A-HKO 21a_OC.pdf

ABITURIENTENPROGRAMM HANDELSFACHWIRT/-IN Handlungsbereich: Unternehmensführung und -steuerung Kosten- und Leistungsrechnung A-HKO 21a Zeichenerklärung: l = Lernziel Das Lernziel gibt einen Überblick darüber, welche Inhalte Sie in diesem Kapi...

ABITURIENTENPROGRAMM HANDELSFACHWIRT/-IN Handlungsbereich: Unternehmensführung und -steuerung Kosten- und Leistungsrechnung A-HKO 21a Zeichenerklärung: l = Lernziel Das Lernziel gibt einen Überblick darüber, welche Inhalte Sie in diesem Kapitel vermittelt bekommen. b = Beispiel Ein ausführliches Beispiel aus der Praxis verdeutlicht den gesam- ten Sachverhalt. d = Definition Eine Definition formuliert einen Sachverhalt als Zitat oder in ler- nenswerter Form. f = Formel Formeln sind wichtig, um Kennzahlen berechnen zu können. m = Merke/Achtung Die so gekennzeichnete Textpassage sollten Sie beachten und sich einprägen. o = Verweis auf den  Mit einem Computersymbol kennzeichnen wir  Online-Campus Verweise auf unseren Online-Campus. s = Verweis auf  Mit einem Pfeil auf ein anderes Blatt symbolisieren wir Verweise unser Skript auf unsere Skripte. a = Verweis auf  Mit einem Pfeil nach außen stellen wir Verweise auf andere Mate- anderes Material rialien dar. g = Verweis auf  Hier ist ein Wort in das Glossar am Ende des Skriptes aufgenom- Glossareintrag men worden. z = Zusammen- Hier geschieht die Zusammenführung der wichtigsten Punkte des fassung vorangegangenen Kapitels. i = Wiederholungs- Diese Fragen wiederholen den Inhalt des Kapitels. Daher braucht fragen es keine Musterlösungen. u = Aufgaben Die Aufgaben gehen über eine reine Wiederholung hinaus, damit Sie prüfungsähnlich trainieren. Dafür gibt es Musterlösungen. e = Lösungen  Da die Aufgaben über eine reine Wiederholung hinausgehen, ge- zu den Aufgaben ben wir Ihnen Musterlösungen dazu. Im Interesse der besseren Lesbarkeit wird im Folgenden verallgemeinernd das generi- sche Maskulinum verwendet. Diese Formulierungen umfassen gleichermaßen weibliche, männliche und diverse Personen; alle sind damit selbstverständlich gleichberechtigt an- gesprochen. Alle Rechte vorbehalten! Diese Arbeitsunterlage ist ausschließlich zum Gebrauch in den Studiengängen der Akademie Han- del e. V. und ihrer lizenzierten Partner bestimmt. Sie bedarf grundsätzlich der mündlichen Ergän- zung im Unterricht und erhält erst dann ihre Gültigkeit. Die Veröffentlichung der Arbeitsunterlage (auch auszugsweise), die Weitergabe an Dritte oder jede sonstige Verwendung ist untersagt. Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Inhaltsverzeichnis zusammen- verstanden bearbeitet gefasst Inhaltsverzeichnis 1. Überblick zur Kosten- und  Leistungsrechnung (KLR) 1 c c c 1.1 Die drei Stufen der KLR: Kostenarten-, Kostenstellen- und  Kostenträgerrechnung 2 c c c c c c 1.2 Unterscheidung von Kostenrechensystemen nach dem Sachumfang 6 c c c 1.2.1 Vollkostenrechnung (VKR) 6 c c c 1.2.2 Teilkostenrechnung (TKR) 6 c c c 1.3 Unterscheidung von Kostenrechensystemen nach dem Zeitbezug 7 c c c 1.3.1 Istkosten 7 c c c 1.3.2 Normalkosten 8 c c c 1.3.3 Plankosten 8 c Wiederholungsfragen zu Kapitel 1 10 2. Kostenartenrechnung 11 c c c c c c 2.1 Aufgabe der Kostenartenrechnung 11 c c c 2.2 Kostenarten 12 c c c 2.2.1 Materialkosten (Wareneinsatz) 12 c c c 2.2.2 Personalkosten 12 c c c 2.2.3 Fremdleistungskosten 13 c c c 2.2.4 Kalkulatorische Kosten (Anderskosten und Zusatzkosten) 13 c c c 2.2.4.1 Kalkulatorische Kosten als Anderskosten 13 c c c 2.2.4.2 Kalkulatorische Kosten als Zusatzkosten 15 c Wiederholungsfragen zu Kapitel 2 16 c Aufgabe zu Kapitel 2 17 3. Kostenstellenrechnung 19 c c c c c c 3.1 Zurechnung der Kosten auf die einzelnen Waren 19 c c c 3.1.1 Einzel- und Gemeinkosten 19 c c c 3.1.2 Bildung von Kostenstellen 21 c c c 3.1.3 Betriebsabrechnungsbogen (BAB) 23 c c c 3.2 Kontrolle der Wirtschaftlichkeit 28 I Inhaltsverzeichnis Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO zusammen- verstanden bearbeitet gefasst Wiederholungsfragen zu Kapitel 3 33 c Aufgaben zu Kapitel 3 34 c 4. Kostenträgerrechnung 39 c c c 4.1 Kostenträgerstückrechnung (= Kalkulation) 39 c c c 4.1.1 Wiederholung: Kalkulationsschema im (Einzel-) Handel 40 c c c 4.1.2 Einheitlicher Handlungskostenzuschlag  (Summarische Aufschlagskalkulation) 41 c c c 4.2 Kostenträgerzeitrechnung (= Kurzfristige Erfolgsrechnung) 42 c c c Wiederholungsfragen zu Kapitel 4 44 c Aufgabe zu Kapitel 4 44 c 5. Systemvergleich Vollkostenrechnung –  Teilkostenrechnung 45 c c c c c c 5.1 Vollkostenrechnung (VKR) 45 c c c 5.2 Teilkostenrechnung (TKR) 46 6. Teilkostenrechnung (TKR) 47 c c c c c c 6.1 Fixe und variable Kosten 47 c c c 6.1.1 Kapazität und Beschäftigung 47 c c c 6.1.2 Fixe Kosten 48 c c c 6.1.2.1 Sprungfixe Kosten 49 c c c 6.1.2.2 Nutzkosten und Leerkosten 49 6.1.2.3 Fixkostendegression 50 c c c c c c 6.1.3 Variable Kosten 51 c c c 6.1.4 Gesamtkosten 53 c c c 6.1.5 Kostenauflösung mit der Zweipunktmethode 54 c c c 6.2 Deckungsbeitragsrechnung auf Teilkostenbasis 55 c c c 6.2.1 Deckungsbeitrag 55 c c c 6.2.2 Die Ermittlung der Gewinnschwelle (Break-Even-Point) 57 c c c 6.2.3 Rechnerische Ermittlung der Gewinnschwelle 58 c c c 6.2.4 Die absolute Preisuntergrenze 59 II Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Inhaltsverzeichnis zusammen- verstanden bearbeitet gefasst 6.2.5 Vor- und Nachteile der Deckungsbeitragsrechnung auf  Teilkostenbasis gegenüber der Vollkostenrechnung 60 c c c 6.3 Mehrstufige Verfahren der Deckungsbeitragsrechnung 61 c c c 6.4 Anwendungsmöglichkeiten der Deckungsbeitragsrechnung  im Handelsbetrieb 63 c c c 6.4.1 Sortimentspolitik 63 c c c 6.4.1.1 Expansion des Sortiments 64 c c c 6.4.1.2 Kontraktion des Sortiments 64 c c c 6.4.1.3 Sortimentsumgruppierungen (Substitution des Sortiments) 64 c c c 6.4.2 Preispolitik 65 c c c 6.4.3 Werbung 66 c c c 6.4.4 Break-Even-Analysen 67 c c c c c c 6.4.5 Engpassplanung 68 c c c 6.5 Zusammenfassung zur Deckungsbeitragsrechnung 69 c Wiederholungsfragen zu Kapitel 6 71 c Aufgaben zu Kapitel 6 72 Anhang: Wichtige Formeln 87 Stichwortverzeichnis 89 Lösungen zu den Aufgaben 91 III Inhaltsverzeichnis Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO IV Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 1. Überblick zur Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) 1. Überblick zur Kosten- und  Leistungsrechnung (KLR) Nachdem Sie dieses Kapitels bearbeitet haben, l haben Sie den grundlegenden Aufbau der Kostenrechnung ver- innerlicht. kennen Sie die beiden unterschiedlichen Teilgebiete der Kosten- rechnung – die Vollkostenrechnung (VKR) und die Teilkosten- rechnung (TKR) – und können diese differenziert betrachten. können Sie Kostenrechnungssysteme auch zeitlich einteilen in Istkosten-, Normalkosten- und Plankostenrechnung. 1. Aus der Geschäftsbuchführung der Heller KG in München liegen fol- gende Monatswerte (Januar) vor: u Aufwendungen Erträge Warenverkauf (Umsatzerlöse) 265.000 € Erträge aus Anlagenverkauf 3.400 € Wareneinsatz 200.000 € Personalkosten 18.000 € Mietaufwendungen 3.000 € Energiekosten 1.500 € Werbe- und Reisekosten 3.000 € Zinsaufwendungen 3.000 € Abschreibungen 2.500 € allgemeine Verwaltungskosten 3.400 € periodenfremde Aufwendungen 2.000 € Wertpapierverluste 1.000 € Reinergebnis (Gesamtergebnis) 31.000 € An kalkulatorischen Kosten sind für diesen Zeitraum zu berücksich- tigen: Aufwendungen Erträge kalkulatorische Zinsen 5.000 € kalkulatorische Abschreibungen 2.000 € kalkulatorischer Unternehmerlohn 4.100 € 1 1. Überblick zur Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO siehe Tabelle auf der Stellen Sie mit Hilfe der Ergebnistabelle auf der folgenden Seite die s nächsten Seite Kosten und Leistungen für diese Periode fest und ermitteln Sie das Betriebsergebnis. 1.1 Die drei Stufen der KLR: Kostenarten-, Kostenstellen- und  Kostenträgerrechnung In diesem Kapitel wird der Grundaufbau der Kosten- und Leistungsrech- nung dargestellt, wie er bei der Vollkostenrechnung (VKR) zu finden ist. Die VKR ist die ältere Form und sozusagen die „Mutter der Kostenrech- nung“. Für die neueren Methoden, wie z. B. die Teilkostenrechnung, gilt vgl. Kap. 6 diese Übersicht nur eingeschränkt. Auf die Teilkostenrechnung werden s wir im weiteren Verlauf noch eingehend zu sprechen kommen. Dieser Grundaufbau in Kostenarten-, Kostenstellen- und Kostenträger- rechnung wird uns im weiteren Verlauf als roter Faden durch das Skript begleiten. 2  Rechnungskreis I Rechnungskreis II Erfolgsbereich Abgrenzungsbereich Kosten- u. Leistungsbereich Unternehmensbezogene Kosten- und leistungs- Konto (relevante Posten) KLR GUV Abgrenzungen rechnerische Korrekturen Neutrale Neutrale Aufwendungen Verrechnete Aufwendungen Erträge Aufwendungen Erträge lt. Gesch.bf Kosten lt. KLR Kosten Leistungen Warenverkauf (=Umsatzerlöse) 265.000 Erträge aus Anlagenverkauf 3.400 Wareneinkauf (=Wareneinsatz) 200.000 Personalkosten 18.000 Mietaufwendungen 3.000 Energiekosten 1.500 Werbe- u. Reisekosten 3.000 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Zinsaufwendungen 3.000 Abschreibungen 2.500 Allg. Verwaltungskosten 3.400 periodenfremde Aufwendungen 2.000 Wertpapierverluste 1.000 Kalkulat. Unternehmerlohn 237.400 268.400 (+) 31.000 268.400 268.400 Abstimmung der Ergebnisse: Ergebnis aus unternehmensbez. Abgrenzungen Gesamtergebnis im Rechnungskreis I: (+) Ergebnis aus kostenrechnerischen Korrekturen Betriebs- (=) Neutrales Ergebnis ergebnis (+) Betriebsergebnis im RK II: (=) Gesamtergebnis im RK II 1. Überblick zur Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) 3 4 „Vorarbeiten“ Grundaufbau der KLR in der VKR Finanzbuchhal- Abgrenzungs- Kostenarten- Kostenstellen- Kostenträger- tung (FiBu) mit rechnung, rechnung rechnung rechnung Gewinn- und durchgeführt mit Verlustrech- der Abgren- nung zungstabelle Welche Kosten sind Wo sind die Kosten % Wofür sind die Kosten angefallen? angefallen? angefallen? % Gemeinkosten Hier findet die Auftei- Hier werden die Hier gibt es die lung der Kosten in Ein- Gemeinkosten mit Hilfe Kostenträgerstück- zel- und des rechnung (Kalkulation) Gemeinkosten statt. Betriebsabrechnungs- und die bogens (BAB) auf die Kostenträgerzeit- Kostenstellen verteilt. 1. Überblick zur Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) rechnung (KER) Einzelkosten Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO  FINANZBUCHFÜHRUNG KOSTEN- UND LEISTUNGSRECHNUNG BETRIEBSBUCHFÜHRUNG (VOLLKOSTENRECHNUNG) ERFOLGS- KOSTENARTEN- KOSTENSTELLEN- KOSTENTRÄGERSTÜCK- RECHNUNG RECHNUNG RECHNUNG RECHNUNG Bereitstellen der Feststellung der Verteilung der Handlungskosten Ermittlung der Selbstkosten/ GuV Kosten und Leistungen Ermittlung der HK-Zuschläge der Verkaufspreise Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Aufwendungen Erträge z. B. HKZ z. B. BEZUGSPREIS Artikelgr. 1 Aufwendungen Grundkosten (EK*) Artikelgruppe 1 % + % HANDLUNGSKOSTEN Aufwendungen Grundkosten (HK°) = SELBSTKOSTEN Aufwendungen Anderskosten (HK) Artikelgruppe 2 % + % GEWINN Zusatzkosten (HK) = VERKAUFSPREIS (netto) neutrale (haben keinen Aufwand in der GuV) Aufwendungen: betriebsfremde Artikelgruppe 3 % Aufwendungen sind keine außerordentliche Kosten Aufwendungen periodenfremde Aufwendungen durch durch durch Ergebnistabelle BetriebsAbrechnungsBogen Kalkulationsschema 1. Überblick zur Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) 5 * Einzelkosten ° Handlungskosten (Gemeinkosten) 1. Überblick zur Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 1.2 Unterscheidung von Kostenrechen- systemen nach dem Sachumfang 1.2.1 Vollkostenrechnung (VKR) Es gibt Kosten, die nach der Zurechenbarkeit auf Kostenträger untereilt werden. Dies sind die Einzel- und Gemeinkosten: d Einzelkosten Einzelkosten lassen sich direkt einem Produkt zurechnen. Man spricht deshalb auch von direkten Kosten. Rohstoffkosten sind fast immer Einzelkosten, weil diese Rohstoffkosten einem Produkt direkt zugerechnet werden können. Beispielsweise braucht man für ein Glas Orangensaft (Produkt), fünf Orangen (Rohstoff). Die Verteilung der Einzelkosten ist unproblematisch, weil eindeutig. d Gemeinkosten Gemeinkosten können einem Produkt nicht direkt zugerechnet wer- den, man spricht deshalb auch von indirekten Kosten. Das Gehalt des Pförtners lässt sich beispielsweise keinem Produkt direkt zurech- nen – er sitzt für „alle Produkte“ am Eingangstor. Gemeinkosten, z. B. das Pförtnergehalt, müssen also aufgeteilt und den einzelnen Produkten zugeschlagen werden. Dies geschieht häufig mit dem Betriebsabrechnungsbogen (BAB). Die Verteilung der Gemeinkos- ten ist problematisch, weil nicht eindeutig. Die Ermittlung der Vertei- lungsschlüssel bereitet bisweilen Probleme. Diese beiden Kosten finden sich in der Vollkostenrechnung der KLR wie- der. Sprich: Wird von Einzel- und Gemeinkosten gesprochen, befinden wir uns im älteren System der Kostenrechnung, der Vollkostenrechnung. Die Teilkostenrechnung ist jünger. 1.2.2 Teilkostenrechnung (TKR) In der Teilkostenrechnung finden sich die fixen und variablen Kosten. Hier kommt es darauf an, ob sich die Kosten bei Beschäftigungsände- rung mit verändern oder konstant, also fix bleiben. Wenn also von fixen und variablen Kosten gesprochen wird, befinden wir uns im jüngeren System der Kostenrechnung, der Teilkostenrechnung. 6 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 1. Überblick zur Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) 1.3 Unterscheidung von Kostenrechen- systemen nach dem Zeitbezug Nach dem Zeitbezug der Kostenverrechnung lassen sich die folgenden Kosten unterscheiden: 1.3.1 Istkosten Istkosten sind die tatsächlich angefallenen Kosten der abgelaufenen, vergangenen Periode. Istkosten sind Istpreise mit Ist-Verbrauchsmengen. d Istkosten Kritiker weisen zwar darauf hin, dass eine reine Istkostenrechnung gar nicht möglich ist, weil zeitlich abgegrenzte Zahlungen (wie z. B. Voraus- zahlungen für Versicherungen, Steuern) und kalkulatorische Kosten (z. B. kalkulatorischer Unternehmerlohn) nicht nach Auszahlungsbeträ- gen angesetzt werden können. Trotzdem sprechen wir auch mit den vor- genannten Einschränkungen von Istkosten. Dieses Kostenrechnungssystem mag auf den ersten Blick sehr wahr- heitsgetreu und überzeugend aussehen, hat aber bei näherem Hinsehen nur den Vorteil einer konkreten Nachkalkulation. Zur Kostenkontrolle dient die Istkalkulation alleine nicht. Sie zeigt Werte, die in der Vergan- genheit entstanden sind. Erst durch die Kombination mit der Normal- oder Plankostenrechnung können Entscheidungshilfen für den Unter- nehmer geschaffen werden. Diese wiederum erhalten ihre Daseinsbe- rechtigung erst durch die Kombination mit der Istkostenrechnung. Die Istkostenrechnung ist also ein wichtiger Bestandteil der Kostenrech- nung. Sinnvoll ist nur eine Kombination der Istkostenrechnung mit Nor- malkosten- oder Plankostenrechnung. Diese Systeme können dann beide auf Vollkosten- oder Teilkostenbasis durchgeführt werden. Istkostenrechnung Normalkostenrechnung Plankostenrechnung Auch für die Kalkulation der Verkaufspreise ist die Istkostenrechnung nur mangelhaft geeignet. Es ist sehr aufwendig, jedes Mal die Zu- schlagssätze der Handlungskosten neu zu ermitteln. Dies ist in der Pra- xis nicht durchführbar. 7 1. Überblick zur Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 1.3.2 Normalkosten Normalkosten sind durchschnittliche Kosten mehrerer vergangener Peri- oden. Hier finden eine Durchschnittsbildung und dadurch eine Glättung von Ausreißern statt. Die Normalkostenrechnung geht von einer Durchschnittsbildung aus, um Schwankungen auszugleichen und für eine gewisse „Berechenbarkeit“ zu sorgen. Unter „Normalkosten“ versteht man Kosten, die sich als Durchschnitt der Istkosten in einer Periode ergeben haben. d Normalkosten Normalkosten stellen einen Durchschnittswert (geglätteten Wert) der Istkosten dar. Hierbei gibt es verschiedene Verfahren. Geht man zur Durchschnittsbil- dung rein von den in der Vergangenheit angefallenen Istwerten aus, so spricht man von einer statischen Normalkostenrechnung. Berücksichtigt man dagegen schon zukünftige Entwicklungen, wie z. B. Lohnerhöhun- gen, so liegt eine Normalkostenrechnung mit aktualisierten Mittelwerten vor. Die Nachteile und Vorteile der Istkostenrechnung schwächen sich bei der Normalkostenrechnung ab: Nachteile Der Vorteil der Istkostenrechnung, eine exakte Nachkalkulation durchzuführen, verwässert sich durch die Durchschnittszahlen. Eine genaue nachträgliche Kostenfeststellung ist nicht mehr mög- lich. Vorteile Die Schwerfälligkeit der Istkostenrechnung wird durch die Durch- schnittsbildung vermindert. Die Kalkulation der Zuschlagssätze ist einfacher zu handhaben, die Rechenarbeit verringert sich. Zudem zeigt die Normalkostenrechnung mit der Istkostenrechnung kombiniert die erste Möglichkeit einer Kostenkontrolle:  Die Normalkostenrechnung gibt einen Durchschnittswert zur Orien- tierung vor, der den Istkosten gegenübergestellt wird.  Das Ergebnis ist eine Über- oder Unterdeckung. 1.3.3 Plankosten Plankosten sind geplante Kosten kommender Perioden. Sie sind nicht wie die Istkosten und die Normalkosten vergangenheitsorientiert. Hier liegt vielmehr der Blick in der Zukunft. Durch diesen Zukunftsbezug er- hält die Plankostenrechnung eine gewisse Sonderstellung. Sie wird al- lerdings in diesem Skript nicht weiter behandelt. 8 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 1. Überblick zur Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) Die Vollkostenrechnung weist als das ältere Kostenrechnungssystem z die drei Bereiche Kostenartenrechnung, Kostenstellenrechnung und Kostenträgerrechnung auf. Die Einzelkosten lassen sich hierbei direkt auf die Kostenträger (Pro- dukte) zurechnen und durchlaufen deshalb nicht die Kostenstellen- rechnung mit dem Betriebsabrechnungsbogen. Die Gemeinkosten sind schwieriger zu behandeln: Sie müssen in der Kostenstellenrech- nung möglichst sinnvoll und genau den Kostenträgern zugeschlagen werden. Man unterscheidet Kostenrechnungssysteme nach dem Umfang der verrechneten Kosten: Vollkosten- und Teilkostenrechnung und nach dem Zeitbezug der verrechneten Kosten: Istkosten-, Normalkosten- und Plankostenrechnung. Diese beiden Varianten werden miteinander kombiniert. So müssen zur Definierung eines Kostenrechnungssystems immer beide Krite- rien – Umfang und Zeitbezug – angegeben werden. nach SACHUMFANG der auf die Kostenträger verrechneten Kosten VOLL-Kostenrechnung TEIL-Kostenrechnung IST- NORMAL- PLAN- IST- NORMAL- PLAN- Kosten- Kosten- Kosten- Kosten- Kosten- Kosten- rechnung rechnung rechnung rechnung rechnung rechnung nach ZEITBEZUG der auf die Kostenträger verrechneten Kosten 9 1. Überblick zur Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Wiederholungsfragen zu Kapitel 1 i 1. Erläutern Sie den Grundaufbau der KLR bei Vollkostenbetrachtung. Gehen Sie dabei auf die „drei Stufen“ näher ein und erklären Sie auch jeweils deren Aufgabe. 2. In welche Kosten wird bei der Vollkostenrechnung differenziert? Erläutern Sie die unterschiedlichen Kosten! 3. In welche Kosten wird bei der Teilkostenrechnung differenziert? Erläutern Sie die unterschiedlichen Kosten! 4. Wie kann man Kosten nach dem Zeitbezug kategorisieren? 10 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 2. Kostenartenrechnung 2. Kostenartenrechnung Nachdem Sie dieses Kapitels bearbeitet haben, l kennen Sie die Begriffe der Kostenartenrechnung und können diese verwenden. können Sie die Hauptaufgaben der Kostenartenrechnung nach- vollziehen. kennen Sie zwei Prinzipien der Kostenverrechnung:  das Kostenverursachungsprinzip und das Tragfähigkeitsprinzip. 2.1 Aufgabe der Kostenartenrechnung Die Kostenartenrechnung stellt sich die Frage: „Welche Kosten sind entstanden?“ Die Kostenartenrechnung hat die Aufgabe festzustellen, ◆ welche Kosten ◆ in welcher Höhe ◆ in einer bestimmten Abrechnungsperiode angefallen sind. Sie erfasst somit den gesamten betrieblichen Wertever- zehr einer Periode. Der Kostenartenrechnung kommt somit als erste Aufgabe zu, alle Kos- ten einer Abrechnungsperiode nach Arten eindeutig, m überschneidungsfrei, periodengerecht und vollständig zu erfassen. Anders formuliert: Die Aufgabe der Kostenartenrechnung liegt in der lückenlosen Erfassung der Kosten einschließlich ihrer m sachlichen und zeitlichen Abgrenzung sowie in der Gliederung dieser Kosten nach der Art der verbrauchten Wirt- schaftsgüter. Sie beantwortet somit die Frage: „Welche Kosten sind für welche Wirt- schaftsgüter in welchem Abrechnungszeitraum für Zwecke der Leis- tungserstellung angefallen?“ 11 2. Kostenartenrechnung Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Außerdem hat die Kostenartenrechnung die weitere Aufgabe, die Kosten in Einzel- und Gemeinkosten einzuteilen. Die Gemeinkosten gehen dann in die Kostenstellenrechnung ein, die Einzelkosten können sofort den Produkten in der Kostenträgerrechnung zugerechnet werden. 2.2 Kostenarten Wichtige Gliederungspunkte für die Einordung von Kosten innerhalb der Kostenartenrechnung können sein: 1. Materialkosten (Wareneinsatz) 2. Personalkosten 3. Fremdleistungskosten 4. kalkulatorische Kosten (= Anderskosten und Zusatzkosten) 2.2.1 Materialkosten (Wareneinsatz) Da der Handel primär nichts produziert, sondern eben handelt, treten die zur Produktion notwendigen Stoffe hier in der Betrachtung in den Hinter- grund. Anstelle dessen tritt der Wareneinsatz: Im Handel ist der Waren- einsatz gleichbedeutend mit den Materialkosten. Der Wareneinsatz ist der Wert der verkauften Ware, bewertet zum Einstandspreis. Anders for- muliert: Der Wareneinsatz ist der Bezugspreis der verkauften Ware. 2.2.2 Personalkosten Zur Erfassung der Personalkosten wird in erster Linie auf die Daten der Lohn- und Gehaltsbuchhaltung zurückgegriffen: Anhand der Lohn- und Gehaltsabrechnungen sind die angefallenen Aufwendungen bekannt, die als Kosten in die Kostenrechnung übernommen werden. Personalbasiskosten Personalzusatzkosten sonstige Personalkosten gesetzliche (wie Sozialversi- z. B. Umzugskosten Löhne Gehälter cherungsbeiträge des Arbeit- gebers, bezahlte Feiertage, Entgeltfortzahlung im Krank- heitsfall) oder Fertigungs- Zeitlöhne tarifliche/ betriebliche (wie löhne Urlaubsgeld, Gratifikationen, (Akkordlöhne) betriebliche Altersversorgung) 12 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 2. Kostenartenrechnung 2.2.3 Fremdleistungskosten Fremdleistungskosten sind zum einen Kosten für die in Anspruch ge- nommenen Leistungen von Transport-, Versicherungs- und weiteren Dienstleistungsunternehmen. Ebenso gehören dazu auch die Beiträge und Gebühren der öffentlichen Hand sowie Steuern. 2.2.4 Kalkulatorische Kosten (Anderskosten und Zusatzkosten) In der KLR gibt es auch die Gruppe der kalkulatorischen Kosten. Inner- halb dieser kalkulatorischen Kosten kann man Anderskosten und Zu- satzkosten unterscheiden. Kalkulatorische Kosten Anderskosten Zusatzkosten 2.2.4.1 Kalkulatorische Kosten als Anderskosten Die Anderskosten heißen Anderskosten, weil ihnen Aufwendungen in anderer Höhe gegenüberstehen. Zu den Anderskosten zählen u. a.: a. Kalkulatorische Abschreibungen b. Kalkulatorische Zinsen c. Kalkulatorische Wagnisse zu a.) Kalkulatorische Abschreibungen Sie unterscheiden sich von den Bilanziellen Abschreibungen auf Sach- anlagen z. B. durch die Merkmale, die in der Tabelle aufgeführt sind: Kalkulatorische Bilanzielle Abschreibungen Abschreibungen Ausgangswert Wiederbeschaffungswert * (historische) Anschaffungs-  der betriebsnotwendigen  oder Herstellungskosten aller  abnutzbaren Sachanlagen abnutzbaren Sachanlagen Abschreibungsdauer betriebsindividuelle betriebsgewöhnliche  Nutzungsdauer Nutzungsdauer lt. AfA-Tabelle Abschreibungsverfahren linear gewöhnlich anfangs degressiv (Manchmal wird auch die Leis- linear ** tungsabschreibung gewählt.) 13 2. Kostenartenrechnung Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Anmerkungen zur vorherigen Tabelle: * zum Wiederbeschaffungswert: Wert, den ein Gut zum Ersatzzeitpunkt haben wird: Hier gilt das Prinzip der Substanzerhaltung. ** zur Abschreibung: Zum 1. Januar 2008 wurde die degressive AfA für neu an- geschaffte Güter abgeschafft (§ 7 Abs. 2, § 52 Abs. 21a EStG). In der Ge- schäftsbuchführung (RK I) ist sie daher nicht mehr zulässig.  Aber: Nach dem „Gesetz zur Umsetzung steuerrechtlicher Regelungen des Maßnahmenpakets Beschäftigungssicherung durch Wachstumsstärkung“ wurde die degressive Abschreibung befristet für die in den Jahren 2009 und 2010 angeschafften oder hergestellten bewegliche Wirtschaftsgüter des Anla- gevermögens wieder zugelassen. Ebenso wurde sie für die Jahre 2020 und 2021 zugelassen, als wirtschaftliche Hilfe in der Corona-Pandemie. zu b.) Kalkulatorische Zinsen Im Unterschied zu den „normalen“ Zinsaufwendungen in der Finanz- buchführung bildet nicht das Fremdkapital die Basis zur Berechnung der kalkulatorischen Zinsen, sondern das betriebsnotwendige Kapital. Dazu gehört auch das im betriebsnotwendigen Vermögen gebundene Eigen- kapital: Dies verursacht zwar keinen direkten Zinsaufwand (weil es ja nicht geliehen wurde), wohl aber einen Nutzenentgang (= Opportunitäts- kosten).  d Opportunitäts- kosten Als Opportunitätskosten bezeichnet man den Nutzenentgang (= ent- gangener Erlös) aus der nicht realisierten Alternativverwendung knapper Güter. Hier besteht der Nutzenentgang (= Opportunitätskosten) darin, dass man das betrieblich genutzte Kapital (betriebsnotwendiges Kapital) auch hätte anlegen können (zum durchschnittlichen landesüblichen Zinssatz risikofreier Anleihen). Kurz:  „Normaler“ Zinsaufwand: Wertbasis → Fremdkapital Kalkulatorische Zinsen: Wertbasis → betriebsnotwendiges Kapital zu c.) Kalkulatorische Wagnisse Unternehmerische Tätigkeiten sind häufig mit Risiken verbunden. Dies kann zu nicht geplanten Verlusten („außerordentlichem Werte- verzehr“) führen. Das allgemeine Unternehmerrisiko ist nicht kalku- lierbar (z. B. die gesamtwirtschaftliche Lage) und sollte deshalb auch nicht als kalkulatorisches Wagnis Eingang in die Kosten- und Leistungsrechnung finden. Dieses Risiko wird mit dem Gewinn ab- gegolten. Risiken, die direkt mit der betrieblichen Leistungserstellung und de- ren Vertrieb in Zusammenhang stehen und durch Erfahrungswerte 14 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 2. Kostenartenrechnung in der Vergangenheit (halbwegs) kalkulierbar sind, sollten jedoch als betrieblicher Werteverzehr in der Kosten- und Leistungsrechnung in Form von kalkulatorischen Wagnissen verrechnet werden. Voraussetzung ist, dass diese Einzelwagnisse nicht durch eine Ver- sicherung abgedeckt sind. Durch eine Versicherung abgesicherte Risiken werden nicht als kalkulatorische Wagnisse erfasst, da die Versicherungsprämien in der Buchführung bereits als Aufwand ge- bucht werden. Es lassen sich u. a. diese kalkulatorische Wagnisse unterscheiden: ❖ Beständewagnis: z. B. Lagerverluste durch Schwund, Abnut- zung, Güterminderung ❖ Anlagenwagnis: z. B. Betriebs- oder Verkehrsunglücke ❖ Fertigungswagnis: z. B. Konstruktionsfehler, Gewährleistungs- kosten, Fertigungsschäden ❖ Entwicklungswagnis: z. B. fehlgeschlagene Forschungs- und Entwicklungsarbeiten ❖ Vertriebswagnis: z. B. Währungsverluste, Forderungsausfälle 2.2.4.2 Kalkulatorische Kosten als Zusatzkosten Die Zusatzkosten heißen Zusatzkosten, weil ihnen keine Aufwendungen gegenüber stehen und sie zusätzlich anfallen. Zu den Zusatzkosten zäh- len: a. Kalkulatorischer Unternehmerlohn b. Kalkulatorische Miete zu a.) Kalkulatorischer Unternehmerlohn Bei Kapitalgesellschaften: Die geschäftsführenden Personen beziehen Gehalt. Dieses Gehalt wird komplett als Personalaufwand in der Geschäftsbuchhaltung er- fasst. Als Grundkosten fließen diese Aufwendungen unverändert in die Kostenrechnung ein. Hier ist der Ansatz eines kalkulatorischen Unternehmerlohns nicht notwendig. Aber:  Bei Einzelkaufleuten und Personengesellschaften: Die geschäftsführenden Personen (Unternehmer) werden aus dem Gewinn entlohnt. Es entsteht also in der Geschäftsbuchhaltung kein Personalaufwand. In der Kostenrechnung wird das Entgelt für die Arbeit des Unternehmers als kalkulatorischer Unternehmerlohn be- rücksichtigt. Wichtig bei der Festlegung des kalkulatorischen Unternehmerlohns ist die realistische Kostenhöhe: Der kalkulatorische Unternehmer- lohn ist:  15 2. Kostenartenrechnung Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO „... in der Höhe des durchschnittlichen Gehalts eines Angestellten mit gleichwertiger Tätigkeit in einem Unternehmen gleichen Stand- orts, gleichen Geschäftszweiges, und gleicher Bedeutung oder mit Hilfe eines anderen objektiven Leistungsmaßstabes zu bemessen. Die Größe des Betriebes, der Umsatz und die Zahl der in ihm tätigen Arbeitnehmer sind zu berücksichtigen.“ (Anlage zur Verordnung PR Nr. 30/53 vom Nov. 1953, Kap. III B, Nr. 24, Abs. 3) zu b.) Kalkulatorische Miete Wenn betrieblich genutzte Räume zum Privatvermögen des Eigen- tümers gehören, muss eine als Zusatzkosten verrechnete kalkulato- rische Miete angesetzt werden. Die Gründe sind einerseits, um die Nutzung mit einer Kapitalgesellschaft vergleichen zu können, ande- rerseits, da ein Nutzen entgangen ist, wenn die Räume nicht fremd- vermietet wurden. z Die Kostenartenrechnung ist die erste Stufe der KLR. Als erste Auf- gabe hat sie dafür Sorge zu tragen, alle Kosten einer Abrechnungs- periode nach Arten eindeutig, überschneidungsfrei, periodengerecht und vollständig zu erfassen. Die zweite Aufgabe besteht darin, die gesammelten Kosten in Einzel- und Gemeinkosten aufzuteilen. Die Kostenartenrechnung kann Kosten nach verschiedenen Kriterien erfassen. Eine Möglichkeit ist, die Kosten in die Kostenkategorien „Materialkosten“, „Personalkosten“, „Fremdleistungskosten“ und „Kalkulatorische Kosten (= Anderskosten und Zusatzkosten)“ zu gruppieren. Wiederholungsfragen zu Kapitel 2 i 5. Welche Aufgaben erfüllt die Kostenartenrechnung? 6. Erklären Sie zwei Arten von Anderskosten! 7. Stellen Sie zwei Arten von Zusatzkosten dar! 16 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 2. Kostenartenrechnung Aufgabe zu Kapitel 2 u 2. Der kleine, aber sehr exklusive Käseladen „Die Käsefußgesellschaft mbH“ hat die drei Käsesorten Milder Gouda Frau Antje, Würziger Appenzeller Bio-Mild, und Cremiger Ricotta di Bufala im Sortiment. Die Einstandspreise netto betragen für den Gouda 15,-- €/kg, für den Appenzeller 25,-- €/kg und für den Ricotta 8,-- €/kg. Die verkauften Mengen belaufen sich in der Abrechnungsperiode auf 38,50 kg Gouda, 26,00 kg Appenzeller und 54,30 kg Ricotta. Die fixen Kosten (u. a. Ladenmiete, Versicherung, Abschreibung für die Käsekühltheke, Reinigungspersonal etc.) betragen für die Ab- rechnungsperiode 1.200,-- €. Die Verkaufspreise netto betragen für den Gouda 2,20 €/100g, für den Appenzeller 3,-- €/100g, und der Ricotta wird für 2,30 €/100g netto angeboten. a. Füllen Sie zur besseren Übersicht zunächst die Tabelle aus, in- dem Sie alle relevanten Informationen eintragen. Einstandspreis verkaufte Menge Verkaufspreis Käsesorte netto in €/kg in kg netto in €/kg Gouda Appenzeller Ricotta  Fixe Kosten: b. Die nicht verursachungsgerecht zurechenbaren Fixkosten in Höhe von 1.200,-- € werden nach dem sogenannten Tragfähig- keitsprinzip auf die drei Käsesorten aufgeteilt. Dementsprechend werden die 1.200,-- € fixen Kosten im Ver- hältnis von 22,20% Gouda zu 10,71% Appenzeller zu 67,09% Ricotta verteilt. Vergleichen Sie die berechneten Kosten pro kg mit den jeweili- gen Verkaufspreisen netto je kg. Ist bei der jetzigen Preis- und Kostengestaltung mit großen Gewinnen zu rechnen? Was kann die Geschäftsführung tun, um die Situation zu verbessern? Nutzen Sie zur Berechnung die folgenden Tabellen: 17 2. Kostenartenrechnung Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Direkt zu- Verteilung Direkt zu- Kosten Kosten rechenbare der Fixkos- rechenbare gesamt gesamt Kosten ten von Kosten je kg je Sorte je kg Käsesorte je Sorte 1.200,-- € Gouda Appenzeller Ricotta Kosten gesamt Verkaufspreis Ergebnis Käsesorte pro kg pro kg pro kg Gouda Appenzeller Ricotta 18 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 3. Kostenstellenrechnung 3. Kostenstellenrechnung Nachdem Sie dieses Kapitels bearbeitet haben, l kennen Sie die Begriffe der Kostenstellenrechnung und können diese verwenden. wissen Sie, wie sich aus der Zuordnung von Gemeinkosten auf die Kostenstellen die Handlungskostenzuschläge ergeben. wissen Sie, wie aus diesen Ergebnissen die Wirtschaftlichkeit der einzelnen Kostenstellen abgeleitet werden kann. Die Kostenstellenrechnung fragt: „Wo sind die Kosten entstanden?“ Mit der Antwort auf diese Frage kann die Kostenstellenrechnung wich- tige Aufgaben erfüllen: Bildung von Kostenstellen Aufgaben Verursachungsgerechte Verteilung der Gemeinkosten auf Kosten- stellen mithilfe des BAB (Betriebsabrechnungsbogen) Ermittlung von Zuschlagsätzen zur Verrechnung der Gemeinkosten auf die Kostenträger Kontrolle der Wirtschaftlichkeit 3.1 Zurechnung der Kosten auf die ein- zelnen Waren 3.1.1 Einzel- und Gemeinkosten Als Vorarbeit wurden zunächst die einzelnen Kosten aus der Kostenar- tenrechnung darauf geprüft werden, ob sie einem bestimmten Artikel di- rekt zugerechnet werden können. Wir unterscheiden deshalb: ◆ Einzelkosten Das sind alle Kosten, die einem Kostenträger (zu verkaufender Ar- tikel) direkt zugerechnet werden können, weil er sie allein verur- sacht hat (z. B. Wareneinsatz, Provision, Verpackung). Die Einzelkosten müssen nicht mehr verteilt werden. Bei ihnen steht genau fest, welches Produkt sie verursacht hat bzw. welchem Pro- dukt sie zugerechnet werden (z. B. Einkaufspreis einer Ware). Einzelkosten werden deshalb in der Kostenstellenrechnung nicht weiter berücksichtigt. Sie gehen direkt in die Kostenträgerrechnung ein. 19 3. Kostenstellenrechnung Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO ◆ Gemeinkosten Das sind alle Kosten, die einem Kostenträger n i c h t direkt zuge- rechnet werden können, weil sie von mehreren Kostenträgern ge- meinsam verursacht worden sind (z. B. Miete, Gehälter, Abschrei- bungen). Aufgabe der Kostenstellenrechnung ist es jetzt, die Gemeinkosten verursachungsgerecht auf die Kostenstellen zu verteilen. Dies ge- schieht durch Verteilungsschlüssel. Kosten aus der Kostenartenrechnung Einzelkosten Gemeinkosten Kostenstellenrechnung werden den Kostenstellen- Kostenstellen- Kostenträgern direkt zugerechnet einzelkosten gemeinkosten verursachungsgerechte Verteilung auf die Kostenstellen Berechnung von Gemeinkosten- zuschlagsätzen je Hauptkostenstelle % % % % % Kostenträgerrechnung Zurechnung der Wir unterscheiden die direkte und die indirekte Zurechnung der Gemein- Gemeinkosten kosten: ◆ Direkte Zurechnung der Gemeinkosten auf die Kostenstellen Verschiedene Gemeinkostenarten lassen sich direkt einer bestimm- ten Kostenstelle zuordnen. Dies gilt insbesondere für die wichtigste Kostenart im Handel, nämlich die Personalkosten. Da bekannt ist, welche Mitarbeiter in welchen Kostenstellen beschäftigt sind, lassen sich deren Löhne und Gehälter den einzelnen Kostenstellen direkt zurechnen. (Eine Ausnahme bilden hierbei sog. Springer.) Solche Gemeinkosten werden deshalb auch als Kostenstelleneinzelkos- ten bezeichnet. ◆ Indirekte Zurechnung der Gemeinkosten auf die Kostenstellen Im Gegensatz zu den Kostenstelleneinzelkosten stehen die Ge- meinkostenarten, die für mehrere Kostenstellen oder für den gesam- ten Betrieb angefallen sind. Da in diesem Fall eine direkte Verursa- 20 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 3. Kostenstellenrechnung chung in den Kostenstellen nicht gegeben ist, werden diese Kosten- arten mithilfe geeigneter Schlüssel auf die Kostenstellen verrechnet. Solche Kostenarten werden auch als Kostenstellengemeinkosten bezeichnet. Verteilungsmöglichkeiten einzelner Kostenstellengemeinkosten Kfz-Steuer, Kfz-Versicherung nach gefahrenen Kilometern entsprechend der Fahrten- bücher Miete, Raumkosten, Energie nach m 2, m3 Versicherungen Wert des versicherten Vermögens Abschreibungen Wert des Anlagevermögens Zinsen Wert des gebundenen Kapitals unter Berücksichtigung von Lagerbestand und Anlagevermögen Allgemeine Verwaltungskosten nach dem anteiligen Umsatz oder nach der Beschäftig- tenzahl oder nach Belegen 3.1.2 Bildung von Kostenstellen Um die Kostenstellenrechnung möglichst aussagekräftig durchführen zu können, ist es notwendig, den Betrieb in „Kostenstellen“ einzuteilen. Kostenstellen sind Orte im Betrieb, an denen Güter und Dienstleistun- gen zur Erstellung der betrieblichen Leistung verbraucht werden. Es handelt sich also um räumliche oder funktionale Abrechnungsbereiche, in denen Kosten entstehen und deshalb eine Zurechnung der Kosten er- folgt. Ähnlich dem Kontenplan der Finanzbuchhaltung ist der sog. „Kostenstel- lenplan“ die Voraussetzung für die Durchführung der Kostenstellenrech- nung. Ein Kostenstellenplan kann in folgender Weise gegliedert sein: 1. Allgemeiner Bereich Kostenstellenplan z. B. Heizung und Beleuchtung, Kantine, Betriebsrat 2. Beschaffungsbereich z. B. Einkauf, Lagerhaltung 3. Vertriebsbereich z. B. Verkaufsabteilung Inland, Verkaufsabteilung Ausland,  Werbung, Verpackung 4. Verwaltungsbereich z. B. Geschäftsleitung, Buchhaltung, Betriebsabrechnung,  Kalkulation 21 3. Kostenstellenrechnung Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Gliederungskriterien In Handelsbetrieben können Kostenstellen nach folgenden Kriterien ge- bildet werden: ◆ Gliederung nach Verantwortungsbereichen Bei dieser Einteilung der Kostenstellen orientiert sich der Kosten- stellenplan am Organisationsplan. D. h., dass jede Abteilung oder Gruppe eine Kostenstelle bildet. In diesem Fall sind die Abteilungs- leiter bzw. Gruppenleiter zugleich auch Kostenstellenleiter, die die Kostenentwicklung in ihren Kostenstellen verantworten. ◆ Gliederung nach Funktionsbereichen Hier bilden die Handelsfunktionen jeweils eigene Kostenstellen (z. B. Beschaffung, Lager, Verkauf, Verwaltung). Diese Gliederung ist jedoch weniger tief als die Gliederung nach Verantwortungsbereichen, wodurch eine Kostenkontrolle weniger detailliert erfolgt. ◆ Gliederung nach räumlichen Gesichtspunkten Hier werden als Kostenstellen abgegrenzte betriebliche Orte ange- sehen, z. B. Stockwerke, Filialen, Büros. ◆ Gliederung nach Kostenträgergesichtspunkten Wenn in einem Handelsbetrieb verschiedene Artikelgruppen vertrie- ben werden, die unterschiedliche Kosten verursachen, ist eine Glie- derung nach Artikelgruppen möglich und sinnvoll (z. B. haltbare Le- bensmittel, Molkereiprodukte, Obst und Gemüse, Non Food). Hauptkostenstellen Je nach Art der Weiterverrechnung der Kosten der Kostenstellen unter- und Hilfskostenstellen scheidet man zwischen Hauptkostenstellen und Hilfskostenstellen. Kostenstellen Hauptkostenstellen Hilfskostenstellen allgemeine Hilfs- sonstige Hilfs- kostenstellen kostenstellen ◆ Hauptkostenstellen Hier handelt es sich um Kostenstellen, die eine wesentliche Leis- tung für den Markt erbringen. Für diese Kostenstellen wird ein ei- gener Gemeinkostenzuschlagssatz berechnet, der in die Kostenträ- gerrechnung einfließt, z. B. Herrenkonfektion, Damenbekleidung. ◆ Hilfskostenstellen Das sind Kostenstellen, die ihre Leistung für andere Kostenstellen erbringen. Es handelt sich hier also um innerbetriebliche Leistun- 22 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 3. Kostenstellenrechnung gen. Die Kosten dieser Kostenstellen werden auf die anderen Kos- tenstellen verrechnet (Kostenstellenumlageverfahren). Diese Hilfs- kostenstellen können allgemeine Hilfskostenstellen oder sonstige Hilfskostenstellen sein: ❖ Allgemeine Kostenstellen Diese Kostenstellen erbringen Leistungen für alle anderen Kos- testellen, z. B. Heizung, Beleuchtung, Reinigung, Kantine, Werksarzt, Hausverwaltung. ❖ Sonstige Hilfskostenstellen Diese Hilfskostenstellen erbringen Leistungen für einzelne Kostenstellen, z. B. Änderungsschneiderei, Kühlung. 3.1.3 Betriebsabrechnungsbogen (BAB) Im sogenannten Betriebsabrechnungsbogen (BAB) werden nun die Ge- meinkosten verursachungsgerecht auf die Kostenstellen verteilt. Übernahme der Gemeinkosten aus der Kostenartenrech- Erster Schritt 1 nung Der BAB ist eine Tabelle, in der links, senkrecht die Gemeinkostenarten aufgeführt werden und oben, waagerecht die Kostenstellen. Kostenstellen Verwaltung Verkauf Verkauf Gemeinkosten Lebensmittel Textilien Personalkosten 3.000,-- € Raumkosten 2.250,-- € Werbekosten 840,-- € Verteilung der Gemeinkosten auf die Kostenstellen Zweiter Schritt 2 nach entsprechenden Schlüsseln Die Verteilung der Gemeinkosten basiert auf einem Verteilungsschlüs- sel, der pro Kostenart individuell vom Unternehmen festgelegt wird. Meistens kann beispielsweise der Großteil der Personalkosten einfach verteilt werden, da bekannt ist, wer in welcher Abteilung arbeitet. Die Raumkosten werden normalerweise nach m² verteilt, die Kfz-Kosten nach gefahrenen Kilometern. In den folgenden Übungsaufgaben ist meist schon ein Verteilungs- Hinweis mit  schlüssel angegeben. Beispiel: b Beispielen Personalkosten: 3.000,-- €  3.000 € = 750 €/Teil Verteilungsschlüssel: 1:2:1 --------------------- 4Teile 23 3. Kostenstellenrechnung Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Dies bedeutet, dass die Personalkosten aus insgesamt vier Teilen (1+2+1) bestehen; ein Teil geht auf die Verwaltung (750,-- €), zwei Teile auf den Verkauf von Lebensmitteln (1.500,-- €) und ein Teil auf den Ver- kauf von Textilien. Kostenstellen Verwaltung Verkauf Verkauf Gemeinkosten Lebensmittel Textilien Personalkosten 3.000,-- € 750 € 1.500 € 750 € Raumkosten 2.250,-- € Werbekosten 840,-- € Raumkosten: 2.250,-- € Verteilerschlüssel m²: Verwaltung: 50 m² 2.250 € = 5 €/m 2 --------------------- 2 Verkauf Lebensmittel: 300 m² 450m Verkauf Textil: 100 m² Kostenstellen Verwaltung Verkauf Verkauf Gemeinkosten Lebensmittel Textilien Personalkosten 3.000,-- € 750 € 1.500 € 750 € Raumkosten 2.250,-- € 250 € 1.500 € 500 € Werbekosten 840,-- € Werbekosten: 840,-- € 840 € ------------------ = 120 €/Teil Verteilerschlüssel: 0:4:3 7 Teile Kostenstellen Verwaltung Verkauf Verkauf Gemeinkosten Lebensmittel Textilien Personalkosten 3.000,-- € 750 € 1.500 € 750 € Raumkosten 2.250,-- € 250 € 1.500 € 500 € Werbekosten 840,-- € 0€ 480 € 360 € 24 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 3. Kostenstellenrechnung Umlage der Hilfskostenstellen auf Hauptkostenstellen Dritter Schritt 3 Im nächsten Schritt werden die sog. Hilfskostenstellen auf die Hauptkos- tenstellen umverteilt. Im obigen Beispiel nehmen wir an, dass die Kos- tenstelle Verwaltung eine Hilfskostenstelle ist. Die Verwaltung hilft den anderen Abteilungen (Verkauf). Die Abteilung Verwaltung erzeugt keine eigenen Produkte, die später vom Kunden bezahlt werden und somit zur Kostendeckung beitragen. Deshalb werden die Kosten der Verwaltung umverteilt. Auch dies geschieht nach einem vom Unternehmen festge- legten Verteilungsschlüssel. Verwaltungskosten werden hier 1:1 verteilt: b Kostenstellen Verwaltung Verkauf Verkauf Gemeinkosten Lebensmittel Textilien Personalkosten 3.000,-- € 750 € 1.500 € 750 € Raumkosten 2.250,-- € 250 € 1.500 € 500 € Werbekosten 840,-- € 0€ 480 € 360 € Ist-GK (vor Umlage) 6.090,-- € 1.000 € 3.480 € 1.610 € Umlage Verwaltung 500 € 500 € Ist-GK (nach Umlage) 6.090,-- € 3.980 € 2.110 € Sind nun alle Gemeinkosten verteilt, kann die rechnerische Kontrolle stattfinden. 6.090,-- € Gemeinkosten wurden auf die Lebensmittelabtei- lung mit 3.980,-- € und die Textilabteilung mit 2.110,-- € verteilt. Errechnung des Gemeinkostenzuschlagssatzes (GKZ) Vierter Schritt 4 Um jetzt einfacher weiterrechnen zu können, werden die Gemeinkosten in einen Zuschlagssatz umgewandelt. Dieser Zuschlagssatz kann dann in der Kalkulation verwendet werden (Kostenträgerrechnung) und ver- einfacht die Kostenkontrolle. Um einen Zuschlagssatz zu errechnen, benötigt man eine geeignete Be- zugsgröße. Traditionell ist diese Größe der Wareneinsatz. (Der Ware- neinsatz ist der Bezugspreis der v e r k a uften Waren.) Der Gemeinkos- tenzuschlagssatz je Kostenstelle errechnet sich nach der Formel: Gemeinkosten- Gemeinkosten der Kostenstelle Gemeinkostenzuschlagssatz = -------------------------------------------------------------------------------------- 100 Wareneinsatz der Kostenstelle f zuschlagssatz 25 3. Kostenstellenrechnung Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Berechnung des GKZ Die konkrete Berechnung des Gemeinkostenzuschlagssatzes (GKZ) kann unterschiedlich erfolgen, je nachdem ob eine Gliederung der Kostenstellen nach Kostenträgern oder eine Gliederung nach Funktionen, Verantwortungsbereichen bzw. räumlichen Gesichtspunkten erfolgt. Berechnung des Gemeinkostenzuschlagssatzes bei Gliederung der Kostenstellen nach Kostenträgern: Beispiel 1 Im oberen Beispiel hat die Kostenstelle „Verkauf Lebensmittel“ einen b Wareneinsatz von 9.950,-- € und die Kostenstelle „Verkauf Textilien“ ei- nen Wareneinsatz von 4.220,-- €. Daraus ergeben sich folgende Zuschlagsätze: 3.980,-- €  100 Lebensmittel: ----------------------------------------- = 40% 9.950,-- € 2.110,-- €  100 Textil: ----------------------------------------- = 50% 4.220,-- € Kostenstellen Verwaltung Verkauf Verkauf Gemeinkosten Lebensmittel Textilien Personalkosten 3.000,-- € 750,-- € 1.500,-- € 750,-- € Raumkosten 2.250,-- € 250,-- € 1.500,-- € 500,-- € Werbekosten 840,-- € 0,-- € 480,-- € 360,-- € Ist-GK (vor Umlage) 6.090,-- € 1.000,-- € 3.480,-- € 1.610,-- € Umlage Verwaltung 500,-- € 500,-- € Ist-GK (nach Umlage) 6.090,-- € --- 3.980,-- € 2.110,-- € Zuschlagsgrundlage 9.950,-- € 4.220,-- € (Wareneinsatz) Ist-GKZ 40% 50% 26 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 3. Kostenstellenrechnung Berechnung des Gemeinkostenzuschlagssatzes bei Gliederung der Kostenstellen nach Funktionen, Verantwortungsbereichen oder räumlichen Gesichtspunkten: Ein Betrieb ist in die Kostenstellen Einkauf, Lager, Verkauf, Außendienst Beispiel 2 und Verwaltung eingeteilt. Der BAB weist folgende Gemeinkosten auf: b Kosten- Einkauf Lager Verkauf AD Verwaltg. arten (Gemein- kosten).............................. 150.000 35.000 40.000 30.000 25.000 20.000 Berechnung des bewältigten WE je Kostenstelle: Artikel A durchläuft alle Kostenstellen WE 50.000 Artikel B wird nicht im Lager bearbeitet und WE 125.000 nicht im AD verkauft Artikel C wird nur über den AD vertrieben; WE 100.000 nicht im Verkaufsraum Artikel Einkauf Lager Verkauf AD Verwaltung A 50.000 50.000 50.000 50.000 50.000 B 125.000 -- 125.000 -- 125.000 C 100.000 100.000 -- 100.000 100.000 275.000 150.000 175.000 150.000 275.000 GKZ je 12,73% 26,67% 17,14% 16,67% 7,27% Kosten- stelle Nebenrechnung: Auch hier bleibt die Formel die gleiche: Gemeinkosten- Gemeinkosten der Kostenstelle Gemeinkostenzuschlagssatz = -------------------------------------------------------------------------------------- 100 Wareneinsatz der Kostenstelle f zuschlagssatz 27 3. Kostenstellenrechnung Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Einkauf Lager 35.000  100- 40.000  100- u.s.w. ---------------------------------- ---------------------------------- 275.000 150.000 = 12,73% = 26,67% Berechnung des Handlungskostenzuschlagssatzes je Artikel (HKZ = Summe der beanspruchten GKZ):  Einkauf Lager Verkauf AD Verwaltung Artikel A 12,73 + 26,67 + 17,14 + 16,67 + 7,27 = 80,48 Artikel B 12,73 + -- + 17,14 + -- + 7,27 = 37,14 Artikel C 12,73 + 26,67 + -- + 16,67 + 7,27 = 63,34 Aussage Um eine verursachungsgerechte Kostenverteilung auf die Artikelpreise b einfließen zu lassen, müssen die Artikel folgender Warengruppen kalku- liert werden: A mit 80,48% auf den Bezugspreis B mit 37,14% auf den Bezugspreis C mit 63,34% auf den Bezugspreis Die so entstehenden Selbstkostenpreise sind – aus kostenrechnerischer Sicht – angefallen und als Preisuntergrenze auch zu verlangen. Die je- weilige Marktsituation bedingt aber häufig andere Wertansätze (Preise). 3.2 Kontrolle der Wirtschaftlichkeit Die zweite Aufgabe der Kostenstellenrechnung ist die Prüfung der Wirt- schaftlichkeit. Durch das genaue Zuordnen der Kosten lässt sich auch feststellen, wie wirtschaftlich die einzelnen Bereiche gearbeitet haben. Hierzu wird der BAB noch um den Normal-Gemeinkostenzuschlagssatz erweitert. Der Normal-GKZ ist eine Art Planzahl, die sich aus dem Durchschnitt der Vorjahre ergibt. Nun lässt sich die prozentuale Abweichung einfach ablesen bzw. die ab- solute Abweichung (in €) ausrechnen. Man erhält den Vergleich der Kos- tenvorgabe (Normal-GKZ) zu den tatsächlich entstandenen Kosten (Ist- GKZ). Stellt man Kostenabweichungen fest, müssen die dafür maßgebli- chen Gründe analysiert werden. 28 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 3. Kostenstellenrechnung Kostenstellen Verwaltung Verkauf Verkauf Gemeinkosten Lebensmittel Textilien Personalkosten 3.000,-- € 750,-- € 1.500,-- € 750,-- € Raumkosten 2.250,-- € 250,-- € 1.500,-- € 500,-- € Werbekosten 840,-- € 0,-- € 480,-- € 360,-- € Ist-GK 6.090,-- € 1.000,-- € 3.480,-- € 1.610,-- € Umlage Verwaltung 500,-- € 500,-- € 6.090,-- € --- 3.980,-- € 2.110,-- € Zuschlagbasis (Wareneinsatz) 9.950,-- € 4.220,-- € Ist-GKZ 40% 50% Normal-GKZ 42% * 47% * Normal-GK in € ** 4.179,-- € 1.983,40 € absolute Abweichung 199,-- € Ÿ Überdeckung ** Ÿ Unterdeckung ** 126,60 € * gegebene Durchschnittswerte aus der Vergangenheit ** zur Berechnung: 40% Ist-GKZ entsprechen 3.980 € 2% Abweichung entsprechen x€ = 199 € 42% Normal-GKZ entsprechen somit x € = 4.179 € Erläuterung zu den Begriffen Überdeckung und Unterdeckung ◆ Überdeckung: Die Normalkosten liegen über den Istkosten, dies ist gut!  Es sind in der Periode weniger Istkosten angefallen als „normal“.  Das bedeutet: geringere Periodenkosten als durchschnittlich! Normal-  gut! kosten Istkosten 29 3. Kostenstellenrechnung Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO ◆ Unterdeckung: Die Normalkosten liegen unter den Istkosten, dies ist schlecht!  Es sind in der Periode mehr Istkosten angefallen als „normal“.  Das bedeutet: höhere Periodenkosten als durchschnittlich! Istkosten  schlecht! Normal- kosten Es wäre zwar möglich, eine globale Kostenkontrolle bereits in der Kos- tenartenrechnung durchzuführen. Eine solche Kontrolle hat jedoch den Nachteil, dass die Kostenartenrechnung die entstandenen Kosten nur für den Gesamtbetrieb erfasst. So erkennt man zwar eine Kostenerhö- hung, weiß jedoch nicht, an welchen betrieblichen Stellen diese stattge- funden hat. Somit ist keine wirksame Wirtschaftlichkeitskontrolle mög- lich. Außerdem muss berücksichtigt werden, dass Kostensteigerungen in einzelnen Bereichen durch Kostensenkungen in anderen Bereichen überdeckt werden können, so dass sie in der Kostenartenrechnung u. U. überhaupt nicht erkannt werden. Ausweis der Wirtschaftlichkeit in einem Unternehmen b Normal- Ist-Kosten Wirtschaft- Kosten (in (in €) lichkeit €) Globaler Ausweis 56.000 61.000 0,92 Differenzierter Ausweis Kostenstelle I 10.200 7.600 1,34 Kostenstelle II 30.600 30.600 1,00 Kostenstelle III 15.200 22.800 0,67 Wirtschaftlichkeit f Normal-Kosten Wirtschaftlichkeit = ------------------------------------------- Ist-Kosten Die global ermittelte Wirtschaftlichkeit von 0,92 ist nicht typisch für die einzelnen Teilbereiche des Unternehmens und damit auch nicht aussa- gekräftig. Während in Kostenstelle I eine sehr hohe Wirtschaftlichkeit festzustellen ist, hat die Kostenstelle III überaus unwirtschaftlich gear- beitet. Beide Abweichungen bedürfen einer sorgfältigen Analyse, deren Ergebnis für die Planung und Steuerung maßgeblich sein muss. 30 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 3. Kostenstellenrechnung Ist-Ist-Vergleich Eine Form der Kostenkontrolle ist der innerbetriebliche Ist-Ist-Vergleich. Hier werden die in einer Abrechnungsperiode angefallenen Ist-Kosten mit den Ist-Kosten einer einzelnen Vorperiode (z. B. gleicher Monat des Vorjahres) verglichen. Dieser „innerbetriebliche Zeitvergleich“ hat jedoch den Nachteil, dass Kritik die Ist-Kosten der Berichtsperiode mit den tatsächlich entstandenen Kosten der Vergangenheit verglichen werden. Falls aber in der Vergan- genheit bereits Unwirtschaftlichkeiten vorhanden waren, werden in der Gegenwart Unwirtschaftlichkeiten nur erkannt, wenn noch unwirtschaftli- cher gearbeitet wurde als in der Vergangenheit. Man vergleicht also „Schlendrian mit Schlendrian“. Außerdem wird durch den Ist-Ist-Vergleich unterstellt, dass die Gege- benheiten der Vergangenheit auch repräsentativ für die Gegenwart sind. Dies dürfte in der Realität jedoch selten zutreffen. Soll-Ist-Vergleich Bei dieser Form des Kostenvergleiches werden die in der Abrechnungs- periode angefallenen Kosten nicht mit den Werten der Vergangenheit, sondern mit im Voraus geplanten Soll-Kosten verglichen. Diese Soll- Kosten werden weitgehend losgelöst von der Vergangenheit auf Grund betriebswirtschaftlicher Überlegungen geplant. Normal-Ist-Vergleich Die Normalkosten stellen einen Durchschnittswert vergangener Perio- den dar (ca. 24 Monate) und werden für die Vorkalkulation verwendet. Nach Ablauf einer Perioden-Einheit (z. B. ein Monat) werden die (ver- rechneten) Normal-Kosten mit den entstandenen Ist-Kosten verglichen. Die Kostenstellenrechnung ist die zweite Stufe der KLR. Hier laufen z nur die Gemeinkosten auf. Die Einzelkosten umgehen die Kosten- stellenrechnung und gehen direkt in die Kostenträgerrechnung ein. Die aufgelaufenen Gemeinkosten werden nun mit Hilfe des Be- triebsabrechnungsbogens (BAB) auf die Kostenstellen verteilt. Bei einer Kostenstelle handelt es sich um den Ort der Kostenentstehung. Kostenstellen könnten z.B. Abteilungen in einem Unternehmen sein. Sie werden nach Verantwortungsbereichen, räumlichen und funktio- nalen Aspekten gebildet. 31 3. Kostenstellenrechnung Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Die Verteilung der Gemeinkosten auf die Kostenstellen erfolgt durch Verteilungsschlüssel: Je nachdem, ob es sich bei den zu verteilen- den Gemeinkosten um Kostenstelleneinzelkosten oder Kosten- stellengemeinkosten handelt, wird die Verteilung auf die Kosten- stellen einfacher oder schwieriger durchzuführen sein (und auch ge- nauer oder ungenauer werden). Bei den Kostenstellen lässt sich unterscheiden in Hauptkostenstel- len und in Hilfskostenstellen. Die Hauptkostenstellen erbringen Leistungen für den Markt. Über die Gemeinkostenzuschlagssätze fließen die Ergebnisse in die Kostenträgerrechnung ein. Die Hilfskos- tenstellen (hier gibt es die allgemeinen Hilfskostenstellen und die sonstigen Hilfskostenstellen) erbringen keine Leistungen für den Markt, sondern nur Leistungen für Hauptkostenstellen. Deswegen werden die Kosten der Hilfskostenstellen auf Hauptkostenstellen wei- terverrechnet. Hierbei spricht man vom Kostenstellenumlagever- fahren (auch innerbetriebliche Leistungsverrechnung genannt). Wenn die Verteilung der Gemeinkosten auf die Hauptkostenstellen abgeschlossen ist, werden die angefallenen Gemeinkosten jeder Kostenstelle aufsummiert. Diese Summe wird benötigt, um den Ge- meinkostenzuschlagssatz zu errechnen. Als Zuschlagsgrundlage dient im Handel traditionell der Wareneinsatz in der betreffenden Kostenstelle. Somit ergibt sich die folgende Formel zur Berechnung des Gemeinkostenzuschlagssatzes: Gemeinkosten der Kostenstelle Gemeinkostenzuschlagssatz = -------------------------------------------------------------------------------------- 100 Wareneinsatz der Kostenstelle Eine weitere wichtige Aufgabe im Bereich der Kostenstellenrechnung ist die Kontrolle der Wirtschaftlichkeit: Durch die Gegenüberstel- lung der tatsächlich in der Periode angefallenen Ist-Gemeinkosten mit den Normal-Gemeinkosten lassen sich Kostenüberdeckungen oder Kostenunterdeckungen feststellen. Dabei sind Überdeckun- gen gut und Unterdeckungen schlecht. Dieser Sachverhalt lässt sich auch mit einer Wirtschaftlichkeits- kennzahl darstellen: Mit Hilfe der Formel Normal-Kosten Wirtschaftlichkeit = ------------------------------------------- Ist-Kosten lässt sich ein Quotient errechnen, der die Wirtschaftlichkeit einer Kostenstelle beschreibt. Ein Ergebnis kleiner 1 bedeutet, die Kosten- stelle arbeitet unwirtschaftlicher im Vergleich zu den Vorperioden. Ist das Ergebnis größer 1, dann spricht dies für eine wirtschaftlichere Arbeit als im Vergleich zu den Vorperioden. 32 Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO 3. Kostenstellenrechnung Wiederholungsfragen zu Kapitel 3 i 8. Welche Aufgaben hat die Kostenstellenrechnung? 9. Nach welchen Aspekten können Kostenstellen gebildet werden? 10. Unterscheiden Sie Hauptkostenstellen und Hilfskostenstellen. 11. Inwiefern ist die Kostenstellenrechnung eine „Hilfsrechnung“ für die Kostenträgerrechnung? 12. Was sind Kostenstelleneinzelkosten und Kostenstellengemeinkos- ten? 13. Welche Arten von Kostenvergleichen kennen Sie? 14. Was ist das Kostenstellenumlageverfahren? 15. Warum reicht die Kostenartenrechnung für die Kostenkontrolle allein nicht aus? 33 3. Kostenstellenrechnung Kosten- und Leistungsrechnung / A-HKO Aufgaben zu Kapitel 3 u 3. Aus der Geschäftsbuchführung der Heller KG in München liegen fol- gende Monatswerte (Januar) vor: Aufwendun- Erträge gen Warenverkauf (Umsatzerlöse) 265.000,-- € Erträge aus Anlagenverkauf 3.400,-- € Wareneinsatz 200.000,-- € Personalkosten 18.000,-- € Mietaufwendungen 3.000,-- € Energie 1.500,-- € Werbe- und Reisekosten 3.000,-- €