Contabilitatea de gestiune PDF

Contabilitatea de gestiune Furnizează: toată informația contabilă care este cuantificată, prelucrată și transmisă pentru utilizarea internă de către management; Descrie: circuitul patrimonial intern al întreprinderii, definit de activitățile consumatoare de resurse și producătoare de rezultat...

Contabilitatea de gestiune Furnizează: toată informația contabilă care este cuantificată, prelucrată și transmisă pentru utilizarea internă de către management; Descrie: circuitul patrimonial intern al întreprinderii, definit de activitățile consumatoare de resurse și producătoare de rezultate; Obiective principale:  calcularea analitică (pe feluri, purtători de costuri, locuri de activitate) a costurilor și rezultatelor, bugetarea internă a activității întreprinderii (pe locuri de activitate); 1 controlul de gestiune sau managerial privind costurile prestabilite și abaterile de la aceste costuri. POLITICI CONTABILE PRIVIND CALCULAȚIA COSTURILOR ȘI REZULTATELOR 1. Definirea costurilor și a rezultatelor 2. Delimitări între cheltuieli și costuri 3. Delimitări între venituri și realizări 2  1. Definirea costurilor și a rezultatelor A. Costul:  reprezintă în expresie monetară consumuri de resurse ocazionate de realizările întreprinderii;  reprezintă o cheltuială sau o sumă de cheltuieli asociate și recunoscute de o resursă consumată, un loc de activitate, un produs realizat sau o perioadă de gestiune ❑ Caracteristicile noțiunii de cost:  Consum de resurse;  Legătura cu realizările;  Evaluarea în expresie bănească. 3 ❑ Costul se definește prin trei caracteristici: 1.Câmpul de aplicare - poate fi:  o funcție sau o subfuncție economică de întreprindere (aprovizionare, producție, distribuție sau administrație);  un mijloc de exploatare, adică o mașină, un post de lucru, un raion de magazin, un canal de distribuție;  o activitate însemnând o familie de produse, un produs sau o zonă de activitate;  un centru de responsabilitate, adică un subsistem de întreprindere dotat cu un indicator de performanță și căruia îi este lăsată o anumită latitudine în ceea ce privește mijloacele necesare satisfacerii obiectivelor. 4 2. Momentul calculului:  cost istoric - este un cost calculat posterior faptelor care l-au generat; se vorbește totodată despre cost constatat sau cost real.  cost prestabilit - este un cost calculat anterior faptelor care l-au generat. Poate avea caracter de „normă” sau de simplă previziune; se poate vorbi despre cost standard, de deviz sau, mai simplu, de costuri previzionale. 5 3. Conținutul: a) costuri complete - sunt constituite din totalitatea cheltuielilor referitoare la obiectul de calcul: costuri complete tradiționale - dacă cheltuielile din contabilitatea generală sunt încorporate fără modificări; costuri complete economice - dacă aceste cheltuieli suferă anumite retratări în funcție de cea mai bună expresie economică a costurilor. 6 b) costuri parțiale - sunt obținute neîncorporând decât o parte din cheltuielile pertinente, în funcție de problema care este tratată:  costul variabil - este constituit numai din cheltuieli care variază cu volumul de activitate al întreprinderii  vor fi excluse din calcul așa-zisele cheltuieli „de structură” care sunt considerate fixe pe parcursul perioadei considerate.  costul direct - este un cost constituit din cheltuielile care îi pot fi direct afectate (în general cele variabile) și din cheltuieli care cuprind costuri fără ambiguitate (variabile sau fixe). 7 B. Rezultatul: diferența între venitul total al întreprinderii și costul total. C. Analiza cost – rezultat are în vedere:  locurile de activitate denumite și centre de gestiune- reprezintă simultan locuri de costuri și rezultate. Ele se identifică cu structurile întreprinderii cărora li se încredințează o funcțiune, o activitate, un proces, o lucrare, un proiect, un obiectiv etc. și pentru care se poate delimita relația asociată cheltuieli - venituri.  purtătorii de costuri = produsele, lucrările și serviciile delimitate ca realizări ale întreprinderii circumscrise obiectului său de activitate. Prin compararea costurilor cu prețurile de vânzare sau cu prețurile interne de 8 cesiune în cazul consumurilor intermediare se determină rezultatul analitic pe purtători de costuri.  2. Delimitări între cheltuieli și costuri A. Din punctul de vedere al sferei de referință - distincția se face prin prisma raportului dintre contabilitatea financiară și contabilitatea de gestiune: ❑Contabilitate financiară  distincția între cheltuielile propriu-zise și cheltuielile sub formă de pierderi.  Cheltuielile propriu-zise - apar în cursul activităților curente, normale ale entității, regăsindu-se sub forma costului vânzărilor, a costul consumului de stocuri, salariile și amortizările.  Cheltuielile sub formă de pierderi - sunt reduceri de beneficii care pot sau nu să apară în activitățile curente sau normale ale întreprinderii (exemplu: cheltuielile financiare 9 sub forma pierderilor nete din cedarea investițiilor financiare pe termen scurt, diferențele nefavorabile de curs valutar, sconturile acordate clienților. ❑ Contabilitatea de gestiune  separarea costurilor în costul perioadei și costul produsului.  Costul produsului - cuprinde toate cheltuielile asociate cu bunurile achiziționate sau cu produsele fabricate în scopul revânzării sau destinate consumului intern.  Costul perioadei - delimitează cheltuielile angajate care nu au legătură directă cu achiziția sau cu producerea de produse și servicii în vederea revânzării. Ele sunt recunoscute de rezultatul perioadei de referință fără a se căuta o legătură cu stocul cumpărat sau cu produsul revândut. 10 B. Pentru a defini raportul dintre cheltuieli și costuri prin prisma contabilității financiare și contabilității de gestiune se procedează de regulă la împărțirea cheltuielilor în:  Cheltuielile încorporabile - sunt de regulă cheltuielile angajate recunoscute drept costuri ale perioadei și costuri ale produsului în contabilitatea de gestiune. Ele figurează atât în contabilitatea financiară, cât și în cea de gestiune.  Cheltuielile neîncorporabile - operează numai în contabilitatea financiară, neformând obiectul înregistrării și analizei în contabilitatea de gestiune, implicit nu sunt costuri ale produsului (de exemplu, supra-aprovizionarea de origine fiscală).  Cheltuielile adăugate sau supletive - sunt costuri recunoscute în contabilitatea de gestiune fără a se regăsi în calitatea de cheltuieli în contabilitatea financiară. Altfel spus, sunt costuri 11 fără echivalent în cheltuieli (de exemplu: salariul întreprinzătorului, dobânzile calculate pentru capitalul propriu). Relația dintre cheltuieli și costuri: ⚫ Cheltuieli angajate ale perioadei de referință legate de fluxurile monetare, din contabilitatea financiară: +Cheltuieli de exploatare +Cheltuieli financiare - Cheltuieli neîncorporabile: - Cheltuieli financiare sub formă de pierderi + Cheltuieli supletive: +Salariul întreprinzătorului +Chiria calculată la imobilizările corporale în proprietate și folosință proprie +Dobânda la capitalul propriu = Costurile din perioada de referință ⚫ Costul produsului ⚫ Costul perioadei 12  3. Delimitări între venituri și realizări Diferențieri determinate de sfera de cuprindere: veniturile totale sunt echivalente ale rezultatului de ansamblu al întreprinderii, fiind delimitate structural prin: venituri din realizări venituri neutrale 13 A. Venituri din realizări Provin din activitatea propriu-zisă a întreprinderii, denumită și activitate productivă sau activitate de exploatare. Se diferențiază în realizări destinate desfacerii și realizări interne ale întreprinderii. 14 Schema de ierarhizare și delimitare a veniturilor din realizări ⚫ Realizări din vânzări de produse, servicii prestate și din alte activități, în preț de vânzare +/- Realizări din variația stocurilor (realizări încă nevândute), în cost de producție = Realizări destinate desfacerii ⚫ Realizări din producția de imobilizări în costuri de producție + Realizări interne ale întreprinderii în costuri secundare (derivate): transportul intern al întreprinderii, energia din producția proprie, reparații în regie proprie = Realizări interne ale întreprinderii ⚫ Realizări destinate desfacerii + Realizări interne ale întreprinderii 15 = Realizări ale activității productive (producția exercițiului) B. Venituri neutrale se identifică prin veniturile străine, adică venituri financiare, subvenții de exploatare, chirii, locații de gestiune, redevențe și amenzi 16 Schema privind componența veniturilor neutrale Venituri financiare: Venituri din dividende Venituri din dobânzi Venituri din investiții financiare pe termen scurt Venituri din diferențele favorabile de curs valutar Venituri din sconturile obținute Venituri financiare din ajustări pentru deprecieri Alte venituri financiare + Venituri din subvenții de exploatare + Venituri din redevențe pentru concesiuni, locații de gestiune, chirii și din amenzi = Venituri din activitățile externe ale întreprinderii (venituri străine de întreprindere) + Alte venituri din exploatare 17 + Venituri din provizioane privind activitatea de exploatare = Venituri neutrale  POLITICILE CONTABILE ȘI STRUCTURILE CALITATIVE OPERABILE ÎN CALCULAȚIA COSTURILOR ȘI REZULTATELOR 1. Standardele etice ale contabilității de gestiune 2. Structuri calitative operabile în calculația costurilor și rezultatelor 2.1.Clasificarea costurilor în funcție de modul lor de repartizare 2.2.Clasificarea costurilor după dependența lor față de activitate 2.3.Comportări ale costurilor unitare 2.4.Costurile semivariabile și costurile mixte 18 1. Standardele etice ale contabilității de gestiune Competența Confidențialitatea Integritatea Obiectivitatea 19 2. Structuri calitative operabile în calculația costurilor și rezultatelor 2.1. Clasificarea costurilor în funcție de modul lor de repartizare  Costurile directe de producție (individuale) - delimitează cheltuielile care pot fi individualizate și atribuite fără ambiguitate unui produs sau unei activități consumatoare de resurse și producătoare de rezultate (de exemplu, consumurile de materii prime și cheltuielile cu salariile muncitorilor de bază din secțiile de bază).  Costurile indirecte - sunt cheltuieli delimitate pe produs sau pe activitate printr-un calcul intermediar de repartizare; au un caracter comun mai multor produse, servicii ori activități sau un caracter general în raport cu toate 20 produsele, serviciile sau activitățile proprii întreprinderii. Costurile directe și indirecte se dezvoltă pe articole de calculație. Articolele de calculație - reprezintă un element sau mai multe elemente de cheltuieli cu aceeași destinație economică sau funcție în gestiunea internă a întreprinderii. 21 Nomenclatura de referință privind articolele de calculație: a) costul producției în curs de execuție (producția neterminată la începutul perioadei și la sfârșitul perioadei); b) cheltuieli în avans (cota de cheltuieli preluate la începutul perioadei, respectiv cheltuielile în avans transferate la sfârșitul perioadei – recunoscute ca active); c) costuri directe de producție: materii prime și materiale directe; remunerații directe; costuri specifice de fabricație; 22 d) costuri indirecte (comune) de producție: costuri cu întreținerea și funcționarea utilajului; costuri generale ale secției de producție; e) costuri financiare: costuri costuri cu dobânzile; costuri complementare (accesorii) dobânzilor; f) costuri generale de administrație; g) costuri de desfacere; h) costuri de cercetare și dezvoltare. 23 2.2. Clasificarea costurilor după dependența lor față de activitate Costurile variabile - sunt cheltuieli relativ variabile față de nivelul de producție sau de activitate (de exemplu, consumurile de materii prime).  Costurile fixe - sunt cheltuieli relativ constante față de nivelul de producție sau de activitate (de exemplu, cheltuielile generale de producție ale secțiilor, cheltuielile generale de administrație ). 24  Între cele două categorii de costuri se află: √ costurile semivariabile – cuprind atât elemente fixe, cât și elemente variabile (exemplu, salariul unui angajat care este plătit și peste program) √ costurile semifixe („costuri pășite”,) - reprezintă costurile fixe care cresc în cadrul marjei relevante (exemplu, numărul noilor persoane angajate pe măsura creșterii producției care atinge și depășește un anumit nivel) 25 2.2.1. Capacitate, activitate și grad de activitate A. Capacitatea: ❑ cantitatea maximă posibilă de producție într-o perioadă, măsurată : întreprinderea cu producție unitară, omogenă: în tone, bucăți, metri cubi; întreprinderea cu producție multiplă, eterogenă: ore de muncă sau ore de funcționare a mașinii. ❑ limita superioară a output-ului productiv al unei societăți, ținând cont de resursele pe care le deține. 26 Tipuri generale de capacitate de producție ❑Capacitatea teoretică (ideală) - volumul maxim de producție finită pentru o perioadă dată de timp, în ipoteza că toate utilajele și echipamentele funcționează la viteza optimă fără întreruperi. ❑Capacitatea practică - capacitatea teoretică minus întreruperile normale și probabile ale activității. 27 !!!! Majoritatea societăților nu operează nici la capacitatea ideală, nici la cea practică. Ambele mărimi cuprind capacitatea suplimentară - surplusul de echipamente și utilaje menținute ca rezervă. !!!! În locul capacității practice este utilizată noțiunea de capacitate normală - nivelul mediu anual al capacității de producție necesar pentru a satisface cererea potențială de produse. 28 B. Activitatea - cantitatea de producție efectiv realizată într-o perioadă. C. Relația cantitativă dintre activitate și capacitate reprezintă gradul de activitate: Gradul de activitate = Activitate/Capacitate x 100 Gradul de activitate = Nivel real al activității/Nivel normal al activității x 100 29  PROCEDEE PRIVIND CALCULAȚIA COSTURILOR ȘI REZULTATELOR 1.Procedeele de calculație a costurilor pe unitatea de produs 1.1.Calculația prin diviziune simplă 1.2.Calculația prin coeficienți de echivalență 1.3.Calculația prin suplimentare 1.4.Procedee de calculație în cazul producției cuplate 2.Calculația costurilor privind producția în curs de execuție 3.Procedee de separare a costurilor în fixe și variabile 30 1.1. Calculația prin diviziune simplă  se aplică în condițiile întreprinderilor cu producție omogenă și are la bază raportul dintre totalul costurilor de producție și cantitatea de producție obținută. 31 1.2. Calculația prin coeficienți de echivalență  În cadrul acestui procedeu, toate cheltuielile colectate pe locuri de costuri se repartizează pe fiecare purtător de costuri prin intermediul unor coeficienți de echivalență (indici de echivalență).  Coeficienți de echivalență (indici de echivalență) - reprezintă raporturi cantitative stabilite între produse în baza unor parametri de referință comuni cum sunt: cantitatea de energie utilizată, cantitatea de materie primă utilizată, valoarea manoperei necesare, prețul de vânzare etc. 32 1.3. Calculația prin suplimentare 33 E3: Se calculează cota de cheltuieli ce revine fiecărui obiect de calculație sau fiecărui produs “i” (Ci): Ci = Ks x bi Procedeul coeficienților de suplimentare se poate aplica în două variante: Procedeul coeficientului de suplimentare cumulativ Procedeul coeficienților de suplimentare selectivi 34 1.4. Procedee de calculație în cazul producției cuplate 1.4.1. Procedeul valorii rămase (restului)  Se aplică în cazul unei producții cuplate, unde din procesul tehnologic rezultă un produs principal și unul sau mai multe produse secundare; între produsul principal și produsele secundare există o puternică discrepanță valorică.  Formula de calcul: Costul total al produsului principal = Costuri totale ale procesului de producție cuplat – Prețurile de valorificare (vânzare) ale produselor secundare  Prețurile de valorificare (vânzare) ale produselor secundare sunt eventual diminuate cu costurile speciale de fabricație 35 repartizabile pentru prelucrarea sau pregătirea produselor secundare după încheierea procesului de producție cuplat. 2. Calculația costurilor privind producția în curs de execuție Producția în curs de execuție:  cuprinde acea parte a producției al cărei proces de fabricație nu a fost terminat, prezentându-se sub forma unor produse aflate în curs de prelucrare în secțiile de producție și care ocupă o situație intermediară între materia primă și semifabricat sau între semifabricat și produsul finit.  include și acele produse finite nerecepționate și pentru care nu s-au întocmit formele de predare la magazie. 36 În expresie bănească este formată din valoarea materialelor, a semifabricatelor și a pieselor în curs de prelucrare, precum și din costurile cu manopera aferente. În unele cazuri, costurile aferente producției neterminate cuprind și o cotă de costuri indirecte de producție. Metode pentru determinarea costurilor de producție decontate asupra producției în curs de execuție: metoda contabilă (indirectă); metoda inventarierii (directă); metoda calculelor tehnice. 37 3. Procedee de separare a costurilor în fixe și variabile 38  39 Unde: Chi = Cheltuieli de producție ale fiecărei perioade “i” p = perioada √ E3: Pentru fiecare perioadă în parte se calculează abaterea de la volumul mediu (Avi): Avi = Vi – Vm √ E4: Pentru fiecare perioadă în parte se calculează abaterea de la cheltuielile medii (Achi): Achi = Chi – Chm √ E5: Pentru fiecare perioadă în parte se calculează abaterea de volum la pătrat (Avi2) 40  41 ORGANIZARE PRIVIND CALCULAȚIA COSTURILOR ȘI REZULTATELOR 1. Organizarea contabilității de gestiune în România. Contabilitatea de gestiune prin conturile de decontări interne 42 Organizarea contabilitatii de gestiune in România prin utilizarea de conturi specifice (clasa 9 "Conturi de gestiune") prin dezvoltarea conturilor din contabilitatea financiară sau cu ajutorul evidenţei tehnico-operative proprii. Contabilitatea de gestiune prin conturile de decontări interne ❑ Toate conturile necesare calculației costurilor sunt grupate într-o clasă distinctă, clasa 9 „Conturi de gestiune” : Grupa 90 „Decontări interne” – sunt conturi de reflectare sau oglindă care asigură independența contabilității de gestiune în raport cu contabilitatea financiară. Prin intermediul lor se preiau cheltuielile de exploatare din contabilitatea financiară și se transferă în aceeași contabilitate producția obținută. 44 Grupa 92 „Conturi de calculație” – sunt conturi pentru gruparea costurilor în raport cu destinația lor. În debitul lor se înregistrează colectarea costurilor, iar în credit, decontarea costurilor efective. Nu prezintă sold. Grupa 93 „Costul producției” – sunt conturi create pentru a suplini lipsa conturilor de stocuri pentru evidența producției obținute. Ele se pot denumi și conturi de producție. Se debitează cu producția obținută, se creditează cu atașarea costurilor la resursele consumate. 45 Tipurile de înregistrări contabile Colectarea costurilor pe baza documentelor justificative: 92x = 901 Obținerea de produse finite în cursul lunii, evaluate la cost prestabilit (standard sau normat): 931 = 902 Calcularea și decontarea costurilor de producție: 46  circulația internă fie între între secțiile auxiliare pe de o parte, fie între secțiile de bază și cele auxiliare pe de altă parte: 922 = 922 (analitic, secția primitoare) (analitic, secția furnizoare) Și: 921 = 922 De asemenea, pentru activitățile auxiliare furnizate intern se pot debita și conturile 923 , 924 și 925 prin creditarea contului 922. repartizarea costurilor indirecte incluse în costul produsului: 921 = 923 922 = % 924 925 47  costul efectiv al producției neterminate: 933 = 92x costul efectiv al producției finite: 902 = 92x (sold debitor) stabilirea și înregistrarea diferenței între costul prestabilit și costul de producție: D 902 C Cost efectiv de Cost prestabilit de producție producție Sold creditor – Sold debitor – economii depășiri 48  Soldul se poate lichida prin creditarea contului, în roșu în cazul economiilor și în negru în cazul depășirilor, după cum urmează: 903 = 902 închiderea conturilor de costuri neincluse în costul de producție: 902 = % 923 924 925 închiderea contului 933 pentru costul efectiv de producție: 902 = 933 49  interfața costul producției-costuri ocazionate: 901 = % 931 (costul prestabilit) 903 (diferența de preț, roșu sau negru, după caz) în urma operațiilor de mai sus, rămân deschise două conturi care se închid reciproc: 901 = 902 50