Kosten- und Leistungsrechnung: Instrumente, Anwendung, Auswertung PDF

Jürgen Reim Kosten- und Leistungs- rechnung: Instrumente, Anwendung, Auswertung Anschaulicher Einstieg für Studium und Praxis Kosten- und Leistungsrechnung: Instrumente, Anwendung, Auswertung Jürgen Reim Kosten- und Leistungsrechnung: Instrumente, Anwendung, Auswertung Anschaulicher Einstieg für...

Jürgen Reim Kosten- und Leistungs- rechnung: Instrumente, Anwendung, Auswertung Anschaulicher Einstieg für Studium und Praxis Kosten- und Leistungsrechnung: Instrumente, Anwendung, Auswertung Jürgen Reim Kosten- und Leistungsrechnung: Instrumente, Anwendung, Auswertung Anschaulicher Einstieg für Studium und Praxis Jürgen Reim Hochschule RheinMain Wiesbaden, Deutschland ISBN 978-3-658-21778-5 ISBN 978-3-658-21779-2 (eBook) https://doi.org/10.1007/978-3-658-21779-2 Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillier- te bibliografische Daten sind im Internet über http://dnb.d-nb.de abrufbar. Springer Gabler © Springer Fachmedien Wiesbaden GmbH, ein Teil von Springer Nature 2019 Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung, die nicht ausdrücklich vom Urheberrechtsgesetz zugelassen ist, bedarf der vorherigen Zustimmung des Verlags. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Bearbeitungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verar- beitung in elektronischen Systemen. Die Wiedergabe von allgemein beschreibenden Bezeichnungen, Marken, Unternehmensnamen etc. in diesem Werk bedeutet nicht, dass diese frei durch jedermann benutzt werden dürfen. Die Berechtigung zur Benutzung unterliegt, auch ohne gesonderten Hinweis hierzu, den Regeln des Markenrechts. Die Rechte des jeweiligen Zeicheninhabers sind zu beachten. Der Verlag, die Autoren und die Herausgeber gehen davon aus, dass die Angaben und Informationen in diesem Werk zum Zeitpunkt der Veröffentlichung vollständig und korrekt sind. Weder der Verlag noch die Autoren oder die Herausgeber übernehmen, ausdrücklich oder implizit, Gewähr für den Inhalt des Werkes, etwaige Fehler oder Äußerungen. Der Verlag bleibt im Hinblick auf geografische Zuordnungen und Gebietsbezeichnungen in veröffentlichten Karten und Institutionsadressen neutral. Springer Gabler ist ein Imprint der eingetragenen Gesellschaft Springer Fachmedien Wiesbaden GmbH und ist ein Teil von Springer Nature. Die Anschrift der Gesellschaft ist: Abraham-Lincoln-Str. 46, 65189 Wiesbaden, Germany Vorwort Das Wissen um den Erfolg des Unternehmens, seiner Bereiche und Produkte ist ein we- sentlicher Bestandteil des Wertschöpfungsmanagements. Das Instrument mit dem sich dieser Erfolg kurzfristig messen, planen und steuern lässt, ist die Kosten- und Leistungs- rechnung (KLR). Die Technik der KLR zu verstehen und sie entscheidungsrelevant aus- werten zu können, ist ein „Muss“ sowohl in der Managementpraxis als auch in der be- triebswirtschaftlichen Ausbildung. Das Buch ist geschrieben worden, um den Einstieg in diese komplizierte Materie zu vereinfachen. Es setzt keine Grundkenntnisse voraus und ist daher gut geeignet für  Studierende der Betriebswirtschaftslehre, die sich intensiv auf die KLR-Klausuren vor- bereiten müssen;  Studierende, die sich mit der KLR als Nebenfach auseinandersetzen müssen, z. B. an- gehende Wirtschaftsingenieure;  Praktiker, im Controlling, dem Einkauf, der Fertigung und dem Vertrieb, die kurzfris- tige Entscheidungen in ihren Funktionsbereichen treffen müssen. Das Buch konzentriert sich auf ausgewählte interessante Fragestellungen, die zum Basis- wissen betriebswirtschaftlicher Ausbildung und Praxis gehören, insbesondere  wie kann der leistungswirtschaftliche Erfolg des Unternehmens gemessen werden, oh- ne buchhalterische, außerordentliche oder andere leistungsneutrale Einflüsse?  welche Beiträge zum Unternehmenserfolg sind von den Produkten oder Organisations- einheiten realisiert worden oder sind zu erwarten?  welche Erfolgsrisiken bestehen kurzfristig?  welche Entscheidungsprobleme entstehen kurzfristig und wie können sie bewältigt werden? Wenn Sie diese Fragen einfach und nachvollziehbar beantwortet haben möchten, ist die- ses Buch für Sie empfehlenswert. Es verzichtet auf akademische Diskussionen und führt knapp, zielführend und Schritt für Schritt von der Technik der KLR zu ihrer Anwendung V VI Vorwort in betrieblichen Entscheidungen. Die Berechnungen werden mit ihren Formeln und Ta- bellen ausführlich erläutert, um das Verstehen zu erleichtern. Zudem erleichtern Ihnen Praxisbeispiele und Übungen, das Beherrschen der Inhalte. Um Ihr Wissen zu festigen, finden Sie für jeden Teil Übungsaufgaben und Kontrollfra- gen, die Ihnen bei der Klausurvorbereitung helfen. Die Lösung der Übungsaufgaben wird Schritt für Schritt beschrieben, sodass Sie den Lösungsweg leicht lernen. Die Übungsauf- gaben haben unterschiedliche Schwierigkeitsgrade, sodass Sie für die Klausur gut gerüstet sind. Viel Erfolg! Für Anregungen, Hinweise und konstruktive Kritik bin ich dankbar. Wiesbaden Jürgen Reim Herbst 2018 Symbolverzeichnis (häufig verwendeter Symbole) AB Anfangsbestand AG Ausbeutegrad AHK Anschaffungs- und Herstellungskosten AV Anlagevermögen BE Betriebsergebnis BV Bestandsveränderung: C Bestandserhöhung und v. v. bi Mengeneinheit der Bezugsgröße für eine Einheit Produktart i BA Beschäftigungsabweichung BEP Break Even Point BEM Break Even Menge BG Beschäftigungsgrad BW Buchwert Cin investiertes Kapital am Beginn der Periode (Anfangskapital) ¿KBbn durchschnittliches gebundenes betriebsnotwendiges Kapital dp Grenzplankostensatz, proport. Plan-Kostenverrechnungssatz DB Deckungsbeitrag der Periode DBI Deckungsbeitragsintensität db Stück-Deckungsbeitrag dbr relativer Stück-Deckungsbeitrag AM Absatzmengenabweichung AX Absatzmixabweichung AV Absatzvolumenabweichung VP Verkaufspreisabweichung E Erlöse EB Endbestand EBA Echte Budgetabweichung EE-Steuern Einkommens- und ertragsabhängige Steuern E.a/ Mischerlöse einer Periode abhängig von Absatzfunktion e Stückerlöse Ep proportionale Gesamterlöse einer Periode ep proportionale Erlöse pro Mengeneinheit, z. B. Stück VII VIII Symbolverzeichnis (häufig verwendeter Symbole) Ef fixe Gesamterlöse einer Periode ef fixe Erlöse pro Mengeneinheit, z. B. Stück EK Eigenkapital EVA Economic Value Added, buchhalterischer Residualgewinn FK Fremdkapital FLK Fertigungslohnkosten Gt Gewinn der Periode t g Stück-Gewinn GA Gesamtabweichung GK Gesamtkapital Gmk Gemeinkosten i Zinssatz hp Plan-Gemeinkostenverrechnungssatz auf Vollkostenbasis KAb Abschreibungen KZK Zinskosten KZL Zeitlohnkosten KW a Wagniskosten KaB Kapazitätsbedarf KB Kapitalbindung Kf Fixkosten einer Periode kf fixe Kosten pro Mengeneinheit, z. B. Stück Ki Ist-Kosten KL Leerkosten KN Nutzkosten K.x/ Gesamtkosten der Periode, abhängig von Ausbringungsmenge Kv.x/ variable Kosten der Periode, abhängig von Ausbringungsmenge kv variable Kosten pro Stück k und ks Stückkosten kh Herstellkosten pro Stück Kp Plan-Kosten der Periode Ks Soll-Kosten der Periode K verr verrechnete Plan-Kosten MStd. Maschinenstunden MA Mengenabweichung ME Mengeneinheit MGK Materialgemeinkosten ND Nutzungsdauer in Jahren PAb Preisindex Wiederbeschaffungsjahr, letztes Abschreibungsjahr PAn Preisindex Anschaffungsjahr PA Preisabweichung PB Personalbedarf p¿ Durchschnittspreis pro Mengeneinheit Symbolverzeichnis (häufig verwendeter Symbole) IX pl Preis der Materialart bei Lieferung l pv Verrechnungspreis pro Stück PK t Periodenkapazität PUG Preisuntergrenze für Absatzprodukt POG Preisobergrenze für Absatzprodukt q Kostensatz oder Kostenpreis pro Mengeneinheit qAB Abschreibungsprozentsatz qW a Wagniskostensatz R Reagibilitätsgrad r einperiodige Rendite, als Relation Gewinn zu Kapitaleinsatz rEK Eigenkapitalrendite bzw. Eigenkapitalkosten rFK Fremdkapitalrendite bzw. Fremdkapitalkosten RHB Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe RW Restwert SEK Sondereinzelkosten s Steuersatz für einkommens- und ertragsabhängige Steuern T Ende des Planungshorizonts TND Restnutzungsdauer am Beginn der Periode TK Totalkapazität U Umsatzerlöse UA Umsatzabweichung VA Verbrauchsabweichung WACC gewichteter Gesamtkapitalkostensatz WBF Wiederbeschaffungsfaktor WBW Wiederbeschaffungswert wj relative Verfahrensabweichung X kumulierte Herstellungs- oder Produktionsmenge xi Ist-Beschäftigung, d. h. tatsächliche Ausbringungsmenge xh Herstellungs- oder Produktionsmenge xl Menge der Materialart bei Lieferung l xp Plan-Beschäftigung, d. h. geplante Ausbringungsmenge  Delta, Abweichung zwischen zwei Werten Inhaltsverzeichnis Teil I Grundlagen 1 Kosten- und Leistungsrechnung als Erfolgsrechnungssystem......... 3 1.1 Gegenstand und Abgrenzung der Kosten- und Leistungsrechnung.... 3 1.1.1 Definition und Merkmale der Kosten- und Leistungsrechnung.. 3 1.1.2 Die Abbildung des Wertschöpfungsprozesses durch die KLR... 4 1.1.3 Das Problem der Bewertung von Güterverbrauch und Güterentstehung............................... 6 1.1.4 Die Rechnungszwecke der Kosten- und Leistungsrechnung.... 8 1.2 Grundbegriffe der Kosten- und Leistungsrechnung.............. 9 1.2.1 Kosten: Die Bewertung des Einsatzgüterverbrauchs in Geld.... 9 1.2.2 Leistung und Erlös............................. 13 1.2.3 Das Betriebsergebnis – der kalkulatorische Betriebserfolg der KLR...................................... 15 1.3 Systeme der Kosten- und Leistungsrechnung................. 16 1.3.1 Systemgestaltende Prinzipien: die Zurechnung der Erlöse und Kosten auf das Produkt.......................... 16 1.3.2 Der Zeitbezug als Gestaltungsmerkmal der KLR: Ist- und Plan-Rechnung............................... 18 1.3.3 Aufbau und die Funktionsweise der Kosten- und Leistungsrechnung............................. 19 Übungen und Kontrollfragen zu Kap. 1: Grundlagen der KLR.......... 21 Literatur........................................... 25 Teil II Vollkostenrechnungen 2 Die Kostenartenrechnung als Informationsgrundlage für Voll- und Teilkostenrechnungen.................................. 29 2.1 Die Grundlagen der Kostenartenrechnung................... 29 2.1.1 Die Rechnungszwecke der Kostenartenrechnung........... 29 2.1.2 Die Gliederung der Kostenarten..................... 30 XI XII Inhaltsverzeichnis 2.2 Materialkosten.................................... 31 2.2.1 Die Materialarten und ihre Kostencharakteristik........... 31 2.2.2 Die Erfassung der Materialverbrauchsmengen............ 32 2.2.3 Die Bewertung der Materialverbrauchsmengen mit Preisen.... 37 2.2.4 Ausgewählte Verfahren der Materialkosten-Berechnung...... 38 2.3 Personalkosten.................................... 44 2.3.1 Definition, Kostencharakteristik und die Systematisierung der Personalkosten................................ 45 2.3.2 Kostenrechnerische Erfassung der Personalkosten.......... 47 2.4 Fremdleistungskosten und Kostensteuern.................... 56 2.5 Kalkulatorische Abschreibungen......................... 57 2.5.1 Grundlagen kalkulatorischer Abschreibungen............ 57 2.5.2 Die Berechnung der kalkulatorischen Abschreibung........ 58 2.6 Kalkulatorische Zinskosten oder Kapitalkosten................ 62 2.6.1 Grundlagen der Kapitalkosten-Berechnung.............. 62 2.6.2 Die Berechnung der kalkulatorischen Kapitalkosten für einzelne Vermögenspositionen........................... 63 2.6.3 Die Berechnung der Kapitalkosten für das Gesamtkapital..... 64 2.7 Kalkulatorische Wagniskosten.......................... 68 2.8 Übrige kalkulatorische Kosten.......................... 71 Übungen und Kontrollfragen zu Kap. 2: Kostenartenrechnung.......... 72 Literatur........................................... 75 3 Die Kostenstellenrechnung............................... 77 3.1 Grundlagen der Kostenstellenrechnung..................... 77 3.1.1 Gegenstand und Rechnungszwecke der Kostenstellenrechnung.. 77 3.1.2 Die Kostenstellen-Arten und Kostenstellenplan........... 78 3.1.3 Aufbau und Ablauf der Kostenstellenrechnung............ 80 3.2 Die Verfahren der Kostenstellenrechnung.................... 85 3.2.1 Die Systematisierung der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 85 3.2.2 Verfahren der periodenbezogenen innerbetrieblichen Leistungsverrechnung........................... 87 3.2.3 Die Verrechnung von Innenaufträgen.................. 98 Übungen und Kontrollfragen zu Kap. 3: Kostenstellenrechnung......... 101 Literatur........................................... 103 4 Die Kostenträgerrechnung: Kalkulation und Betriebsergebnisrechnung. 105 4.1 Grundlagen der Kostenträgerrechnung..................... 105 4.1.1 Der Gegenstand der Kostenträgerrechnung.............. 105 4.1.2 Struktur und Verrechnungsprozesse der Kostenträgerrechnung.. 106 4.2 Die Kostenkalkulation oder Kostenträgerstückrechnung........... 107 4.2.1 Rechnungszwecke und Einsatz der Kostenkalkulation....... 107 4.2.2 Einflussfaktoren auf die Auswahl von Kalkulationsverfahren... 108 Inhaltsverzeichnis XIII 4.2.3 Kalkulationsverfahren bei unverbundener Fertigung......... 109 4.2.4 Kalkulationsverfahren bei verbundener Fertigung: Kuppelproduktion.............................. 126 4.3 Die Preiskalkulation................................. 127 4.4 Die Betriebsergebnisrechnung als Kostenträgerzeitrechnung........ 129 4.4.1 Rechnungszwecke und Formen der Betriebsergebnisrechnung.. 129 4.4.2 Die Verfahren der Betriebsergebnisrechnung nach der Gliederung der Kosten.................................. 130 Übungen und Kontrollfragen zu Kap. 4: Kostenträgerrechnung.......... 136 Literatur........................................... 140 Teil III Teilkosten- und Deckungsbeitragsrechnungen 5 Teilkostenrechnung mit Plan- und Ist-Werten................... 143 5.1 Grundlagen der Teilkostenrechnung....................... 143 5.1.1 Rechnungszwecke von Teilkostenrechnungen: Informationsbereitstellung für kurzfristige Entscheidungsprobleme 144 5.1.2 Die Kostenspaltung als Voraussetzung der Teilkostenrechnung.. 145 5.1.3 Die Kostenverläufe beschäftigungsfixer und beschäftigungsvariabler Kosten..................... 147 5.2 Operative Plan-Kostenrechnungen und Abweichungsanalysen....... 155 5.2.1 Systeme und Rechnungszwecke der operativen Plan-Kostenrechnungen.......................... 155 5.2.2 Die starre Plan-Kostenrechnung..................... 156 5.2.3 Die flexible Plan-Kostenrechnung auf Vollkostenbasis....... 161 5.2.4 Die flexible Plan-Kostenrechnung auf Teilkostenbasis....... 167 Übungen und Kontrollfragen zu Kap. 5: Plan-Kostenrechnungen......... 169 Literatur........................................... 172 6 Die Deckungsbeitragsrechnung als operative Erfolgsrechnung........ 175 6.1 Die einstufige Deckungsbeitragsrechnung................... 175 6.2 Die mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung.................. 178 6.3 Die mehrdimensionale Deckungsbeitragsrechnung.............. 180 6.4 Leistungsarten und Erlösrechnung........................ 182 6.4.1 Die Systematisierung von Leistungen und Erlösen.......... 182 6.4.2 Die Analyse der Umsatzabweichungen................. 184 6.5 Break-Even-Analysen................................ 187 6.5.1 Definition und Rechnungszweck der Break-even-Analyse..... 187 6.5.2 Break-even-Analysen bei Ein-Produkt-Fertigung.......... 188 6.5.3 Break-even-Analysen bei Mehr-Produkt-Fertigung......... 193 6.5.4 Kennzahlen zur Auswertung der Deckungsbeitragsrechnung... 194 XIV Inhaltsverzeichnis Übungen und Kontrollfragen zu Kap. 6: Deckungsbeitragsrechnungen..... 196 Literatur........................................... 199 Teil IV Kurzfristige Entscheidungsrechnung 7 Die kurzfristige Entscheidungsrechnung: operative Entscheidungsprobleme und Lösungsansätze................... 203 7.1 Die Ermittlung des optimalen Absatzprogramms............... 203 7.1.1 Der Stück-Deckungsbeitrag als Entscheidungskriterium zur Festlegung des optimalen Absatzprogramms............. 204 7.1.2 Die Deckungsbeitragsintensität als Entscheidungskriterium zur umsatzorientierten Festlegung des optimalen Absatzprogramms. 205 7.1.3 Der Deckungsbeitrag je Engpasseinheit als Entscheidungskriterium für die Festlegung des Absatzprogramms 206 7.2 Die Festlegung des optimalen Produktionsprogramms............ 209 7.2.1 Die Ermittlung des optimalen Produktionsprogramms ohne Engpass.................................... 209 7.2.2 Die Ermittlung des optimalen Produktionsprogramms mit einem betrieblichen Engpass........................... 211 7.3 Die Durchführung von Verfahrensvergleichen................. 213 7.3.1 Entscheidungen zur Nutzung des kostengünstigsten Fertigungsverfahrens ohne Engpass................... 213 7.3.2 Entscheidungen zur Nutzung des kostengünstigsten Fertigungsverfahrens mit Engpass.................... 214 7.3.3 Entscheidungen zur Nutzung des kostengünstigsten Fertigungsverfahrens mit Investitionen................. 215 7.4 Die Entscheidung zwischen Eigenfertigung und Fremdbezug....... 216 7.4.1 Eigenfertigung vs. Fremdbezug bei unterbeschäftigten Betrieben 216 7.4.2 Eigenfertigung vs. Fremdbezug bei vollbeschäftigen Betrieben.. 217 7.5 Die Bestimmung der Preisgrenzen........................ 220 7.5.1 Definitionen und Abgrenzungen erfolgszielorientierter Preisgrenzen................................. 220 7.5.2 Die Festlegung der kurzfristigen Preisuntergrenzen für Verkaufspreise................................ 221 7.5.3 Die Bestimmung der Preisobergrenzen für die Beschaffungspreise 225 Übungen und Kontrollfragen zu Kap. 7: kurzfristige Entscheidungsrechnung. 226 Literatur........................................... 228 Inhaltsverzeichnis XV Teil V Lösungen 8 Lösungen.......................................... 231 8.1 Lösungen zu Kap. 1: Grundlagen der KLR................... 231 8.2 Lösungen zu Kap. 2: Kostenartenrechnung................... 239 8.3 Lösungen zu Kap. 3: Kostenstellenrechnung.................. 244 8.4 Lösungen zu Kap. 4: Kostenträgerrechnung.................. 250 8.5 Lösungen zu Kap. 5: Teilkostenrechnung.................... 255 8.6 Lösungen zu Kap. 6: Deckungsbeitragsrechnungen............. 261 8.7 Lösungen zu Kap. 7: Kurzfristige Entscheidungsrechnung......... 267 Stichwortverzeichnis....................................... 273 Abbildungsverzeichnis Abb. 1.1 Die Güterarten im Wertschöpfungsprozess.................. 7 Abb. 1.2 Rechnungszwecke der Kosten- und Leistungsrechnung........... 8 Abb. 1.3 Die Abgrenzung von Auszahlung – Ausgabe – Aufwand – Kosten.... 10 Abb. 1.4 Die Abgrenzung von Einzahlung, Einnahme, Ertrag, Erlös........ 13 Abb. 1.5 Das Betriebsergebnis als leistungswirtschaftlicher Teil des Unternehmenserfolgs............................... 15 Abb. 1.6 Die Systematisierung der Kostenrechnung................... 19 Abb. 1.7 Die Struktur der Kosten- und Leistungsrechnung.............. 20 Abb. 1.8 Die Funktionsweise der Kosten- und Leistungsrechnung.......... 20 Abb. 2.1 Die Rechnungszwecke der Kostenartenrechnung............... 30 Abb. 2.2 Die Gliederung der Kostenarten nach Art der verbrauchten Einsatzgüter 31 Abb. 2.3 Materialarten und Kostencharakteristik.................... 32 Abb. 2.4 Beispiel für einen Materialentnahmeschein.................. 33 Abb. 2.5 Vergleich zwischen den Methoden zur Erfassung der Materialverbrauchsmengen............................ 35 Abb. 2.6 Preisarten zur Bewertung des Materialverbrauchs.............. 37 Abb. 2.7 Schema zur Ermittlung des Einstandspreises................. 39 Abb. 2.8 Materialkosten-Berechnung mit dem gewogenen arithmetischen Mittel. 41 Abb. 2.9 Materialkosten-Berechnung mit gleitenden Durchschnittspreisen..... 42 Abb. 2.10 Materialkosten und Materialbestand im permanenten Fifo-Verfahren.. 43 Abb. 2.11 Materialkosten und Materialbestand im permanenten Lifo-Verfahren.. 44 Abb. 2.12 Die Gliederung der Personalkosten....................... 46 Abb. 2.13 Die Periodisierung des Personalaufwands zu Personalkosten....... 48 Abb. 2.14 Die Lohnformen: Zeitlohn, Akkordlohn und Prämienlohn......... 49 Abb. 2.15 Vergleich von monatsabhängigen Zeitlöhnen................. 51 Abb. 2.16 Prämienlohn mit konstantem Prämiensatz................... 55 Abb. 2.17 Prämienlohn mit variablem Prämiensatz.................... 55 Abb. 2.18 Beispiel für leistungsbezogene Abschreibung................. 62 Abb. 2.19 Schema zur Ermittlung des betriebsnotwendigen Kapitals......... 64 Abb. 2.20 Beispiel zur Berechnung des betriebsnotwendigen Kapitals........ 67 Abb. 2.21 Die Systematik der Wagnisse in der Kostenartenrechnung......... 68 XVII XVIII Abbildungsverzeichnis Abb. 2.22 Betriebliche Wagnisse und ihre Basisgrößen................. 70 Abb. 3.1 Kostenstellen-Arten nach ihrer Position im Abrechnungsprozess..... 79 Abb. 3.2 Beispiel für einen Kostenstellenplan...................... 80 Abb. 3.3 Der Aufbau des BAB und die Gemeinkosten-Verrechnung......... 81 Abb. 3.4 Arten innerbetrieblicher Leistungsverrechnung................ 86 Abb. 3.5 Ausgangsdaten zum BAB der Industrie AG.................. 91 Abb. 3.6 BAB für das Anbauverfahren........................... 92 Abb. 3.7 BAB für das Stufenleiterverfahren....................... 95 Abb. 3.8 BAB für das Gleichungsverfahren........................ 97 Abb. 3.9 BAB für das Iterationsverfahren......................... 97 Abb. 4.1 Die Rechnungszwecke der Kostenträgerstückrechnung........... 107 Abb. 4.2 Einfache, mehrstufige Divisionskalkulation: überwälzende Methode.. 111 Abb. 4.3 Berechnung der Herstellkosten der Produktion und des Umsatzes.... 118 Abb. 4.4 Gemeinkostenzuschlagssätze für die Funktionsbereiche.......... 119 Abb. 4.5 Kalkulationsschema der differenzierenden Zuschlagskalkulation..... 120 Abb. 4.6 Kalkulationsschema der Fertigungskosten mit der Maschinenstundensatzrechnung......................... 123 Abb. 4.7 Die Kalkulation mit der Maschinenstundensatzrechnung.......... 126 Abb. 4.8 Die Preiskalkulation für eine Marktleistung.................. 128 Abb. 4.9 Schematischer Vergleich zwischen Gesamt- und Umsatzkostenverfahren 131 Abb. 4.10 Die Berechnung des Betriebsergebnisses nach dem GKV......... 132 Abb. 4.11 Die Berechnung des Betriebsergebnisses nach dem UKV......... 133 Abb. 4.12 Die Berechnung des Periodenerfolgs mit dem GKV............. 135 Abb. 4.13 Die Berechnung des Periodenerfolgs mit dem UKV............. 136 Abb. 5.1 Die Gliederung der Kosten nach Verrechnung und Beschäftigungsabhängigkeit........................... 146 Abb. 5.2 Absolut- und sprungfixer Kostenverlauf.................... 148 Abb. 5.3 Nutz- und Leerkosten............................... 149 Abb. 5.4 Der Fixkostendegressionseffekt......................... 150 Abb. 5.5 Kostenverläufe beschäftigungsvariabler Kosten............... 151 Abb. 5.6 Die lineare Kostenfunktion in Industrieunternehmen: Gesamtkostenverlauf................................ 152 Abb. 5.7 Beispiel zur Erlös- und Kostenfunktion.................... 154 Abb. 5.8 Abbildung der Erlös- und Kostenfunktion................... 155 Abb. 5.9 Systeme der Plan-Kosten- und Leistungsrechnung.............. 156 Abb. 5.10 Abweichungsanalysen mit der starren Plankostenrechnung........ 158 Abb. 5.11 Abweichungsanalysen mit der flexiblen Plan-Kostenrechnung auf Vollkostenbasis................................... 163 Abb. 5.12 Abweichungsanalysen mit der flexiblen Plan-Kostenrechnung auf Teilkostenbasis................................... 168 Abb. 6.1 Struktur einer einstufigen Deckungsbeitragsrechnung............ 176 Abb. 6.2 Fixkostenstufen im produktorientierten Unternehmen............ 179 Abbildungsverzeichnis XIX Abb. 6.3 Die Deckungsbeitragsrechnung der Brauerei GmbH............ 179 Abb. 6.4 Beispiel für eine mehrdimensionale Deckungsbeitragsrechnung..... 181 Abb. 6.5 Leistungs- und Erlösarten nach der Zahlungswirksamkeit......... 183 Abb. 6.6 Das Grundmodell der Break Even Analyse bei Ein-Produkt-Fertigung. 189 Abb. 6.7 Simulation von Erfolgswirkungen kurzfristiger Entscheidungsparameter 192 Abb. 6.8 Beurteilung der Erfolgssituation und erfolgswirksame Aktionsparameter 192 Abb. 6.9 Break-even-Analyse bei Mehr-Produkt-Fertigung.............. 194 Abb. 6.10 Kennzahlenorientierte Aussagen der BEA: Sicherheitsabstand...... 195 Abb. 6.11 Kennzahlenorientierte Aussagen der BEA: Cash Point........... 195 Abb. 7.1 Ermittlung des optimalen Absatzprogramms ohne Kapazitätsengpass.. 205 Abb. 7.2 Erfolgsanalyse.................................... 210  Teil I Grundlagen Kosten- und Leistungsrechnung als Erfolgsrechnungssystem 1 Lernziele In Kap. 1 lernen Sie  den Wertschöpfungsprozess kennen, mit dem das Unternehmen die für das Ma- nagement wichtigen regelmäßigen Betriebsergebnisse erwirtschaftet;  die Rechnungszwecke der KLR zu verstehen und wissen dann, wofür die KLR einzusetzen ist;  die Erlöse und Kosten von anderen Wertgrößen der Unternehmensrechnung zu unterscheiden, um das Betriebsergebnis mit der KLR korrekt ermitteln zu kön- nen;  den Aufbau und die Funktionsweise der KLR, um sie richtig einsetzen zu können. 1.1 Gegenstand und Abgrenzung der Kosten- und Leistungsrechnung 1.1.1 Definition und Merkmale der Kosten- und Leistungsrechnung Jede Unternehmensführung strebt nach Erfolg. Das Erfolgsziel und der Erfolgsmaßstab einer Periode ist der (Perioden-)Gewinn des Unternehmens. Periodengewinne sind für die kurzfristige Planung, Steuerung und Kontrolle durch die Unternehmensführung relevant. Sowohl die Festlegung der Erfolgszielhöhe, als auch seine Realisierung führen zu Ent- scheidungsproblemen. Benötigt die Unternehmensführung für deren Bewältigung quanti- tative Informationen, dann ist die Anwendung eines Erfolgsrechnungssystems zweckmä- ßig. © Springer Fachmedien Wiesbaden GmbH, ein Teil von Springer Nature 2019 3 J. Reim, Kosten- und Leistungsrechnung: Instrumente, Anwendung, Auswertung, https://doi.org/10.1007/978-3-658-21779-2_1 4 1 Kosten- und Leistungsrechnung als Erfolgsrechnungssystem Es lassen sich zwei periodische Erfolgsrechnungssysteme unterscheiden (Däumler und Grabe 2013, S. 4 und 24 ff): die Jahresabschlussrechnung, aus Gewinn- und Verlust- rechnung und Bilanz sowie die Kosten- und Leistungsrechnung (KLR). Die Planung, Steuerung und Kontrolle des Unternehmens ist mit der Jahresabschlussrechnung weder angestrebt noch möglich, da sie lediglich die „Wertverteilung“ einer abgelaufenen Peri- ode dokumentiert. Der Wertverteilung muss jedoch die Wertschöpfung im Unternehmen vorausgehen. Sie führt zu anderen Entscheidungsproblemen, z. B. welche Produkte tragen zum Erfolg bei, wo entstehen die höchsten Kosten etc. und verursachen damit spezifische Informationsbedürfnisse. Auf die Bereitstellung quantitativer Informationen zur periodi- schen Planung, Steuerung und Kontrolle des Wertschöpfungsprozesses und der damit verbundenen Entscheidungsprobleme ist die KLR ausgerichtet. Die KLR ist eine unternehmensspezifische Periodenerfolgsrechnung, die nach festge- legten Regeln für definierte Rechnungszwecke den tatsächlichen Verbrauch an Einsatz- gütern in Kosten und den Wert der erzeugten Ausbringungsgüter in Erlösen errechnet (D „kalkuliert“) und auf die entscheidungsrelevanten Bezugsobjekte zurechnet (Reim 2015, S. 70 f). Typische Bezugsobjekte in Industrieunternehmen sind z. B. Produkte, Vertriebs- wege, Kundengruppen. Die KLR ist durch folgende wesentliche Merkmale gekennzeichnet:  sie ermittelt den Erfolg einer Periode durch das Betriebsergebnis.  sie erfasst (nur) den Erfolg aus dem Wertschöpfungsprozess, d. h. aus der Leistungser- stellung und Leistungsverwertung.  sie berücksichtigt keine erfolgsneutralen Aufwendungen, d. h. Aufwendungen ohne leistungswirtschaftlichen Bezug, wie Finanzerfolge aus den Zins- und Beteiligungs- ergebnissen, aperiodische Erfolge, z. B. Steuernachzahlungen oder -rückerstattungen und außerordentliche Erfolge, z. B. Erträge oder Verluste aus Schadensfällen.  sie stellt das Betriebsergebnis monatlich für die Entscheidungsträger bereit.  sie beruht auf ökonomischen Prinzipien und daraus abgeleiteten Berechnungsregeln und wird unabhängig von rechtlichen Normen erstellt.  sie ist eine kalkulatorische Rechnung, die neben vergangenheitsbasierten Werten auch zukunftsorientierte Wertgrößen errechnet;  ihre Erlöse und Kosten beruhen häufig auf objektiv messbaren Ausbringungs- oder Einsatzgütermengen, sodass die Genauigkeit der Rechnung erhöht wird. 1.1.2 Die Abbildung des Wertschöpfungsprozesses durch die KLR Die Funktionsweise eines Industrieunternehmens mit seinen Austauschbeziehungen zur Umwelt und seinen internen arbeitsteiligen Prozessen lässt sich in fünf Phasen gliedern und ermöglicht so, den Wertschöpfungsprozess als Abbildungsgegenstand der KLR sicht- bar zu machen (Reim 2015, S. 70 f). 1.1 Gegenstand und Abgrenzung der Kosten- und Leistungsrechnung 5 1. Phase Zahlungsmittelbeschaffung Vor Produktionsbeginn muss das Unternehmen über Zahlungsmittel (Geld oder Ansprüche auf Geld) verfügen. Sie werden von außen, auf dem Geld- bzw. Kapitalmarkt beschafft. Durch den Zufluss liquider Mittel von Eigen- und Fremdkapitalgebern sowie ggf. durch Subventionen des Staates, erhält das Unternehmen sein Geldvermögen. 2. Phase Zahlungsmittelverwendung Die Zahlungsmittel werden zum Kauf von Einsatz- gütern verwendet1. Die Verwendung der Zahlungsmittel führt zu einer Vermögensum- schichtung von Nominalgütern, d. h. von Geld in Realgüter, wie Maschinen oder Material, aber noch nicht zu deren Verbrauch im Wertschöpfungsprozess (Coenenberg et al. 2012, S. 17). 3. Phase Technischer Kombinations- und betriebswirtschaftlicher Wertschöpfungsprozess Maschinen- und Arbeitsleistungen werden mit Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen so kombi- niert, dass physikalisch-technische „Leistungen“ entstehen. Dieser technische Kombinati- onsprozess von der Entwicklung über die Beschaffung von Einsatzgütern, zur Herstellung und dem Verkauf der Leistungen wird in einer Vielzahl rational geplanter und arbeitstei- lig durchgeführter Arbeitsschritte in den verschiedenen Kostenstellen realisiert. Für die Planung und Realisierung dieser Teilleistungen stellt die Verwaltung, z. B. Steuerungs- informationen, dispositive Leistungen u. ä. bereit, um die Betriebsbereitschaft aufrecht- zuerhalten. Die Betriebsbereitschaft sichert die Funktionsfähigkeit des Unternehmens, dazu gehören neben der Sicherung der Produktion auch die Gewährleistung der Arbeits- und Betriebssicherheit, der Finanzierung, der Einhaltung der steuerlichen Verpflichtungen etc. Dem kann eine Forschungs- und Entwicklungsleistung vorgelagert sein. Diese Teil- leistungen werden in den Kostenstellen erbracht. Zwischen den Kostenstellen findet ein innerbetrieblicher Austausch dieser Leistungen statt. Der technische Verbrauch der Einsatzgüter wird betriebswirtschaftlich mit Kosten be- wertet und zeigt den dadurch verursachten Wertverzehr, der zu einer Verminderung des Vermögens führt. Demgegenüber entsteht aus der Kombination von Einsatzgütern und Leistungen ein Ausbringungsgut, i. d. R. ein Produkt. Durch die Bewertung jeder Leistung mit Geld lässt sich die kontinuierliche Wertschöpfung im technischen Kombinationspro- zess bis zur Fertigstellung des Produktes messen (Schweitzer et al. 2016, S. 15)2. Dem technischen Kombinationsprozess der Einsatzgüter entspricht betriebswirtschaftlich der Wertschöpfungsprozess. Er ist der in Geld bewertete technische Kombinationsprozess aus der Inanspruchnahme und dem Verzehr von Einsatzgütern zur Herstellung und dem Ver- kauf von Ausbringungsgütern, insbesondere Produkten. Ist der Wert, den der Kunde durch den Absatzpreis für das Produkt bezahlt höher, als der Wert der verbrauchten Einsatzgü- ter für dieses Produkt, dann entsteht aus der Durchführung des Wertschöpfungsprozesses 1 Es wird hier die Unterscheidung der Realgüter nach der Verwendungshäufigkeit zu Grunde gelegt. 2 Allgemein ist eine „Bewertung“, die Zuordnung eines Preises auf ein Bewertungsobjekt. Bewer- tungsobjekt kann z. B. eine innerbetriebliche Leistung oder ein Produkt sein. 6 1 Kosten- und Leistungsrechnung als Erfolgsrechnungssystem der leistungswirtschaftliche Erfolg, der als Stück- und Perioden-Erfolg gemessen werden kann. 4. Phase Zahlungsmittelfreisetzung Durch den Verkauf von Marktleistungen, d. h. von Produkten und Dienstleistungen auf dem Absatzmarkt, fließen dem Unternehmen über den Absatzpreis wieder Zahlungsmittel zu und erhöhen das Geldvermögen. Es muss zur Deckung der Verbindlichkeiten gegenüber Lieferanten, Kapitalgebern oder dem Staat u. a. Stakeholdern verwendet werden. Der verbleibende Zahlungsmittelüberschuss zeigt die In- nenfinanzierungsmöglichkeiten des Unternehmens, die z. B. für Investitionen, verwendet werden können. Die KLR bildet nur die Phasen 3 und 4 ab, d. h. die leistungswirtschaftlichen Realgü- terbewegungen im Wertschöpfungsprozess. 1.1.3 Das Problem der Bewertung von Güterverbrauch und Güterentstehung Im Wertschöpfungsprozess werden Güter eingesetzt und verbraucht. Güter lassen sich in Nominal- und Realgüter unterscheiden (grundlegend Kosiol 1968). Zu den Nominalgütern gehören Geld und Ansprüche auf Geld, wie z. B. Forderungen. Sie sind bereits in Geld bewertet, sodass für sie kein Bewertungsproblem entsteht. Sie können als „Kapital“ auch zu den Potentialgütern gerechnet werden. „Kapital“ ist ein Gut eigener Art: Es stellt einen Nutzenvorrat dar, mit dem das Unternehmen alle anderen Potential- und Verbrauchsgüter beschaffen kann. Es lassen sich wie Abb. 1.1 zeigt, diverse Güterarten unterscheiden (Reim 2015, S. 67). Realgüter können sowohl im Wertschöpfungsprozess eingesetzt, als auch dessen Er- gebnis sein. Einsatzgüter sind materielle und immaterielle Güter, die im Wertschöpfungs- prozess verbraucht werden (Kloock et al. 2008, S. 4 ff). Materielle Güter (Sachgüter) sind physische Objekte, z. B. Maschinen, während immaterielle Güter ohne physische Substanz, überwiegend als Leistungs- oder Rechtswerte charakterisiert sind. Nach der Wiederholbarkeit des Einsatzes können Realgüter unterschieden werden in (Reim 2015, S. 67 f):  Potentialgüter sind durch ihre Kapazität, d. h. durch ein definiertes Leistungsvermö- gen (Nutzungspotential) charakterisiert, das in nacheinander ablaufenden Wertschöp- fungsprozessen über mehrere Perioden eingesetzt werden kann. Sie geben nur ihre Leistungen an das Produkt ab, ohne selbst in das Produkt einzugehen. Dazu gehören insbesondere Betriebsmittel mit der Maschinenleistung und Personal mit der Arbeits- leistung (Heinen 1983, S. 223).  Verbrauchsgüter werden in nur einem einzigen Herstellungsvorgang im Wertschöp- fungsprozess verbraucht. Sie können direkt in die Ausbringungsgüter eingehen, z. B. Rohstoffe oder von einem Potentialgut verbraucht werden, wie z. B. Schmieröl. 1.1 Gegenstand und Abgrenzung der Kosten- und Leistungsrechnung 7 Güter Nominalgüter Realgüter Geld Einsatzgüter Ausbringungsgüter Ansprüche auf Geld Fertigerzeugnisse Potentialgüter unfertige Erzeugnisse Personal: Arbeitsleistung innerbetriebliche Leistungen Betriebsmittel: Maschinenleistung immaterielle Potentialgüter: Rechte, Patente, Lizenzen Verbrauchsgüter Material Fremdbezogene Leistungen Energie Abb. 1.1 Die Güterarten im Wertschöpfungsprozess Das Ergebnis des Wertschöpfungsprozesses sind Ausbringungsgüter. Sie lassen sich un- terscheiden in  Fertigerzeugnisse (Produkte), sind zum Verkauf bestimmte Marktleistungen. Kann die hergestellte Menge eines Produkts nach Fertigstellung nicht verkauft werden, wird es im Fertigwarenlager bis zum Verkauf gelagert.  unfertige Erzeugnisse, sind selbsterstellte Leistungen wie Halbfabrikate, Vor- und Zwi- schenprodukte, deren Fertigung noch nicht abgeschlossen ist, die jedoch direkt in ein Fertigerzeugnis eingehen, z. B. Motoren im Fahrzeugbau.  innerbetriebliche Leistungen (Wiedereinsatzleistungen), gehen nur indirekt in fertige oder unfertige Erzeugnisse ein, werden jedoch selbst nicht abgesetzt, z. B. selbster- stellte Werkzeuge oder innerbetriebliche Transportleistungen. Aus der bilanziellen Perspektive lassen sich diese Güter dem Anlage- und dem Umlauf- vermögen zuordnen. Aus der Perspektive der KLR steht deren Verbrauch im Wertschöp- fungsprozess im Fokus. Aus dessen monetären Abbildung entstehen für die KLR zwei Probleme (Reim 2015, S. 69): 8 1 Kosten- und Leistungsrechnung als Erfolgsrechnungssystem 1. das Bewertungsproblem: Die Zuordnung eines  beschaffungsmarktorientierten Preises auf die Verbrauchsmengen an extern be- schafften oder intern erzeugten Einsatzgütern als „Kosten“;  absatzmarktorientierten Preises auf die hergestellten Ausbringungsgüter als „Er- lös“. Erst diese einheitliche monetäre Bewertung innerbetrieblicher Leistungen, mit ihren verschiedenen technisch-physikalischen Maßgrößen, wie z. B. Stahlblech in kg, Flä- chennutzung in qm, Arbeitsleistung in min., ermöglicht ihre Verknüpfung und damit die durchgängige Abbildung des Wertschöpfungsprozesses. 2. das Zuordnungsproblem: Die KLR verrechnet Erlöse und Kosten  sachlich auf die Bezugsobjekte, insbesondere auf Produkte, möglichst verursa- chungsgerecht (Möller et al. 2005, S. 84).  zeitlich auf die Perioden, in denen sie entstanden sind (Periodisierung) (vgl. Kloock et al. 2008, S. 6). Die Lösung dieser Probleme sind die Leistungsmerkmale der KLR. 1.1.4 Die Rechnungszwecke der Kosten- und Leistungsrechnung Abb. 1.2 gibt einen Überblick über die Rechnungszwecke der KLR. Als Dokumentationsrechnung ermittelt die KLR für eine Abrechnungsperiode (aktuelle Periode) (Friedl et al. 2017, S. 55 ff):  die Effizienz des durchgeführten Wertschöpfungsprozesses durch das Ist-Betriebsergeb- nis, aus der Gegenüberstellung von realisierten Erlösen und tatsächlich entstandenen Ist-Kosten der Abrechnungsperiode. Rechnungszwecke Dokumentation des Planung und Kontrolle des Steuerung und Koordination Periodenerfolgs und der Periodenerfolgs und der des Stück-Erfolge Stück-Erfolge Wertschöpfungsprozesses Kalkulation und Bewertung Informationsbereitstellung von für externe Zwecke Entscheidungsalternativen Abb. 1.2 Rechnungszwecke der Kosten- und Leistungsrechnung 1.2 Grundbegriffe der Kosten- und Leistungsrechnung 9  die Erfolgsstruktur durch die Zurechnung von Ist- Erlösen und Ist- Kosten auf Produkte und/oder andere Bezugsobjekte. Als Planungs- und Kontrollrechnung enthält die KLR  die Vorausüberlegungen zur angestrebten Effizienz zukünftiger Wertschöpfungspro- zesse in Plan-Perioden.  den Vergleich zwischen einer zu prüfenden Ist- und einer Plangröße, zur Steigerung der Wirtschaftlichkeit (Schweitzer et al. 2016, S. 34). Als Steuerungs- und Koordinationsrechnung dient sie  der Planungsrealisierung, d. h. der konkreten Umsetzung der Plan-Maßnahmen im Wertschöpfungsprozess.  der Beeinflussung des Entscheidungsverhaltens und der Abstimmung der Kostenstellen im Wertschöpfungsprozess. Ein bedeutender Rechnungszweck ist die Unterstützung von Preisentscheidungen durch die Kalkulation der Stückkosten. Sie bilden die Grundlage für die Entscheidung über die Höhe der Verkaufs-, Beschaffungs- und Verrechnungspreise. Die Auswahl der wirtschaftlichsten Entscheidungsalternative erfordert Kosten- und Erlösinformationen, um ihre Erfolgswirksamkeit beurteilen zu können, wie z. B. die Fest- legung des erfolgszieloptimalen Produktionsprogramms. Die KLR muss daher nicht nur regelmäßig, sondern situationsspezifisch Informationen bereitstellen. Für externe Zwecke stellt die KLR Informationen bereit für die Berechnung von  Herstellungskosten nach § 255 Abs. 2 und 3 HGB;  Rückstellungen;  Verrechnungspreisen, insbesondere für die Segmentberichterstattung;  Preisabgaben bei öffentlichen Aufträgen. 1.2 Grundbegriffe der Kosten- und Leistungsrechnung Zur Abbildung des Wertschöpfungsprozesses verwendet die KLR Erlöse und Kosten. Sie werden im folgenden Abschnitt von den anderen Wertgrößen der Unternehmensrechnung abgegrenzt (Coenenberg et al. 2012, S. 8 ff, grundlegend Kosiol 1979). 1.2.1 Kosten: Die Bewertung des Einsatzgüterverbrauchs in Geld Der Verbrauch von Einsatzgütern im Wertschöpfungsprozess wird durch die KLR in Kos- ten bewertet. Die Abgrenzung der Kosten von den übrigen Wertgrößen zeigt Abb. 1.3 (Steger 2010, S. 33 ff). 10 1 Kosten- und Leistungsrechnung als Erfolgsrechnungssystem Auszahlungen nicht aus- ausgabe- nicht-aus- gabewirksame wirksame zahlungswirksame Auszahlung Auszahlung Ausgabe Ausgaben nicht aufwands- nicht-aus- aufwandsgleiche gleiche gabewirksamer Ausgabe Ausgabe Aufwand Aufwendungen Neutrale Zweck- Aufwendungen aufwendungen Grund- Kalkulatorische kosten Kosten Kosten: bewerteter sachzielbezogener Güterverbrauch zur Erstellung der Ausbrinungsgüter einer Periode Abb. 1.3 Die Abgrenzung von Auszahlung – Ausgabe – Aufwand – Kosten Auszahlungen sind unabhängig von ihrem Verwendungszweck bezahlte Geldbeträge an externe Dritte. Sie führen zu einer Verminderung des Zahlungsmittelbestandes (Barver- mögen), z. B. Kaufpreiszahlungen. Ausgaben sind die Verminderung des Geldvermögens durch Auszahlungen, d. h. Ver- minderungen von Zahlungsmittelbeständen und Erhöhungen der Verbindlichkeiten oder Verminderung der Forderungen. Die Berücksichtigung der Kreditvorgänge führt zu fol- genden Differenzierungen zwischen Auszahlung und Ausgabe: (1) Nicht-ausgabewirksame Auszahlungen (Auszahlung, aber keine Ausgabe):  Geschäftsvorfälle, bei denen der Auszahlung, eine betragsgleiche Senkung der Verbindlichkeit oder eine Erhöhung der Forderung gegenübersteht;  das Geldvermögen bleibt unverändert; Bsp.: Tilgung eines Kredits durch Banküberweisung; (2) Ausgabewirksame Auszahlungen (auszahlungswirksame Ausgabe):  Geschäftsvorfälle, die zu einer Minderung der Zahlungsmittelbestände führen, während die Forderungen und Verbindlichkeiten unverändert bleiben;  das Geldvermögen sinkt; Bsp.: Bareinkauf von Roh-, Hilfs- oder Betriebsstoffen; 1.2 Grundbegriffe der Kosten- und Leistungsrechnung 11 (3) Nicht-auszahlungswirksame Ausgabe (Ausgabe, aber keine Auszahlung)  Geschäftsvorfälle, die den Zahlungsmittelbestand nicht berühren, jedoch die For- derungen senken oder die Verbindlichkeiten erhöhen;  das Geldvermögen sinkt; Bsp.: Wareneinkauf auf Ziel; Aufwand ist der erfolgswirksame Verbrauch an Nominal- und Realgütern in einer Peri- ode, bewertet auf der Grundlage handelsrechtlicher Vorschriften. Er kann nur entstehen, wenn ihr Verbrauch zu einer Auszahlung führt oder geführt hat. Er vermindert Reinver- mögen und Periodenerfolg. Die Abgrenzung von Ausgabe und Aufwand erfolgt über die  Erfolgswirksamkeit: Ausgaben aus dem Verbrauch von Gütern, z. B. Rohstoffen, sind Aufwand. Demgegenüber stehen erfolgsneutrale Ausgaben ohne Güterverbrauch, z. B. Kredittilgungen;  Entstehungszeitpunkt: Aufwand und Ausgabe können zu unterschiedlichen Zeitpunk- ten entstehen, da der Verbrauch und die Zahlung für das Gut zu unterschiedlichen Zeitpunkten in unterschiedlichen Perioden anfallen können. Ausgabe und Aufwand lassen sich unterscheiden in: (1) Aufwandsgleiche Ausgaben: Aufwand D Ausgabe  Aufwand ist die Summe der erfolgswirksamen Ausgaben und erfasst  Geschäftsvorfälle, die zu einer Verminderung des Geldvermögens und zu einer Minderung des Reinvermögens führen Bsp.: Einkauf von Rohstoffen auf Ziel und sofortiger Verbrauch in der Produktion; (2) Nicht-aufwandsgleiche Ausgabe: Erfolgsneutrale Ausgabe  Geschäftsvorfälle die zu einer Verminderung des Geldvermögens, d. h. zu einem Zahlungsmittelabfluss oder zu einer Veränderung von Verbindlichkeiten oder For- derungen führen, denen jedoch eine betragsgleiche Erhöhung des Sach-, Finanz- oder Umlaufvermögens gegenübersteht;  Das Reinvermögen bleibt unverändert;  Diese Geschäftsvorfälle führen nie oder erst in späteren Perioden zu Aufwand; Bsp.: Kauf eines Grundstücks, Kauf einer Maschine; (3) Aufwand, aber keine Ausgabe  Aufwand und Ausgabe unterscheiden sich durch den Entstehungszeitpunkt, d. h. Zahlung und Verbrauch erfolgen in unterschiedlichen Rechnungsperioden. Der Aufwand kann der Zahlung vor- oder nachgelagert sein.  sind Geschäftsvorfälle, bei denen das Geldvermögen unverändert bleibt, aber das Anlage- oder das Umlaufvermögen sinkt; 12 1 Kosten- und Leistungsrechnung als Erfolgsrechnungssystem Bsp.: Ausgabe für Beschaffung von Vorräten und Einlagerung in einer Periode und Ver- brauch dieser Vorräte in der nächsten Periode. Abweichungen zwischen Ausgabe und Aufwand entstehen durch Bestandsveränderun- gen im Umlaufvermögen und den Aufbau bzw. Abbau des Anlagevermögens. Für die Abbildung des Wertschöpfungsprozesses ist vor allem die Abgrenzung zwischen Aufwand und Kosten relevant. Kosten, sind der bewertete Verbrauch an Einsatzgütern, die im Wertschöpfungsprozess zur Herstellung absatzfähiger Produkte oder im Unterneh- men selbst wieder eingesetzter Leistungen in einer Periode verwendet werden und zu einer Verminderung des betriebsnotwendigen Vermögens führen. Dazu gehört auch der Wertverzehr von Potentialgütern, die zur Aufrechterhaltung des Wertschöpfungsprozes- ses erforderlich sind. Die Abgrenzung zwischen Aufwand und Kosten lässt sich in zwei Stufen ableiten (Reim 2015, S. 79): 1. Die Abgrenzung der Grundkosten  Aufwand und Kosten entsprechen sich, wenn der Aufwand bei der Durchführung des Wertschöpfungsprozesses in einer Periode anfällt. Der Zweckaufwand der GuV ent- spricht den Grundkosten der KLR.  erfolgswirksamer Aufwand, der das Reinvermögen vermindert aber nicht für die Durchführung des Wertschöpfungsprozesses entsteht, ist kostenunwirksam und wird in der KLR nicht erfasst. Er muss aber in der GuV als neutraler Aufwand ausgewiesen werden. Es gibt vier Arten des neutralen Aufwands (vgl. Schweitzer et al. 2016, S. 19): (1) betriebszweck- oder sachzielfremder Aufwand: der Güterverbrauch entsteht unabhän- gig von Herstellung und Absatz der Produkte und damit ohne Bezug zum Betriebs- zweck oder Sachziel, z. B. Spenden. (2) periodenfremder Aufwand: erfasst Auszahlungen bzw. Ausgaben, die für den Güter- verbrauch in einer vor- oder nachgelagerten Periode anfallen und führt damit nicht zu Kosten der aktuellen Periode, z. B. Mietvorauszahlungen. (3) außerordentlicher Aufwand: enthält den Güterverbrauch der unabhängig von den ordentlichen, betriebsüblichen Abläufen des Unternehmens entsteht und somit un- gewöhnlich (untypisch) ist und selten, d. h. zufällig, unregelmäßig auftritt, z. B. Un- fallschaden. (4) bewertungsbedingter Aufwand: entsteht aus Bewertungsdifferenzen für den Güter- verbrauch zwischen GuV und KLR, z. B. bilanzielle vs. kalkulatorische Abschrei- bungen. 2. Die Differenzierung zwischen Grundkosten und kalkulatorischen Kosten Kalkulatorische Kosten enthalten den Güterverbrauch im Wertschöpfungsprozess einer Periode, der nicht zahlungswirksam ist. Sie werden unterschieden in 1.2 Grundbegriffe der Kosten- und Leistungsrechnung 13 Einzahlungen Nicht-einnahme- Einnahme- Nicht-einzahlungs- wirksame Einzahlung wirksame Einzahlung wirksame Einnahme Einnahmen nicht-ertragsgleiche ertragsgleiche Nicht-einnahme Einnahme Einnahme wirksamer Ertrag Erträge Neutrale Zweck- Erträge erträge Grund- Kalkulatorische erlöse Erlöse Erlöse: bewertete sachzielbezogene Ausbringungsgüter entstanden aus Einsatzgütern der Periode Abb. 1.4 Die Abgrenzung von Einzahlung, Einnahme, Ertrag, Erlös  Zusatzkosten, zeigen den Güterverbrauch einer Periode, dem in der GuV kein Aufwand gegenübersteht, z. B. kalkulatorischer Unternehmerlohn.  Anderskosten, weisen einen anderen Wertansatz für den Güterverbrauch auf, als der Aufwand in der GuV, z. B. Rückstellung vs. kalkulatorische Wagniskosten. 1.2.2 Leistung und Erlös Leistung oder Erlös, ist das bewertete Ergebnis des Wertschöpfungsprozesses aus den ab- gesetzten oder im Unternehmen selbst wieder eingesetzten Leistungen einer Periode, die zu Erhöhung des Betriebsvermögens führen. Erlöse zeigen den Wert der Ausbringungs- güter, für die im Wertschöpfungsprozess Einsatzgüter verbraucht wurden (Reim 2015, S. 82 ff). Abb. 1.4 zeigt die Abgrenzung der Erlöse von den übrigen Wertgrößen. Einzahlungen sind der Zufluss liquider Mittel, d. h. alle unabhängig von ihrem Verwen- dungszweck von externen Dritten bezahlten Geldbeträge an das Unternehmen. Sie führen zu einer Erhöhung des Zahlungsmittelbestandes, d. h. des Kassenbestandes und der jeder- zeit verfügbaren Bankguthaben. Nicht-einnahmewirksame Einzahlungen sind alle Geschäftsvorfälle, bei denen der Ein- zahlung eine betragsgleiche Erhöhung der Verbindlichkeit oder eine Senkung der Forde- rung gegenübersteht. D. h. das Geldvermögen bleibt unverändert. Bsp.: Aufnahme eines Kredits. 14 1 Kosten- und Leistungsrechnung als Erfolgsrechnungssystem Einnahmewirksame Einzahlung (oder einzahlungswirksame Einnahme): erfasst alle Geschäftsvorfälle, die zu einer Erhöhung des Geldvermögens führen, wie z. B. der Bar- verkauf von Fertigerzeugnissen. Nicht-einzahlungswirksame Einnahme, d. h. alle Geschäftsvorfälle, die den Zahlungs- mittelbestand nicht berühren, jedoch die Forderungen erhöhen oder die Verbindlichkeiten senken, z. B. Warenverkauf auf Ziel. Unter Einnahme sind alle Einzahlungen und alle Verminderungen der Verbindlichkei- ten sowie die Erhöhungen der Forderungen zu verstehen. Sie führen zu einer Erhöhung des Geldvermögens. Nicht-ertragsgleiche Einnahmen sind alle Geschäftsvorfälle, die zu einer Erhöhung des Geldvermögens führen, denen jedoch eine Minderung des materiellen oder immateriellen Vermögens gegenübersteht. Das Reinvermögen bleibt unverändert. Diese Geschäftsvor- fälle führen nie oder erst in späteren Perioden zu einem Ertrag, wie z. B. der Barverkauf eines Grundstücks zum Buchwert; Ertragsgleiche Einnahmen sind alle Geschäftsvorfälle, die zu einer Erhöhung des Geld- vermögens und zu einer Erhöhung des Reinvermögens führen. Dazu gehört z. B. der Barverkauf von den Fertigerzeugnissen, die in derselben Periode erstellt wurden. Ein Ertrag ist die periodisierte, erfolgswirksame Einnahme, die auf der Grundlage han- delsrechtlicher Normen, eine bewertete Erhöhung vorhandener Güter innerhalb einer Ab- rechnungsperiode ist. Sie führt zu einer Erhöhung des Reinvermögens. Die Abgrenzung von Einnahme und Ertrag ist wieder über die Erfolgswirksamkeit und den Entstehungs- zeitpunkt möglich. Analog zur Abgrenzung von Aufwand und Kosten zeigt sich, dass im Ertrag, die ge- samte erfolgswirksame Güterentstehung des Unternehmens in einer Periode erfasst wird. Demgegenüber enthalten die Erlöse nur die betriebszweck- oder sachzielbezogenen Aus- bringungsgüter, mit den Mengen, wie sie bei betriebsüblicher Durchführung des Wert- schöpfungsprozesses erzeugt wurden. Ihre Bewertung erfolgt nach der Art des Ausbrin- gungsgutes entweder zum Absatz- oder zum Verrechnungspreis. Die Abgrenzung zwi- schen Ertrag und Erlös lässt sich in zwei Stufen ableiten: 1. Die Abgrenzung der Grunderlöse Ertrag und Erlös entsprechen sich, wenn der Ertrag im Rahmen des Wertschöpfungspro- zesses einer Periode entsteht. Dieser Zweckertrag entspricht den Grunderlösen der KLR. Ein erfolgswirksamer Ertrag, der unabhängig vom Wertschöpfungsprozess entsteht, ist erlösunwirksam. Er wird in der KLR nicht erfasst, muss aber in der GuV als neutraler Ertrag ausgewiesen werden. Es gibt vier Arten des neutralen Ertrags (Schweitzer et al. 2016, S. 25 f): (1) betriebszweck- oder sachzielfremder Ertrag: entsteht unabhängig von der Herstellung und dem Absatz der Produkte im Wertschöpfungsprozess z. B. Mieterträge in Indus- trieunternehmen; 1.2 Grundbegriffe der Kosten- und Leistungsrechnung 15 Abb. 1.5 Das Betriebsergebnis Erlöse als leistungswirtschaftlicher - Kosten Teil des Unternehmenserfolgs = Betriebsergebnis +/- bewertungsbedingtes Ergebnis +/- neutrales Ergebnis = Ergebnis vor Steuern - Steuern vom Einkommen und Ertrag = Jahres- (Monats-) überschuss (2) periodenfremder Ertrag: erfasst die Einzahlungen bzw. Einnahmen aus vor- oder nachgelagerten Perioden und kann daher nicht zu Periodenerlösen führen. Hierzu gehören z. B. Gewerbesteuerrückerstattungen; (3) außerordentlicher Ertrag: entsteht unabhängig von den betriebsüblichen Abläufen, ist ungewöhnlich oder tritt selten, d. h. zufällig, auf, z. B. Einzahlungen auf abgeschrie- bene Forderungen; (4) bewertungsbedingter Ertrag: entsteht aus der Verwendung von unterschiedlichen Wertansätzen in der GuV im Vergleich zur Erlösrechnung. 2. Die Differenzierung zwischen Grunderlös und kalkulatorischen Erlösen Kalkulatorische Erlöse enthalten den Wertzuwachs aus dem Wertschöpfungsprozess, der nicht zahlungswirksam ist. Er wird unterschieden in:  Zusatzerlöse, denen kein Ertrag in der GuV gegenübersteht, z. B. aus der Nutzung ei- gener Patente  Anderserlöse, denen in der GuV ein anderer Wert zugerechnet wird, z. B. bei der Vor- ratsbewertung. 1.2.3 Das Betriebsergebnis – der kalkulatorische Betriebserfolg der KLR Aus der Differenz von Erlösen und Kosten lässt sich das Betriebsergebnis – wie Abb. 1.5 zeigt – als leistungswirtschaftlicher Erfolg einer Periode berechnen (Reim 2015, S. 85). Das Betriebsergebnis zeigt den Perioden-Erfolg, der mit dem Produktions- und Absatz- programm und durch die Effizienz des Wertschöpfungsprozesses erreicht wurde (Kloock et al. 2008, S. 182 f). Es ist  der Überschuss der Erlöse aus der Verwertung der gelagerten oder abgesetzten Aus- bringungsgüter über die Kosten der verbrauchten Einsatzgüter,  gekoppelt an die Mengen und die Werte der verbrauchten und in Anspruch genomme- nen Einsatzgüter mit den erstellten und verwerteten Leistungen.  ein kalkulatorisches Ergebnis vor Ertragssteuern und somit von steuerlichen Gestal- tungsmaßnahmen unbeeinflusst;  Teil des Unternehmenserfolgs und damit überleitbar auf den handelsrechtlichen Jahres- (oder Monats-)überschuss durch Erfassung leistungsneutraler Erfolgsbestandteile. 16 1 Kosten- und Leistungsrechnung als Erfolgsrechnungssystem Im bewertungsbedingen Ergebnis wird die Differenz zwischen den pagatorischen (zah- lungswirksamen) Erträgen und Aufwendungen und den kalkulatorischen Erlösen und Kosten erfasst, wie z. B. zwischen bilanziellen und kalkulatorischen Abschreibungen. Das (leistungs-)neutrale Ergebnis erfasst alle Erfolgskomponenten, die betriebszweck- fremd und damit unabhängig vom Wertschöpfungsprozess nur in der GuV enthalten sind, z. B. Steuererstattungen. Die „Steuern vom Einkommen und Ertrag“ enthalten die gewinnabhängigen Steuern, wie z. B. die Körperschaftsteuer. Kostensteuern, die gewinnunabhängig ermittelt werden, z. B. Kfz-Steuer betrieblich genutzter Fahrzeuge, werden dagegen im Betriebsergebnis ausgewiesen. 1.3 Systeme der Kosten- und Leistungsrechnung Es gibt zwei dominierende Gestaltungsmerkmale der KLR (Reim 2015, S. 114 ff):  die Prinzipien, mit der die Zurechnung von Erlösen und Kosten auf das Produkt gere- gelt wird und  den Zeitbezug, d. h. die Perioden für die Erlöse und Kosten ermittelt und verrechnet werden. Die Kombination aus Prinzipien und Zeitbezug bestimmt die unternehmensspezifische Gestaltung der KLR (vgl. zu den Systemen der KLR auch Ewert und Wagenhofer 2014, S. 635 ff). 1.3.1 Systemgestaltende Prinzipien: die Zurechnung der Erlöse und Kosten auf das Produkt Für die Gestaltung und Durchführung der KLR sind Prinzipien notwendig (Ebert 2012, S. 13, Freidank 2012, S. 193 ff). Sie gelten sowohl für die Kosten als auch für die Erlöse. Die inhaltliche und formale Durchführung der KLR regeln Erfassungsprinzipien z. B. Zu- verlässigkeit, Vollständigkeit, Genauigkeit und Wirtschaftlichkeit. Systemgestaltend sind dagegen Zurechnungs- und Verteilungsprinzipien. Das wichtigste Zurechnungsprinzip ist das Verursachungsprinzip, danach muss jeder Kostenträger, insbesondere jedes Produkt, genau die Kosten tragen, die es verursacht und die Erlöse zugerechnet bekommen, die es erreicht hat (Deimel et al. 2017, S. 89). Verteilungsprinzipien beziehen sich auf Kosten, die nicht verursachungsgerecht auf ein Produkt zurechenbar sind. Dennoch müssen sie auf alle Produkte verteilt werden, um auch diese Kosten in den Selbstkosten zu erfassen und über den Absatzpreis wieder zu verdienen. Es gibt folgende Varianten 1.3 Systeme der Kosten- und Leistungsrechnung 17  Durchschnittsprinzip verteilt Kosten oder Erlöse gleichmäßig auf alle Einheiten des Produkts.  Tragfähigkeitsprinzip verteilt die Kosten nach der Belastbarkeit der Produkte, i. d. R. über die Höhe der Bruttoergebnisse: je höher der Überschuss eines Produkts, umso mehr Kosten werden ihm zugeteilt. Dem entsprechend können Erlöse und Kosten nach ihrer Zurechenbarkeit auf ein Produkt bzw. einen Kostenträger (Hummel und Männel 1999, S. 97) unterschieden werden in:  Einzelkosten: Kosten, die einer Kostenträgereinheit aufgrund eines messbaren Ursache- Wirkungszusammenhangs direkt, d. h. ohne Schlüsselung, auf der Grundlage genauer Aufzeichnungen zugerechnet werden können. Bsp.: Fertigungsmaterialeinzelkosten über die Stückliste;  Gemeinkosten: Kosten, die keiner Kostenträgereinheit einzeln zugerechnet werden können, da sie immer für eine Menge von Kostenträgern entstehen. Sie müssen Kos- tenstellen zugeordnet werden, um über Verteilungsprinzipien auf den Kostenträger geschlüsselt zu werden. Dazu ist ein Gemeinkostenschlüssel nötig, d. h. einen Vertei- lungsmechanismus für die Zurechnung der Gemeinkosten auf die Kostenträger. Bsp.: Mieten. Eine genauere Verrechnung der Gemeinkosten auf die Kostenträger ist möglich, wenn auf die Leistung einer Kostenstelle für den Kostenträger Bezug genommen wird. Die Leis- tung oder „Beschäftigung“ ist die Nutzung einer Kostenstelle (oder Maschine etc.) durch einen Kostenträger, insbesondere durch ein Produkt (Schweitzer et al. 2016, S. 80; Steger 2010, S. 120 ff). I. d. R. wird die Beschäftigung durch die Ausbringungsmenge in Stück oder durch Hilfsgrößen wie z. B. Fertigungsminuten gemessen. Nach der Beschäftigungs- abhängigkeit kann nun unterschieden werden in  beschäftigungsfixe Kosten, sind leistungsunabhängig, d. h. sie werden nicht von den Veränderungen der Ausbringungsmenge und sondern nur durch die Kapazität be- stimmt, z. B. Gehälter.  beschäftigungsvariable Kosten, sind leistungsabhängige Kosten, die sich bei den vor- handenen und gleichbleibenden Kapazitäten des Betriebs nur durch die Veränderung der Ausbringungsmenge erhöhen oder reduzieren, z. B. Fertigungslohnkosten. Diese Prinzipien lassen sich analog auf die Erlöse für die Produkte anwenden:  Einzelerlöse: Erlös der einer Produkteinheit direkt zugerechnet werden kann.  Gemeinerlöse: ein verursachungsgerechter Erlös je Produkteinheit kann nicht ermittelt werden, da – der Erlös für mehrere Produkte gemeinsam anfällt. Das gilt i. d. R. für Produkte, die im Verbund verkauft werden, z. B. Pauschalreisen. – der Erlös zwar verursachungsgerecht für eine Produktart, jedoch nicht für eine Pro- dukteinheit ermittelt werden kann, z. B. Festpreise. 18 1 Kosten- und Leistungsrechnung als Erfolgsrechnungssystem Nach der Beschäftigungsabhängigkeit lassen sich die Erlöse differenzieren in:  (beschäftigungs-)fixe Erlöse, die unabhängig von der Absatzmenge entstehen, z. B. Grundgebühren bei Telefon, Strom, Gas, Wasser etc.  (beschäftigungs-)variable Erlöse, die abhängig von der Absatzmenge sind. 1.3.2 Der Zeitbezug als Gestaltungsmerkmal der KLR: Ist- und Plan-Rechnung Der Bezug der Erlöse und Kosten zu einer Periode ist eng verbunden mit den Rech- nungszwecken der KLR. Zu Dokumentationszwecken verwendet sie die Ist-Kosten und Ist-Erlöse, um über den Ist-Erfolg eines Stück oder einer vergangenen Abrechnungsperi- ode zu informieren. Es liegt dann eine Ist-Kosten- und Ist-Leistungsrechnung vor. Für die Planung der Erlöse, Kosten und Erfolge in den zukünftigen Perioden wird eine Plan-Kosten- und Leistungsrechnung konzipiert. Sowohl für die Vorbereitung zu- künftiger Entscheidungen als auch zur Steuerung sind Plan-Daten notwendig. Aus der Abweichungsanalyse zwischen Plan- und Ist-Werten lassen sich Steuerungsimpulse für das Unternehmen ableiten. Durch die Kombination von Gestaltungsprinzipien und Zeitbezug ergeben sich die Ge- staltungsmöglichkeiten der KLR (Schweitzer 1992, S. 185):  das Verursachungsprinzip definiert das Ausmaß der Erlös- und Kostenverrechnung auf das Produkt und begründet die Unterscheidung in Voll- und Teilkostenrechnungs- systeme.  der Zeitbezug der Kosten, legt die Verwendung von Ist-, Normal-oder Plan-Kosten bzw. Erlöse für die Berechnung der Erfolgsmaßstäbe fest. Einen Überblick zur Systematisierung der Kostenrechnung gibt Abb. 1.6. Vollkostenrechnungssysteme überwälzen die vollen, d. h. die Einzel- und Gemeinkos- ten auf die Kostenträgereinheit, während bei den Teilkostenrechnungssystemen nur die direkt von dem Kostenträger verursachten beschäftigungsvariablen Kosten auf das Stück verrechnet werden. Voll- und Teilkostenrechnungen können durchgeführt werden mit  Ist-Kosten, d. h. den tatsächlich entstandenen Kosten einer Abrechnungsperiode im Sinn einer Dokumentation oder Nachrechnung.  Normal-Kosten, d. h. den „normalisierten“, um Kostenschwankungen bereinigte durch- schnittliche Kosten auf Basis von Vergangenheitswerten (vgl. dazu ausführlich Frei- dank 2012, S. 198 ff).  Plan-Kosten, d. h. den erwarteten zukünftigen Kosten, die sich auf eine bzw. auf meh- rere Folgeperioden beziehen. 1.3 Systeme der Kosten- und Leistungsrechnung 19 Zeitbezug der Kosten Vergangenheitsorientiert Zukunftsorientiert Ausmaß der Istkosten Normalkosten Plankosten Kostenverrechnung Verrechnung der vollen Vollkostenrechnung Vollkostenrechnung Vollkostenrechnung Kosten auf die auf Istkosten-Basis auf Normalkosten- auf Plankosten-Basis Kostenträger Basis Verrechnung ausge- Teilkostenrechnung Teilkostenrechnung Teilkostenrechnung wählter Kosten- auf Istkosten-Basis auf Normalkosten- auf Plankosten-Basis kategorien auf die Basis Kostenträger Abb. 1.6 Die Systematisierung der Kostenrechnung 1.3.3 Aufbau und die Funktionsweise der Kosten- und Leistungsrechnung Unabhängig von den verwendeten Prinzipien und vom Zeitbezug besteht die KLR grund- sätzlich aus drei Teilbereichen:  der Kostenarten- und Leistungsartenrechnung, die zeigt, welche Arten von Kosten ver- ursacht und welche Leistungen erstellt wurden;  der Kostenstellen- und Leistungsstellenrechnung, die zeigt, wo im Unternehmen die Kosten verursacht und die Leistungen erstellt wurden;  der Kostenträger- und Leistungsträgerrechnung, die zeigt, für welche Leistung die Kos- ten verursacht wurden. Daraus ergibt sich die in Abb. 1.7 dargelegte Struktur der KLR (vgl. Fandel et al. 2008, S. 79). Die Struktur determiniert den Ablauf und damit die Funktionsweise der KLR, wie Abb. 1.8 zeigt. Die Leistungsartenrechnung erfasst die Beziehungen zu den Absatzmärkten und den internen Abnehmern und systematisiert die Erlösarten z. B. nach Produkten, in Umsatzer- löse der Produkte A, B, C. In der Kostenartenrechnung werden die Zweckaufwendungen aus der Finanzbuchhal- tung als Grundkosten in die KLR übernommen. Sie erfasst so die primären Kosten für externe, d. h. von den Beschaffungsmärkten bezogene Einsatzgüter. Da der vollständige 20 1 Kosten- und Leistungsrechnung als Erfolgsrechnungssystem Kosten- und Leistungs- rechnung Leistungspreis- Leistungsarten- Leistungsstellen- Leistungsträgerzeit- kalkulation und und und Kostenarten- Kostenstellen- Kostenträgerzeit- Kostenträger- stückrechnung rechnung rechnung rechnung (Kostenkalkulation) Betriebsabrechnung Kurzfristige Erfolgsrechnung Abb. 1.7 Die Struktur der Kosten- und Leistungsrechnung Kosten- und Leistungsrechnung Kostenartenrechnung Kostenstellenrechnung Kostenträgerrechnung Kostenstellen Kostenträger A B Erfassung der Grund- Einzel- 111 112 113 114 115 Einzel- kosten Leistungsmenge Leistungsmenge kosten kosten Kalkulation Kalkulation Berechnung v. Zusatz- + und Anderskosten Gemein- kosten Gemein- Bereitstellung d. Kosten- kosten = arten differenziert nach Selbst- Stückkosten kosten Periodenkosten Gemeinkosten Erfassungsrechnung Verteilungsrechnung Vergleichsrechnung Leistungsstellen- Leistungsartenrechnung Leistungsträgerrechnung rechnung Abb. 1.8 Die Funktionsweise der Kosten- und Leistungsrechnung Verbrauch an Einsatzgütern für die Periode ermittelt werden soll, sind die Zusatz- und An- derskosten zu berechnen, für den der Güterverbrauch entweder nicht oder anders bewer- tet wird, als in der Finanzbuchhaltung. Die Weiterverrechnung erfolgt differenziert nach 1.3 Systeme der Kosten- und Leistungsrechnung 21 Einzel- und Gemeinkosten. Einzelkosten umgehen die Kostenstellenrechnung rechentech- nisch und werden dort nur zu Informationszwecken ausgewiesen. In die Berechnungen der Kostenstellenrechnung gehen sie nicht ein. Nur die Gemeinkosten werden in die Kostenstellenrechnung übernommen. In jeder Kostenstelle werden Leistungen erstellt, für die Kosten entstehen. Grundsätzlich sind alle Kostenstellen (Ausnahme Verrechnungskostenstellen) auch Leistungsstellen, Verein- fachend wird im Folgenden nur noch von Kostenstellen gesprochen. Die Kostenstellen- rechnung bildet den innerbetrieblichen Leistungsaustausch zwischen den Kostenstellen ab. Sie ermittelt die sekundären Kosten, für Leistungen die innerbetrieblich erzeugt und im Unternehmen von anderen Kostenstellen empfangen und weiterverarbeitet werden. Die Kostenstellenrechnung ist somit ein wichtiges Bindeglied zwischen der Kostenarten- und der Kostenträgerrechnung. Die Kostenträgerrechnung übernimmt die Einzelkosten für eine Kostenträgereinheit direkt aus der Kostenartenrechnung. Aus der Kostenstellenrechnung werden die Gemein- kosten der Perioden übertragen und methodisch auf die Kostenträgereinheit verteilt. Die Kostenträgerstückrechnung oder Kalkulation ermittelt den Produkt- oder Stückerfolg aus der Gegenüberstellung von Verkaufspreis und Stückkosten. Im Stück-Erfolg zeigt sich, ob der am Absatzmarkt realisierte Preis, die Kosten für das Produkt deckt. In der Kosten- trägerzeitrechnung werden die Erlöse und Kosten aus den in einer Periode hergestellten bzw. abgesetzten Erzeugnissen gegenübergestellt und der Perioden-Erfolg der Produkte und des Unternehmens ermittelt. Die Verrechnung der Kosten erfolgt typischerweise von der Kostenarten-, über die Kos- tenstellen- bis zur Kostenträgerrechnung. Diese Verrechnungsrichtung ist zweckmäßig, weil sie den Wertschöpfungsprozess vollständig abbildet (vgl. dazu Götze 2010, S. 20 ff). Übungen und Kontrollfragen zu Kap. 1: Grundlagen der KLR Aufgabe 1-01 Erläutern Sie den Wertschöpfungsprozess eines Industrieunternehmens Aufgabe 1-02 Ein Unternehmen weist die u. g. Bilanzposten aus. Die Spalte AB zeigt die Anfangsbe- stände gemäß der handelsrechtlichen Bilanz. Ermitteln Sie den Endbestand EB, der sich aus den folgenden Geschäftsvorfällen errechnet. Jeder Geschäftsvorfall ist isoliert in den Spalten einzutragen. Bestimmen Sie für jeden Geschäftsvorfall, ob es sich um eine Aus- zahlung, Ausgabe, Aufwand oder Kosten handelt:  Kredittilgung durch Banküberweisung 20.000 C  Einkauf von Rohstoffen durch Barzahlung 10.000 C  Wareneinkauf auf Ziel 40.000 C  Kauf einer Maschine durch Banküberweisung 100.000 C 22 1 Kosten- und Leistungsrechnung als Erfolgsrechnungssystem  Zinszahlung an Kreditgeber in bar 5.000 C  Abschreibung Sachanlagevermögen: bilanziell 15.000 C, kalkulatorisch 18.000 C Angaben in € 1 2 3 Geschäfts- Geschäfts- Geschäfts- AB EB EB EB Vermögen vorfall vorfall vorfall Kassenbestand 100.000 100.000 -10.000 90.000 100.000 + Schecks 20.000 20.000 20.000 20.000 + Guthaben auf Kontokorrentkonten 250.000 -20.000 230.000 250.000 250.000 = Zahlungsmittelbestand = Barvermögen 370.000 -20.000 350.000 -10.000 360.000 0 370.000 + Forderungen 150.000 150.000 150.000 150.000 - Verbindlichkeit en -120.000 20.000 -100.000 -120.000 -40.000 -160.000 = Geldvermögen 400.000 0 400.000 -10.000 390.000 -40.000 360.000 + aktivierungsfähiges immaterielles Vermögen 0 0 0 + Sachanlagevermögen 2.000.000 2.000.000 2.000.000 2.000.000 + Finanzanlagevermögen 1.000.000 1.000.000 1.000.000 1.000.000 + Bestände an Vorräten, UE, FE, sonstiges UV 500.000 500.000 10.000 510.000 40.000 540.000 - Rückstellungen -300.000 -300.000 -300.000 -300.000 `+/ - Rechnungsabgrenzungsposten 0 0 0 0 = Reinvermögen 3.600.000 3.600.000 3.600.000 3.600.000 - nicht-betriebsnotwendiges Vermögen -35.000 -35.000 -35.000 -35.000 + nicht-bilanziertes betriebsnotwendiges Vermögen 15.000 15.000 15.000 15.000 `+/ - Umbew ertungen 0 0 0 0 = Betriebsvermögen 3.580.000 3.580.000 3.580.000 3.580.000 Angaben in € 4 5 6 Geschäfts- Geschäfts- Geschäfts- AB EB EB EB Vermögen vorfall vorfall vorfall Kassenbestand 100.000 100.000 -10.000 90.000 100.000 + Schecks 20.000 20.000 20.000 20.000 + Guthaben auf Kontokorrentkonten 250.000 -20.000 230.000 250.000 250.000 = Zahlungsmittelbestand = Barvermögen 370.000 -20.000 350.000 -10.000 360.000 0 370.000 + Forderungen 150.000 150.000 150.000 150.000 - Verbindlichkeiten -120.000 20.000 -100.000 -120.000 -40.000 -160.000 = Geldvermögen 400.000 0 400.000 -10.000 390.000 -40.000 360.000 + aktivierungsfähiges immaterielles Vermögen 0 0 0 + Sachanlagevermögen 2.000.000 2.000.000 2.000.000 2.000.000 + Finanzanlagevermögen 1.000.000 1.000.000 1.000.000 1.000.000 + Bestände an Vorräten, UE, FE, sonstiges UV 500.000 500.000 10.000 510.000 40.000 540.000 - Rückstellungen -300.000 -300.000 -300.000 -300.000 `+/- Rechnungsabgrenzungsposten 0 0 0 0 = Reinvermögen 3.600.000 3.600.000 3.600.000 3.600.000 - nicht-betriebsnotwendiges Vermögen -35.000 -35.000 -35.000 -35.000 + nicht-bilanziertes betriebsnotwendiges Vermögen 15.000 15.000 15.000 15.000 `+/- Umbew ertungen 0 0 0 0 = Betriebsvermögen 3.580.000 3.580.000 3.580.000 3.580.000 1.3 Systeme der Kosten- und Leistungsrechnung 23 Aufgabe 1-03 Ordnen Sie jeden Geschäftsvorfall den Wertgrößen zu und tragen Sie den entsprechenden Betrag in die Wertkategorie ein: Nr. Geschäftsvorfälle in € Auszahlung Ausgabe Aufwand Kosten Das Unternehmen hat Anfang März Rohstoffe für 100.000 € auf Ziel gekauft. Diese Rohstoffe werden 1 Mitte März geliefert und zur Hälfte sofort in der Produktion verbraucht 100.000 50.000 50.000 2 Zahlung der Kaufpreises für ein unbebautes Grundstück 1.750.000 € 1.750.000 Im März werden Gehälter in Höhe von 2.000.000 € bezahlt. Sie enthalten eine Nachzahlung für 3 Februar von 500.000 € 2.000.000 1.500.000 1.500.000 1.500.000 4 Die Miete für die angemietete Lagerhalle wird im Monat März mit 5.000 € überwiesen 5.000 5.000 5.000 5.000 5 Ein Mitarbeiter erhält einen Gehaltsvorschuss von 2.500 € ausbezahlt. 2.500 6 Das Unternehmen wird mit Schmierölen beliefert. Wert: 25.000 € 25.000 Die planmäßige Abschreibung auf das betriebsnotwendige Sachanlagevermögen beträgt im März 7 7.500 €. Darüberhinaus sind a.o. Abschreibungen von 2.500 € in diesem Monat angefallen. 10.000 7.500 8 Das Unternehmen kauft eine Maschine zu Anschaffungskosten von 5.000.000 € auf Ziel. 5.000.000 9 Kalkulatorische Abschreibungen auf eine EDV-Anlage: 6.000 € 6.000 Rechnungseingang für die Anfang März durchgeführten Reparaturen an vermieteten Wohnungen: 10 1.000 € 1.000 1.000 11 Barzahlung der Ende März durchgeführten Reparaturen an den Geschäftsfahrzeugen: 2.000 € 2.000 2.000 2.000 12 Lagerentnahme und Verbrauch von Rohstahl für die Herstellung von Spinnereimaschinen: 35.000 € 35.000 35.000 Aufgabe 1-04 Ordnen Sie jeden Geschäftsvorfall den Wertgrößen zu und tragen Sie den entsprechenden Betrag in die Wertkategorie ein: Die folgenden Geschäftsvorfälle der Spinnereimaschinen AG liegen für 03/20xx. Ordnen Sie die Beträge den Wertbegriffen zu: Nr. Ge schä ftsvorfä l le i n € Einza hlung Einna hm e Ertra g Erlös 1 Ein Mitarbeiter bezahlt das gewährte Darlehen zurück 2.500 € 2.500 2 Berechnete Zinsen für das o.g. Darlehen 250 € 250 3 Nutzung einer selbsterstellten und selbstgenutzen Software 1.000 € 1.000 4 Verkauf der 4 Spinnereimaschinen, die im März hergestellt wurden, auf Ziel 1.000.000 € 1.000.000 1.000.000 1.000.000 5 Steuerbescheid im März zur Rückserstattung der Körperschaftsteuer aus dem Vorjahr: 100.000 € 100.000 Verkauf von Forderungen aus Lieferungen und Leistungen des Vorjahres an ein Factoring- 6 Unternehmen auf Ziel in Höhe von 25.000 € 25.000 7 Verkauf von Ersatzteilen, hergestellt in der laufenden Periode auf Ziel: 10.000 € 10.000 10.000 10.000 8 Rechnung für Beratungsleistungen bei einem Kunden 150.000 € in der laufenden Periode 150.000 150.000 Gutschrift auf dem Bankkonto: Kaufpreiszahlung der XY GmbH für die im Februar gelieferten 9 Rotorspinner 250.000 € 250.000 10 Erträge aus Schrottverkauf 10.000 € 10.000 10.000 24 1 Kosten- und Leistungsrechnung als Erfolgsrechnungssystem Aufgabe 1-05: Überleitung Betriebsergebnis zum Jahresüberschuss Die AudioTech GmbH ist spezialisiert auf die Herstellung und den Verkauf von MP3- Playern. Für den Monat 03/2x01 werden die folgenden Geschäftsvorfälle ausgewiesen: Geschäftsvorfälle € Verkauf von MP 3-Playern 1.125.000 Verbrauch von Fertigungsm aterial 380.000 Verkauf von Headsets 120.000 Frem dkapitalzinsen 5.000 Tilgungsrate für den Kredit zur Finanzierung der Lagerhalle 22.500 Grundsteuer 1.000 Leasingraten für Geschäftsfahrzeuge 12.500 Fertigungslöhne 450.000 Einkauf von Headsets als Handelsware für den lfd. Monat 85.000 Gehälter für die Angestellten der Controlling-Abteilung 120.000 bilanzielle Abschreibungen 19.500 Bewertung gelagerter Fertigerzeugnisse mit Absatzpreisen 10.000 Steuerrückerstattung aus vergangener Periode 4.500 Strom kosten für die Fertigung 3.500 Strom kosten für die verm ieteten W erkswohnungen 1.500 Strom kosten für die Verwaltungskostenstellen 2.500 Materialeinkauf auf Ziel 125.000 kalkulatorische Abschreibungen 22.500 Gesam tkapitalkosten 12.000 Spenden 1.000 Mieteinnahm en aus W erkswohnungen 4.500 Banküberweisung für den Kauf einer Fertigungsmaschine 1.000.000 handelsrechtliche Bewertung der Fertigerzeugnisse 8.000 a) Berechnen Sie das Betriebsergebnis. b) Berechnen Sie die Überleitung vom Betriebsergebnis zum Jahresüberschuss bei einem pauschalen Steuersatz von 40 % für alle Steuern vom Einkommen und Ertrag. Aufgabe 1-06: Durchschnitts- vs. Tragfähigkeitsprinzip Die Spinnereimaschinen AG fertigt drei Produkte mit den aufgeführten Erlös- und Kos- tendaten für die Abrechnungsperiode. Noch nicht zugerechnet wurden die Kosten für allgemeine Verwaltung i. H. v. 3.250 C. Wie hoch ist das Betriebsergebnis für jedes Pro- dukt und das gesamte Unternehmen unter Beachtung des Durchschnittsprinzips bzw. des Tragfähigkeitsprinzips. Für die Kostenverteilung nach dem Durchschnittsprinzip sind die Fertigungsminuten zu verwenden. Aufgabe Produkt A Produkt B Produkt C Unternehmen € € € € Fertigungsminuten je Produkt min/St. 2 4 6 Absatzmenge Monat St. 4.000 3.000 5.000 Erlöse € 25.000 35.000 40.000 100.000 Materialkosten € 12.000 20.000 18.125 50.125 Personalkosten € 7.500 5.300 8.875 21.675 kalk. Abschreibung € 500 1.700 2.500 4.700 sonstige direkt zurechenbare Kosten € 1.000 2.000 500 3.500 Brutto-Ergebnis vor nicht zurechenbaren Kosten € 4.000 6.000 10.000 20.000 Literatur 25 Literatur Coenenberg, A.G., T. Fischer, und T. Günther. 2012. Kostenrechnung und Kostenanalyse, 9. Aufl., Stuttgart. Däumler, K.-D., und J. Grabe. 2013. Kostenrechnung 1 – Grundlagen, 11. Aufl., Herne. Deimel, K., G. Erdmann, R. Isemann, und S. Müller. 2017. Kostenrechnung. München. Ebert, G. 2012. Kosten- und Leistungsrechnung, 11. Aufl., Wiesbaden. Ewert, R., und A. Wagenhofer. 2014. Interne Unternehmensrechnung, 8. Aufl., Wiesbaden. Fandel, G., A. Fey, B. Heuft, und T. Pitz. 2008. Kostenrechnung, 3. Aufl., Wiesbaden. Freidank, C.-C. 2012. Kostenrechnung, 9. Aufl., München. Friedl, G., C. Hofmann, und B. Pedell. 2017. Kostenrechnung – eine entscheidungsorientierte Ein- führung, 3. Aufl., München. Götze, U. 2010. Kostenrechnung und Kostenmanagement, 5. Aufl., Heidelberg. Heinen, E. 1983. Betriebswirtschaftliche Kostenlehre, Kostentheorie und Kostenentscheidungen, 6. Aufl., Wiesbaden. Hummel, S., und W. Männel. 1999. Kostenrechnung 1, 4. Aufl., Wiesbaden. Kloock, J., G. Sieben, T. Schildbach, und C. Homburg. 2008. Kosten- und Leistungsrechnung, 10. Aufl., Stuttgart. Kosiol, E. 1968. Einführung in die Betriebswirtschaftslehre. Die Unternehmung als wirtschaftliches Aktionszentrum. Wiesbaden. Kosiol, E. 1979. Kostenrechnung der Unternehmung, 2. Aufl., Wiesbaden. Möller, H.P., J. Zimmermann und B. Hüfner. 2005. Erlös- und Kostenrechnung. München. Reim, J. 2015. Erfolgsrechnung – Wertsteigerung durch Wertschöpfung. Wiesbaden. Schweitzer, M. 1992. Systematik von Konzepten der Kosten- und Leistungsrechnung. In Handbuch Kostenrechnung, Hrsg. W. Männel, 185–202. Wiesbaden. Schweitzer, M., H.-U. Küpper, G. Friedl, C. Hofmann, und B. Pedell. 2016. Systeme der Kosten- und Erlösrechnung, 11. Aufl., München. Steger, J. 2010. Kosten- und Leistungsrechnung, 5. Aufl.  Teil II Vollkostenrechnungen Die Kostenartenrechnung als Informationsgrundlage für Voll- und 2 Teilkostenrechnungen Lernziele In Kap. 2 lernen Sie  die wichtigsten Kostenarten eines Industrieunternehmens kennen und wissen