Curs 7 - Contabilitate aprofundată - CDE Anul I 2024-2025 PDF

Contabilitate aprofundată Consolidarea conturilor Curs 7 Capitol II Consolidarea conturilor II.1. Definiția consolidării și a situațiilor financiare consolidate II.2. Etapele consolidării conturilor II.2.1. Perimetrul de consolidare II.2.2. Metoda de consolidare II.2.3. Omogenizar...

Contabilitate aprofundată Consolidarea conturilor Curs 7 Capitol II Consolidarea conturilor II.1. Definiția consolidării și a situațiilor financiare consolidate II.2. Etapele consolidării conturilor II.2.1. Perimetrul de consolidare II.2.2. Metoda de consolidare II.2.3. Omogenizarea situațiilor financiare individuale II.2.4. Cumularea conturilor individuale sau agregarea II.2.5. Eliminările în consolidare  Definiția consolidării și a situațiilor financiare consolidate  Consolidare – definiție  o succesiune de proceduri prin intermediul cărora se ajunge de la situaţiile individuale ale componentelor grupului la situaţiile financiare unice ale acestuia.  Rezultatul consolidării este reprezentat de situaţiile financiare consolidate, care prezintă patrimoniul şi rezultatele firmelor incluse în consolidare ca şi cum ar fi vorba despre o singură firmă.  Definiția consolidării și a situațiilor financiare consolidate  De ce este nevoie de consolidare?  Pentru că informaţiile din situațiile financiare individuale sunt lipsite de credibilitate deoarece ele nu reprezintă decât imaginea fidelă a unor componente ale grupului, şi nu ale acestuia ca întreg.  Definiția consolidării și a situațiilor financiare  Trei consolidate întreprinderi (A, B si C) fac parte din acelaşi grup. Între ele au loc următoarele tranzacţii: - A vinde lui B mărfuri cu preţul de 8.000 lei (costul de achiziţie al mărfurilor vândute este de 5.000 lei); - B vinde lui C mărfurile cumpărate de la A, cu preţul de 8.750 lei; - C revinde lui A aceleaşi mărfuri cu preţul de 8.500 lei.  Definiția consolidării și a situațiilor financiare  Situaţiaconsolidate rezultatelor individuale şi a rezultatului cumulat se prezintă ca în tabel A B C Total Venituri 8.000 8.750 8.500 25.250 Cheltuiel 5.000 8.000 8.750 21.750 i Profit 3.000 750 -250 3.500 sau pierdere Etapele consolidării conturilor  Etapele consolidării conturilor – reguli contabile Reguli contabile aplicabile la întocmirea situaţiilor financiare consolidate (2 categorii): 1.grupuri ale căror societăţi-mamă deţin valori mobiliare admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată au obligaţia de a publica situaţii financiare consolidate conforme cu IAS/IFRS, așa cum rezultă din OMFP 1121/2006 pentru aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară;  Etapele consolidării conturilor – reguli contabile Reguli contabile aplicabile la întocmirea situaţiilor financiare consolidate (2 categorii): 2. grupuri nelistate, care aplică prevederile OMFP 1802/2014. La rândul lor, aceastea din urmă se împart, în funcție de 3 criterii de mărime legate de totalul activelor, cifra de afaceri netă și numărul mediu de salariați, în:  grupuri mari, care întocmesc conturi consolidate conform prevederilor naționale din OMFP 1802/2014;  grupuri mici și mijlocii, exceptate de la obligația întocmirii situațiilor financiare consolidate, în afara cazului în care una dintre entitățile afiliate este o entitate de interes public.  Etapele consolidării conturilor – reguli contabile Reguli contabile aplicabile la întocmirea situaţiilor financiare consolidate (2 categorii):  grupuri mari, care întocmesc conturi consolidate conform prevederilor naționale din OMFP 1802/2014:  dacă, la data bilanţului său, entităţile care urmează să fie consolidate depăşesc împreună, pe baza celor mai recente situaţii financiare anuale ale acestora, limitele a două dintre următoarele trei criterii:  -total active 125.000.000 lei;  - cifra de afaceri netă: 250.000.000 lei;  - număr mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 250  Etapele consolidării conturilor – reguli contabile Reguli contabile aplicabile la întocmirea situaţiilor financiare consolidate (2 categorii):  grupuri mici și mijlocii, exceptate de la obligația întocmirii situațiilor financiare consolidate, în afara cazului în care una dintre entitățile afíliate este o entitate de interes public.  Grupuri mici și mijlocii: dacă, la data bilanţului său, entităţile care urmează să fie consolidate nu depăşesc împreună, pe baza celor mai recente situaţii financiare anuale ale acestora, limitele a două dintre următoarele trei criterii:  -total active 125.000.000 lei;  - cifra de afaceri netă: 250.000.000 lei;  - număr mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 250  Etapele consolidării conturilor – perimetrul de consolidare  Perimetrul de consolidare este ansamblul întreprinderilor ale căror conturi anuale intră în compoziția conturilor grupului sau  lista societăţilor individuale care trebuie luate în calcul la întocmirea situaţiilor financiare consolidate.  Acestea sunt componentele grupului asupra cărora societatea dominantă exercită un control exclusiv, un control în comun şi o influenţă semnificativă.  Etapele consolidării conturilor – perimetrul de consolidare  Pentru stabilirea acestui perimetru se parcurg următorii paşi:  trasarea organigramei grupului;  colectarea de informaţii care vizează mărimea capitalului social şi numărul total al titlurilor de capital emise numărul drepturilor de vot;  identificarea componenţei şi a structurii organelor de conducere ale societăţilor controlate pentru stabilirea gradului de control sau influenţă “de fapt”;  determinarea tipului de control exercitat  Etapele consolidării conturilor – perimetrul de consolidare Scutiri și excluderi de la consolidare 2 cazuri de scutiri:  grupurile mici și mijlocii nu întocmesc situații consolidate, decât dacă una dintre entități este de interes public;  atunci când societatea mamă este ea însăşi o filială, iar propria societate-mamă are sediul în România, în unul din următoarele două cazuri:  societatea-mamă în cauză deţine toate acţiunile entităţii exceptate;  societatea-mamă în cauză deţine 90% sau mai mult din acţiunile entităţii exceptate, iar restul acţionarilor sau asociaţilor entităţii în cauză au aprobat exceptarea. Etapele consolidării conturilor – perimetrul de consolidare  Etapele consolidării conturilor – perimetrul de consolidare Excluderi din consolidare (cf. OMFP 1802/2014)  informaţiile necesare pentru elaborarea situaţiilor financiare anuale consolidate nu se pot obţine fără cheltuieli disproporționate sau întârzieri nejustificate;  acţiunile la entitatea în cauză sunt deţinute exclusiv în vederea vânzării ulterioare a acestora;  restricţii severe pe termen lung împiedică în mod substanțial exercitarea de către societatea-mamă a drepturilor sale asupra activelor sau conducerii acestei entităţi. Etapele consolidării conturilor – perimetrul de consolidare  Etapele consolidării conturilor – perimetrul de consolidare Modificări ale perimetrului de consolidare Perimetrul de consolidare suferă modificări în timp deoarece firmele din perimetru pot achiziţiona sau ceda titluri de capital ale altor firme, fapt care generează noi intrări în perimetru sau ieşiri din acesta, precum şi schimbarea tipului de control/influenţă semnificativă. Situațiile financiare consolidate 2023, ale grupului OMV/Petrom  Etapele consolidării conturilor – metoda de consolidare Tipul de influenţă Felul componentei Metoda de sau control grupului consolidare Societatea mamă Integrare globală Control Filială Integrare exclusiv globală Control în Asocieri în Punere în comun participaţie echivalenţă Influenţă Întreprindere Punere în semnificativă asociată echivalenţă  Etapele consolidării conturilor – metoda de consolidare  Consolidarea pe solduri pleacă de la conturile individuale de la sfârșitul exercițiului ale fiecărei componente a grupului.  Etape în consolidarea pe solduri: o cumularea posturilor din conturile individuale; o înregistrarea operațiunilor de consolidare, cu efecte asupra rezultatului curent și reportat; o centralizarea operațiunilor de consolidare; o prezentarea situațiilor financiare consolidate.  Etapele consolidării conturilor – metoda de consolidare  Consolidarea pe fluxuri se inspiră din regulile de ținere a contabilități individuale.  Etape în consolidarea pe fluxuri: o preluarea în consolidare a soldurilor inițiale ale conturilor; o înregistrarea fluxurilor de valori la entitățile consolidate; o înregistrarea operațiunilor de consolidare (cu efecte doar asupra rezultatului curent); o centralizarea operațiunilor și prezentarea situațiilor financiare consolidate.  Etapele consolidării conturilor – metoda de consolidare  Consolidarea centralizată presupune că departamentul de consolidare al societății mamă efectuează toate operațiunile de consolidare.  Consolidarea descentralizată presupune ca o parte din sarcinile departamentului de consolidare al societății mamă să fie preluate de fiecare din întreprinderile consolidate care pregătește situații financiare retratate și conforme cu regulile de evaluare si de prezentare ale grupului.  Omogenizarea situaţiilor financiare individuale  Omogenizarea:  ajustări, retratări făcute pentru a evalua toate activele, datoriile şi capitalurile proprii ale grupului pe baza aceloraşi metode şi în aceeaşi monedă.  De ce există diferențe?  normele contabile prevăd adesea reguli diferite la întocmirea şi prezentarea conturilor individuale faţă de cele aplicabile conturilor consolidate;  Omogenizarea situaţiilor financiare individuale  De ce există diferențe?  reglementările juridice sau fiscale utilizate în situaţiile financiare individuale contravin “spiritului” ce ghidează procesul de consolidare.  Omogenizarea se realizeaza pe baza unui manual de proceduri de consolidare elaborat de societatea-mama. Aceasta impune drept metode de folosit în consolidare propriile metode si optiuni contabile. Omogenizarea situaţiilor financiare individuale  Omogenizarea situaţiilor financiare individuale – omogenizare temporală  Situaţiile financiare consolidate trebuie să se întocmească la aceeaşi dată de închidere şi pentru aceeaşi perioadă ca şi conturile individuale ale societăţii dominante.  Reglementările contabile nu permit ca diferenţa dintre datele de raportare ale filialelor și societății mamă să fie mai mare de trei luni.  Omogenizarea situaţiilor financiare individuale –  Dacă omogenizare data de închideretemporală este anterioară, la data consolidării; dar cu mai puţin de trei luni, consolidarea se poate realiza: -fie pe baza situaţiilor financiare interimare întocmite -fie pe baza situaţiilor financiare individuale ajustate pentru efectele celor mai semnificative tranzacții sau evenimente ce au avut loc în perioada interimară; -fie pe baza situaţiilor financiare individuale aşa cum s-au prezentat ele la data raportării, cu obligaţia de a menţiona în notele explicative evenimentele posterioare închiderii conturilor, care ar fi putut afecta situaţiile financiare anuale în mod semnificativ.  Omogenizarea situaţiilor financiare individuale – omogenizare temporală  Dacă data de închidere a exerciţiului unei întreprinderi cuprinse în consolidare este anterioară cu mai mult de trei luni datei de închidere a exerciţiului, reţinută în consolidare, se vor lua în calcul mărimile fixate în situaţii financiare interimare auditate. Aceste situaţii financiare interimare se vor întocmi în aceleasi condiţii ca situaţiile financiare anuale.  Omogenizarea situaţiilor financiare individuale – omogenizare temporală  Exemplu:  Societatea mamă (SM) îşi închide exerciţiul la 31 decembrie. Filiala 1 (F1) îl închide la 30 noiembrie (având activitate sezonieră), filiala 2 (F2) îl închide la 31 ianuarie (un magazin de jucării), iar filiala 3 (F3) îl închide pe 31 august (activitate sezonieră).  Soluție:  Data întocmirii situațiilor consolidate este 31 decembrie.  Omogenizarea situaţiilor financiare individuale – omogenizare temporală  F1 – data e anterioară cu mai puţin de 3 luni – situaţiile individuale ajustate sau cele individuale cu menţiuni în note;  F2 – data posterioară – situaţii individuale interimare la 31 decembrie (pentru un an);  F3 – data anterioară cu mai mult de 3 luni - situaţii individuale interimare la 31 decembrie (pentru un an).  Omogenizarea situaţiilor financiare individuale – omogenizarea evaluărilor și estimărilor  Sursele de omogenizări ale evaluărilor şi estimărilor sunt, în principal:  amortizarea imobilizărilor;  constituirea provizioanelor şi ajustărilor pentru depreciere;  evaluarea stocurilor. Omogenizările afectează atât posturile bilanţiere (imobilizări, amortizări, rezultate reportate), cât şi cele de venituri şi cheltuieli, din contul de profit şi pierdere.  Omogenizarea situaţiilor financiare individuale – omogenizarea evaluărilor și estimărilor  Sursele generatoare de neconcordanţe între regulile reţinute în consolidare şi cele utilizate în conturile individuale ale filialelor ţin de:  valoarea amortizabilă. Diferenţele apar fie în legătură cu luarea sau nu în calcul a unei valori reziduale, fie cu includerea în cost a unor elemente diferite (de exemplu, costurile dezafectărilor, costurile îndatorării);  metoda de amortizare utilizată;  durata de amortizare.  Omogenizarea situaţiilor financiare individuale – omogenizarea evaluărilor și estimărilor Evaluarea stocurilor. Principalele diferenţe în cazul stocurilor ţin de elementele incluse în valoarea de intrare şi de metodele de evaluare la ieşire.  Omogenizarea situaţiilor financiare individuale – omogenizarea evaluărilor și estimărilor Constituirea provizioanelor şi ajustărilor pentru depreciere. Diferenţele sunt legate de neconstituirea sau constituirea după regulile fiscale a provizioanelor/ajustărilor pentru depreciere. Pentru corectarea acestor situaţii se impune constituirea lor sau retratarea conturilor de provizioane/ ajustări pentru reflectarea fidelă a riscurilor care impun existenţa provizioanelor, respectiv a deprecierilor reversibile ale activelor.