 765 000 Zajištěnost plánu nákladů 0 0 0 - 10 000 -10 000 Podnik Alfa s.r.o. prodává židle. Každé čtvrtletí plánuje vyrobit 1 000 ks židlí. Skutečný objem výroby a s ním spojené náklady jsou následující: Čtvrtletí Q1 Q2 Q3 Q4 Skutečná objem výroby v ks 850 1000 1050 950 Skutečné náklady celkem 612 000 800000 800000 720000 C. Sestavte výslednou kalkulaci a posuďte hospodárnost vynakládaní jednicových nákladů, pokud skutečné znáte skutečné náklady. Čtvrtletí Q1 Q2 Q3 Q4 Výsledná kalkulace 1ks 720 800 761,90 757,89 Operativní kalkulace 1ks 720 770 775 765 rozdíl 0 -30 13,10 7,11 Další specifické typy kalkulací Cenová vychází z předběžné nebo výsledné kalkulace (u nových výrobků z propočtové k.) zahrnuje kalkulovaný zisk a toky návratnosti nákladů do zisku Základní operativní kalkulace k prvnímu dni hodnoceného období pro ocenění stavů nedokončené výroby, polotovarů a hotových výrobků Výchozí nástroj pro stanovení předběžné kalkulace měřítko kontroly skutečně vynaložených nákladů výsledná nebo plánová kalkulace minulého období, operativní kalkulace platná v době sestavení kalkulace ~ 12 ~  Kontrolní otázky Jaký je rozdíl mezi absorpčními a neabsorpčními kalkulacemi + příklady kalkulačních metod Vysvětlete princip kalkulace pomocí aktivit (ABC) Vysvětlete metodu kalkulace variabilních nákladů Co je to kalkulační systém? + jeho užší a širší pojetí Popište typy kalkulací a vysvětlete na příkladech: o Kalkulace předběžná o Kalkulace propočtová o Kalkulace cílových nákladů o Kalkulace plánová o Kalkulace operativní o Kalkulace výsledná Vysvětlete rozdíl mezi kalkulací reálných a cílových nákladů ~ 13 ~